Постанова

від 22.11.2023 по справі 240/7264/23

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/7264/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Єфіменко О.В.

Суддя-доповідач - Курко О. П.

22 листопада 2023 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Курка О. П.

суддів: Боровицького О. А. Шидловського В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укравіасистем" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити дії та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В :

в березні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Укравіасистем" звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними, зобов`язання вчинити дії та скасування рішення.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2023 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю "Укравіасистем" в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 7923477/39774879 щодо податкової накладної № 1 від 02.11.2022; № 7923492/39774879 щодо податкової накладної № 2 від 03.11.2022; № 7923487/39774879 щодо податкової накладної № 3 від 04.11.2022; № 7923478/39774879 щодо податкової накладної № 4 від 07.11.2022; № 7923479/39774879 щодо податкової накладної № 5 від 08.11.2022; № 7923484/39774879 щодо податкової накладної № 6 від 10.11.2022; № 7923485/39774879 щодо податкової накладної № 7 від 10.11.2022; № 7923488/39774879 щодо податкової накладної № 8 від 14.11.2022; № 7923482/39774879 щодо податкової накладної № 9 від 15.11.2022; № 7923480/39774879 щодо податкової накладної № 10 від 18.11.2022; № 7923481/39774879 щодо податкової накладної № 11 від 23.11.2022; № 7923483/39774879 щодо податкової накладної № 12 від 23.11.2022; № 7923489/39774879 щодо податкової накладної № 13 від 29.11.2022; № 7923490/39774879 щодо податкової накладної № 14 від 30.11.2022; № 7923491/39774879 щодо податкової накладної № 15 від 30.11.2022.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 1 від 02.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 58 042,29грн; № 2 від 03.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 48 328,40грн; № 3 від 04.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 50 000,00 грн; № 4 від 07.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 29 221,05 грн; № 5 від 08.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 20 228,16 грн; № 6 від 10.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 100 000 грн; № 7 від 10.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 6 700,00 грн; № 8 від 14.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 133 886,48 грн; № 9 від 15.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 118 850,00 грн; № 10 від 18.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 14 279,54 грн; № 11 від 23.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 150 000,00 грн; № 12 від 23.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 3 800,00грн; № 13 від 29.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 10 000,00 грн; № 14 від 30.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 22 000,00 грн; № 15 від 30.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 150,00 грн., подані Товариством з обмеженою відповідальністю "Укравіасистем", за датою їх фактичного надходження.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Укравіасистем" понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 16 104 (шістнадцять тисяч сто чотири) грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Укравіасистем" понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 16 104 (шістнадцять тисяч сто чотири) грн за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Свою позицію відповідач мотивував посиланням на відповідність спірного рішення вимогам чинного законодавства, зокрема, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165. Зазначив, що реєстрацію складених ТОВ "Укравіасистем" у листопаді 2022 року податкових накладних у Реєстрі зупинено з огляду на їх відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Звертав увагу на те, що згідно з додатком до витягу з протоколу комісії ГУ ДПС у Житомирській області від 22.12.2022 №163/06-30-18-02-17 причиною відмови в реєстрації податкових накладних стало ненадання повного пакету документів на розгляд Комісії, а саме: відсутні розрахункові документи на реалізацію відповідно п.3.4 договору оренди спецтехніки від 01.07.2022 №01072022, крім того, ТОВ "Укравіасистем" внесено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, внаслідок чого у реєстрації податкових накладних відмовлено. Також представник відповідача зазначив, що повноваження з реєстрації податкових накладних є дискрецією ДПС України, а тому суд не може втручатись у здійснення податковим органом владних управлінських функцій.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ "Укравіасистем" код ЄДРПОУ 39774879, юридична особа, основним видом економічної діяльності якого є добування піску, гравію, глин і каоліну (КВЕД: 08.12).

Відповідно до рішення ТОВ "Укрмедсистем" №02/2022 від 15.08.2022 найменування товариства змінене на ТОВ «Укравіасистем» (том ІІ,а.с.102).

ТОВ "Укрмедсистем" отримало дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки: №13.20.18 (дія дозволу до 09.01.2025), та дозвіл на експлуатацію машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки № 014.20.18 (дія дозволу до 09.01.2025) (том І, а.с. 150-151).

Позивач орендує матеріальні ресурси, які необхідні для здійснення робіт по розробці кар`єру, добуванню корисних копалин та інших спеціалізованих будівельних робіт: екскаватор гусеничний САТ336ЕL (договір №010722/1 від 01.07.2022), (том І, а.с. 155-159); 2. бульдозер CATERPILLAR D6N LGP (договір №010722/2 від 01.07.2022), (том І, а.с. 161-165); екскаватор гусеничний САТ336ЕL, (договір №010722/3 від 01.07.2022), (том І,а.с. 167-171), автомобіль вантажний САТ-725 (договір №010722/4 від 01.07.2022) (том І, а.с. 173-178), навантажувач фронтальний CATERPILLAR 966 (договір №010722/5 від 01.07.2022), (том І, а.с. 179-184).

