Постанова

від 23.11.2023 по справі 420/6212/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 листопада 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/6212/19

Головуючий в І інстанції: Дубровна В.А.

Дата та місце ухвалення рішення: 03.08.2023 р. м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача Шеметенко Л.П.

судді Градовського Ю.М.

судді Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2023 року по справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу, рішення про застосування штрафних санкцій, -

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2019 року до суду з позовом звернулась Фізична особа підприємець ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому, з урахуванням уточненої редакції позову від 20.12.2019 року, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.09.2019 року №№ 0001311304, 0001321304, 0001361304, 0001301304, 0001331304, 0001291304, вимогу № 0001341304 від 26.09.2019 року про сплату боргу (недоїмки), рішення № 0001351304 від 26.09.2019 року про застосування штрафних санкцій.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2023 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.09.2019 року № 0001291304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи та інші санкції за штрафними санкціями в сумі 510 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.09.2019 року № 0001311304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за податковими зобов`язаннями в сумі 21367,65 грн., за штрафними санкціями в сумі 5 341,92 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.09.2019 року № 0001321304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, за податковими зобов`язаннями в сумі 1780,64 грн., за штрафними санкціями в сумі 445,16 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.09.2019 року № 0001361304, яким застосовано за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг штрафні санкції в сумі 3612562,48 грн.

Визнано протиправним та скасовано вимогу Головного управління ДПС в Одеській області № 0001341304 від 26.09.2019 року про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 26116,01 грн.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 0001351304 від 26.09.2019 року про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску сумі 5750,83 грн.

В іншій частині позову відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права.

Представником позивача поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, рішення суду першої інстанції без змін.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги.

Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача.

Заслухавши пояснення учасників справи, ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2023 року, яка занесено до протоколу судового засідання, продовжено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження.

Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований, як фізична особа підприємець, 15.07.2011 року виконавчим комітетом Ізмаїльської міської ради та перебував на обліку платників податків в ГУДФС в Одеській області з 19.07.2011 року, а також був зареєстрований в якості платника податку на додану вартість згідно свідоцтва № 1815024500013 від 27.03.2018 року.

Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців станом на 25.04.2023 року, державна реєстрація підприємницької діяльності припинена за власним рішенням від 02.05.2019 року.

Згідно з реєстраційними даними основним видом господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 визначено за кодом КВЕД 47.26: роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.

У період з 10.07.2019 року по 30.07.2019 року, на підставі п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України, відповідно до направлення від 02.07.2019 року № 4242/13-05 та наказу від 06.06.2019 року № 4313, виданих ГУДФС в Одеській області, та плану-графіка проведення планових виїзних перевірок фізичних осіб-підприємців на 2019 рік, головним державним ревізор-інспектором відділу планування контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб ГУДФС в Одеській області ОСОБА_2 проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року, та Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року, за результатами якої складено акт перевірки від 06.08.2019 року № 1581/15-32-13-04/ НОМЕР_1 .

Висновками вказаного акту перевірки встановлені порушення ФОП ОСОБА_1 , зокрема:

- пункт 8.1 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року № 1588, п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України, не надано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність з формою 20-ОПП, не зазначено інформацію про магазин за адресою: АДРЕСА_1 ;

- пункт 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, незабезпечення зберігання первинних облікових документів;

- пункти 177.2, 177.4, 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, п. 6 ст. 128 Господарського кодексу України, неналежне ведення книги обліку доходів та витрат, включення до декларації про майновий стан і доходи перекручених даних;

- пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, занижено податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності в сумі 21367,65 грн;

- пункти 177.2, 177.4 статті 177, пункт 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, занижено суму військового збору від підприємницької діяльності в сумі 1780,64 грн.;

- частина 13 статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів», пункт 7 статті 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності», реалізація алкогольних напоїв та тютюнових виробів за адресою: АДРЕСА_1 без наявності відповідних ліцензій;

- пункти 1, 4 частини 2 статті 6, пункт 2 частини 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», занижено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від підприємницької діяльності в сумі 26116,01 грн.;

- пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», порушення порядку обліку товарних запасів підприємця (не оприбуткування придбаного товару для подальшої реалізації) на загальну суму 1806281,24 грн.