01 липня 2022 року між ТОВ «Укравіасистем» та ТОВ «Сілі-Кор» укладено договір про надання послуг № 010722, згідно якого позивачем на користь указаного контрагента надані послуги будівельною технікою (екскаватора, бульдозера, навантажувачів, самоскидів та ін.) (том ІІ, а.с.42-43).

Позивач кожного місяця оформлює рапорти-наряди про роботу будівельної машини окремо на кожну, в якому фіксується фактично відпрацьований час за кожним числом місяця (том ІІ, а.с. 69-73). Ці рапорти-наряди затверджені печаткою та підписом представника ТОВ «Сілі-Кор».

На підставі вказаних рапортів-нарядів сторони договору оформлюють акти здачі-приймання робіт (надання послуг) окремо за кожен день роботи будівельних машин (том ІІ, а.с. 74-87).

Відповідно на цій підставі першої події ТОВ «Укравіасистем» оформило податкові накладні за надані на користь ТОВ «Сілі-Кор» послуги, а саме послуги будівельної техніки: № 1 від 02.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 58 042,29грн; № 2 від 03.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 48 328,40грн; № 3 від 04.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 50 000,00 грн; № 4 від 07.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 29 221,05 грн; № 5 від 08.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 20 228,16 грн; № 6 від 10.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 100 000 грн; № 7 від 10.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 6 700,00 грн; № 8 від 14.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 133 886,48 грн; № 9 від 15.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 118 850,00 грн; № 10 від 18.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 14 279,54 грн; № 11 від 23.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 150 000,00 грн; № 12 від 23.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 3 800,00грн; № 13 від 29.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 10 000,00 грн; № 14 від 30.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 22 000,00 грн; № 15 від 30.11.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 150,00 грн.

З наявних у матеріалах справи копій виписок за листопад 2022 року по особовому рахунку ТОВ «Укравіасистем» (том ІІ, а.с.88-93) видно, що ТОВ «Сілі-Кор» періодично здійснювало платежі позивачу згідно з договом про надання послуг № 010722 від 01.07.2022. Також між підприємствами підписано акт звірки взаємних розрахунків за листопад 2022 року (том ІІ, а.с.94).

Товариством подано до Державної податкової служби України для проведення реєстрації в Єдиному реєстрі наведені податкові накладні за листопад 2022 року. Вказані накладні доставлені до контролюючого органу, прийняті, однак відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація накладних зупинена, на підтвердження чого надіслано підприємству квитанції.

У вказаних квитанціях зазначається, що реєстрація накладних зупинена, оскільки платник податку відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

19 грудня 2022 року позивач до ГУ ДПС у Житомирській області направив повідомлення від 29.12.2022 № 1 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено з наданням пояснень стосовно даних господарських операцій, за результатами яких були складені зазначені вище податкові накладні та копій документів, що підтверджують реальність фінансово-господарських операцій, за наслідками яких були складені та подані на реєстрацію податкові накладні (том І, а.с.145-146).

22 грудня 2022 року Комісією ГУ ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були прийняті наступні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 7923477/39774879 щодо податкової накладної № 1 від 02.11.2022; № 7923492/39774879 щодо податкової накладної № 2 від 03.11.2022; № 7923487/39774879 щодо податкової накладної № 3 від 04.11.2022; № 7923478/39774879 щодо податкової накладної № 4 від 07.11.2022; № 7923479/39774879 щодо податкової накладної № 5 від 08.11.2022; № 7923484/39774879 щодо податкової накладної № 6 від 10.11.2022; № 7923485/39774879 щодо податкової накладної № 7 від 10.11.2022; № 7923488/39774879 щодо податкової накладної № 8 від 14.11.2022; № 7923482/39774879 щодо податкової накладної № 9 від 15.11.2022; № 7923480/39774879 щодо податкової накладної № 10 від 18.11.2022; № 7923481/39774879 щодо податкової накладної № 11 від 23.11.2022; № 7923483/39774879 щодо податкової накладної № 12 від 23.11.2022; № 7923489/39774879 щодо податкової накладної № 13 від 29.11.2022; № 7923490/39774879 щодо податкової накладної № 14 від 30.11.2022; № 7923491/39774879 щодо податкової накладної № 15 від 30.11.2022.

У подальшому на винесені рішення позивачем подано скарги до Державної податкової служби України, які рішеннями від 03.01.2023 залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Позивач не погоджується із винесеними Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації оскаржуваними рішеннями, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних, а тому звернувся до суду із вказаним позовом за захистом своїх прав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі, передбачену Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання послуг та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не довів відповідність господарської операції критеріям ризиковості та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності складення цієї податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію податкового органу.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: (...) б) для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 №1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

У силу пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1).

Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до абзацу другого пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 8 якого визначено такий критерій у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520), що, відповідно до пункту 1, визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з абзацом другим пункту 6 Порядку №520 платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Пунктами 9, 10 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Згідно з пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

У силу абзацу третього пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції Постанови КМ від 21.04.2021 №378), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій - набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Як визначено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина друга статті 2 КАС України).