Не погодившись з вказаними висновками акту перевірки, 08.09.2019 року позивач подав до ГУДФС в Одеській області заперечення на даний акт перевірки (вх. № 6120/С/15-32 від 12.09.2019 року), до яких додав копію Книги обліку доходів та витрат від 11.01.2013 року № 3 та квитанції щодо фактичних витрат на суму 23984 грн., які не враховані під час перевірки.

23.09.2019 року ГУДПС в Одеській області листом № 1006/С/15-32-33-04-09 «Про надання відповіді на заперечення» повідомив ФОП ОСОБА_1 про те, що висновки акту перевірки залишені без змін.

26.09.2019 року Головним управлінням ДПС в Одеській області, на підставі акту перевірки від 06.08.2019 року № 1581/15-32-13-04/ НОМЕР_1 , з урахуванням відповіді № 1006/С/15-32-33-04-09 від 23.09.2023 року, прийняті, зокрема:

- податкове повідомлення-рішення № 0001311304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, за податковими зобов`язаннями в сумі 21367,65 грн., за штрафними санкціями в сумі 5341,92 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 0001321304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, за податковими зобов`язаннями в сумі 1780,64 грн., за штрафними санкціями в сумі 445,16 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 0001361304, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг в сумі 3612562,48 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 0001301304, яким застосовано штрафні санкції в сумі 170 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 0001331304, яким застосовано штрафні санкції в сумі 34000 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 0001291304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи та інші санкції в сумі 510 грн.;

- вимогу № 0001341304 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 26116,01 грн.;

- рішення № 0001351304 про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску в сумі 5750,83 грн.

Вважаючи дані рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду про їх скасування.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з яких виходив останній вирішуючи справу, з огляду на викладене.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначений ст. 177 Податкового кодексу України, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин (далі ПК України).

Зокрема, згідно пп. 177.1, 177.2, пп. 177.4.1-177.4.4 п. 174.4, п. 174.10 ст. 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Згідно пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Також, згідно п. 4 ч. 1 ст. 4, п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Підставою для виставлення 26.09.2019 року оскаржуваних податкових повідомлень-рішень № 0001311304 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 21367,65 грн. та за штрафними санкціями в сумі 5341,92 грн., № 0001321304 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в сумі 1780,64 грн. та за штрафними санкціями в сумі 445,16 грн., вимоги № 0001341304 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 26116,01 грн., рішення № 0001351304 про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску в сумі 5750,83 грн. стали наступні висновки акту перевірки.

Так, в акті зазначено, що перевіркою правильності визначення валових витрат, відображених в декларації про доходи, з даними про суми валових витрат, які визначені в ході перевірки, виявлено розбіжності.

Податковий орган в акті перевірки вказує, що ФОП ОСОБА_1 згідно додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік віднесено, у тому числі, суму 110842 грн. у вигляді інших витрат, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг, за 2017 рік віднесено, у тому числі, суму 247193 грн. у вигляді інших витрат, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно наданих до перевірки ФОП ОСОБА_1 документів щодо підтвердження інших витрат ( реєстр документів у додатку до акту перевірки) було встановлено завищення інших витрат у графі 7 Додатка Ф2 до декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік в сумі 23983,23 грн. та за 2017 рік в сумі 94725,93 грн.

В акті перевірки відповідач дійшов висновку, що ФОП ОСОБА_1 неправильно зазначено суму витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу (документально підтверджених) у річних деклараціях про майновий стан та доходи за 2016 рік та 2017 рік, що призвело до заниження на 21367,65 грн. суми податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності.

Разом з цим, надаючи оцінку вказаним висновкам акту перевірки, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно виходив з наступного.

Так, висновки перевірки про заниження на 21367,65 грн. суми податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності неконкретизовані.

Акт перевірки не містить жодних посилань на докази (первинні або інші документи), якими підтверджувались обставини щодо наявності факту порушення позивачем норм податкового законодавства.

З огляду на викладене, висновок перевірки про заниження на 21367,65 грн. суми податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, за відсутності посилань на первинні документи позивача по відображенню господарських операцій, не може бути визнаний судом обґрунтованим та фактично є таким, що ґрунтується на припущеннях.