Аналіз наведених вище положень Порядку №1165 свідчить, що контролюючий орган, після надходження податкової накладної / розрахунку коригування до ДПС для реєстрації в Реєстрі, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій.

Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1156).

У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної зупиняється. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Верховний Суд у постановах від 18.11.2021 у справі №380/3498/20, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 27.07.2022 у справі №520/15348/2020, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22 зробив висновок, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. При цьому, як свідчить зміст пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для вирішення відповідною комісією контролюючого органу питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) у Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних (розрахунків коригування до податкової накладної) критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації у Реєстрі, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної у Реєстрі, реєстрація якої була зупинена.

У постанові від 03.11.2021 (справа №360/2460/20) Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Надаючи правову оцінку спірним відносинам суд виходить з того, що Порядок №1165 не передбачає можливості проведення контролюючим органом консультацій, листування з платником податку на етапі прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації податкової накладної у Реєстрі чи залучення платника податку до процесу прийняття цього рішення в інший спосіб. Тобто, у такому випадку платник податку фактично позбавлений можливості на участь у процесі прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення. Як наслідок, визначальне значення для дотримання законності цієї процедури і забезпечення прав платника податку під час її проведення має конкретизація контролюючим органом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної та зазначення у квитанції про зупинення чітких і зрозумілих вказівок такому платнику щодо того, які саме пояснення та копії документів має надати цей платник задля розгляду питання про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.

Верховний Суд у постанові від 29.06.2022 у справі №380/5383/21 зазначив, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з тим, вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь яких на власний розсуд.

Повертаючись до обставин цієї справи, суд зауважує, що у ході розгляду справи відповідачами не надано належних пояснень щодо підстав прийняття рішень про відмову у реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків - відсутні розрахункові документи на реалізацію відповідно п.3.4 договору оренди спецтехніки від 01.07.2022 №01072022, та внесення ТОВ "Укравіасистем" до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Згідно з рішенням про відповідність платника критеріям ризиковості від 28 вересня 2022 року №39136 позивач включений до відповідного переліку, оскільки відсутні матеріальні та трудові ресурси для здійснення господарської діяльності підприємства в задекларованих обсягах. Однак, суд зауважує, що прийняття такого рішення контролюючим органом є підставою виключно для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних і не позбавляє платника права на підтвердження правомірності їх складення та проведення реєстрації.

Судом першої інстанції обгрунтовано зазначено, що первинними документами, які наявні в матеріалах справи, підтверджується правомірність оформлення податкових накладних за листопад 2022 року позивачем по наданню на користь ТОВ «Сілі-Кор» послуг будівельної техніки, яка відповідно до договорів оренди орендується позивачем. Оплата за надані послуги теж здійснена, про що свідчать виписки з особового рахунку позивача.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції, що відповідачами не доведено наявність визначених законом підстав для зупинення реєстрації податкових накладних №№ 1-15 за листопад 2022 року, оформлених ТОВ "Укравіасистем", в Реєстрі.

Крім того, позивач на вимогу податкового органу надав пояснення щодо суті господарських операцій разом з первинними документами, які у своїй сукупності свідчили про наявність підстав, передбачених статтею 187 ПК України, з настанням яких пов`язується виникнення у платника податку обов`язку скласти податкову накладну (підписання акта надання послуг).

Верховний Суд у постанові від 27.07.2022 у справі №520/15348/2020 звернув увагу на те, що за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної (як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ПДВ, зокрема в праві на збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ).

А у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 Верховний Суд дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Відтак, контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі, передбачену Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання послуг та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не довів відповідність господарської операції критеріям ризиковості та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності складення цієї податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію податкового органу.

Враховуючи вищенаведене у своїй сукупності, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації в Реєстрі податкових накладних №№ 1-15 за листопад 2022 року, оформлених ТОВ "Укравіасистем", та як наслідок правомірність позовних вимог платника податку в цій частині.

При цьому суд враховує, що спірне рішення є правовим актом індивідуальної дії, який у разі його неправомірності на підставі пункту 2 частини другої статті 245 КАС України визнається судом протиправним та скасовується.

Окрім того, зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючий орган обрав лише відповідність господарської операції критеріям ризиковості, а обґрунтованість такої підстави не знайшла свого підтвердження у ході судового розгляду справи, суд дійшов висновку, що з метою надання позивачу ефективного способу захисту порушеного права у спірних відносинах слід зобов`язати ДПС України зареєструвати відповідні податкові накладні в Реєстрі.

Стосовно посилання представника відповідачів, що саме на комісію податкового органу покладено обов`язок прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, суд зазначає, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Аналогічні висновки щодо правозастосування у спірних відносинах викладені у постановах Верховного Суду від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 27.10.2022 у справі №360/3253/20, від 25.11.2022 у справі №320/3484/21.

Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Курко О. П. Судді Боровицький О. А. Шидловський В.Б.