Як в ході судового розгляду справи в суді першої інстанції, так і в поданій апеляційній скарзі, відповідач також не навів будь-яких обґрунтувань наведеного висновку акту перевірки.

В свою чергу, на підтвердження задекларованих сум ФОП ОСОБА_1 у додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік та за 2017 рік позивачем надано суду, зокрема:

- щодо інших витрат, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг, у 2016 році на суму 23983,23 грн. надано квитанцію до прибуткового касового ордеру від 11.12.2016 року на суму 1110 грн., видану Ізмаїльським УВП № 2 ОУВО УТОС, за електроенергію крамниця «Рябушка», квитанцію до прибуткового касового ордеру від 11.07.2016 року на суму 950 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за послуги охорони за липень, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 11.07.2016 року на суму 3300 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за монтаж, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 25.01.2016 року на суму 6900 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за монтаж, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 26.09.2016 року на суму 3300 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за монтаж, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 22.08.2016 року на суму 3300 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за обладнання, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 25.10.2016 року на суму 1100 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за послуги охорони за жовтень, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 22.08.2016 року на суму 790 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за послуги охорони за серпень, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 26.09.2016 року на суму 700 гри., видану ПП «Олімп-Юг», за послуги охорони за вересень, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 22.11.2016 року на суму 1100 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за послуги охорони за листопад, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 11.12.2016 року на суму 1100 грн., видану ПП «Олімп-Юг», за послуги охорони за грудень, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 19.05.2016 року на суму 334,48 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за відшкодування електроенергії, договір на охорону об`єкта за допомогою ПЦС № 62- 16/1 від 21.01.2016 року, який укладено між ФОП ОСОБА_1 та ПП «Олімп-Юг»;

- щодо інших витрат, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг, у 2017 році на суму 94725,93 грн. надано квитанцію до прибуткового касового ордеру від 05.06.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 02.05.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 04.04.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 03.09.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 06.08.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 04.07.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 01.12.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 07.11.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру від 04.10.2017 року на суму 10000 грн., видану ФОП ОСОБА_3 , за оренду, квитанцію до прибуткового касового ордеру № 13 від 12.02.2017 року на суму 3690 грн., видану ФОП ОСОБА_4 , за ТО РРО у 3,4 кв. 2017, квитанцію до прибуткового касового ордеру № 76 від 21.11.2017 року на суму 1800 грн., видану ФОП ОСОБА_4 , за ТО РРО у 2 кв. 2017 року.

Будь-яких доказів, що ФОП ОСОБА_1 неправильно зазначено суму витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу (документально підтверджених) у річних деклараціях про майновий стан та доходи за 2016 рік та 2017 рік, що призвело до заниження на 21367,65 грн. суми податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, відповідачем, як під час розгляду справи в суді першої інстанції, так і під час апеляційного розгляду справи, не надано.

Колегія суддів наголошує, що відповідачем в апеляційній скарзі лише процитовані висновки акту перевірки, без посилань на будь-які докази, які підтверджують ці висновки, та без спростовування доводів позивача щодо відсутності порушень при визначенні доходів за спірний період, на підтвердження чого ним надані відповідні первинні документи.

Враховуючи викладене, оскільки відповідачем не доведено, що ФОП ОСОБА_1 неправильно зазначено суму витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу (документально підтверджених) у річних деклараціях про майновий стан та доходи за 2016 рік та 2017 рік, що призвело до заниження на 21367,65 грн. суми податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 26.09.2019 року №№ 0001311304, 0001321304 з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, вимога від 26.09.2019 року № 0001341304 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску, рішення від 26.09.2019 року № 0001351304 про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску, які прийняті на підставі наведеного необґрунтованого висновку акту перевірки, є протиправними та підлягають скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення № 0001361304, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг в сумі 3612562,48 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Так, як на підставу для виставлення вказаного податкового повідомлення-рішення, відповідач в акті перевірки посилається на те, що в ході перевірки встановлено порушення порядку обліку товарних запасів підприємця на загальну суму 1806281,24 грн., чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

При цьому, вказані висновки обґрунтовані тим, що ФОП ОСОБА_1 не надано Книгу обліку доходів та витрат за період з 01.01.2016 року по 10.04.2018 року, інформацію про залишки товарів та матеріалів станом на 01.01.2016 року та на 31.12.2018 року в кількісних, вартісних показниках, номенклатурі та обороти (придбання, використання та реалізація).

В акті перевірки відповідач зазначає, що згідно наданих до перевірки прибуткових товарних накладних, ЄРПН, податкових декларацій про майновий стан і доходи та інших документів перевіркою визначено суму придбаного та реалізованого ФОП ОСОБА_1 товару, вартість придбаного товару за 2016 рік складає 629964,38 грн., за 2017 рік 1083055,47 грн., за 2018 рік 884725,79 грн., що загалом складає 2597745,64 грн.

Згідно наданої до перевірки Книги обліку доходів та витрат від 11.04.2018 року № 185, ФОП ОСОБА_1 облік придбаних товарів здійснювався у періоді з 11.04.2018 року по 31.12.2018 року та склав 791464,40 грн.

Тобто, сума неоприбуткованого товару, придбаного для подальшої реалізації, у розмірі 1806281,24 грн., складається, як різниця між вартістю, придбаного товару за 2016-2018 роки, в сумі 2597745,64 грн. згідно первинних документів ФОП ОСОБА_1 , та вартістю, придбаного товару за 2018 рік в сумі 791464,40 грн. згідно Книги обліку доходів та витрат від 11.04.2018 року № 185 (1806281,24 = 2597745,64 - 791464,40).

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно виходив з наступного.

Згідно статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон № 265/95-ВР) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;

3) застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування;

4) забезпечувати цілісність пломб реєстратора розрахункових операцій та незмінність його конструкції та програмного забезпечення;

5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів;

6) забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення;

7) подавати до органів доходів і зборів звітність, пов`язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.

Суб`єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти) повинні подавати до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.

Суб`єкти господарювання, які використовують такі реєстратори розрахункових операцій, як електронні таксометри, автомати з продажу товарів (послуг) та реєстратори розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти, повинні подавати до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі, або про обсяг операцій з купівлі-продажу іноземної валюти, яка міститься в фіскальній пам`яті зазначених реєстраторів розрахункових операцій.

Порядок передачі інформації до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв`язку встановлюється органами доходів і зборів на базі технології, розробленої Національним банком України та погодженої центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику;

8) реалізовувати товари (надавати послуги) за умови наявності цінника на товар (меню, прейскуранта, тарифу на послугу, що надається) у грошовій одиниці України;

9) щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій;

10) друкувати або створювати в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) контрольні стрічки і забезпечувати їх зберігання протягом трьох років;

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування (для пального із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості;

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість;

13) забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість;

14) вводити в експлуатацію, проводити технічне обслуговування без порушення раніше здійсненого належним чином опломбування реєстратора розрахункових операцій, ремонтувати реєстратори розрахункових операцій через центри сервісного обслуговування в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України;

15) надавати покупцю товарів (послуг) за його вимогою чек, накладну або інший письмовий документ, що засвідчує передання права власності на них від продавця до покупця з метою виконання вимог Закону України «Про захист прав споживачів». Порушення цього правила тягне за собою відповідальність, передбачену зазначеним законом, але не може бути підставою для застосування до порушника адміністративних чи фінансових санкцій, передбачених законодавством з питань оподаткування;

16) у разі виявлення несправностей реєстратора розрахункових операцій, а також пошкодження засобів контролю протягом робочого дня, в якому виявлено несправності чи пошкодження, письмово або засобами електронного зв`язку в довільній формі повідомити центр сервісного обслуговування, а також протягом двох робочих днів після дня виявлення несправностей чи пошкодження письмово або засобами електронного зв`язку в довільній формі повідомити про це контролюючий орган, у якому суб`єкт господарювання зареєстрований платником податків.

Статтею 20 Закону № 265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Вирішуючи справу, судом першої інстанції вірно враховано, що питання щодо застосування статті 20 Закону № 265/95-ВР, за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку, вже було неодноразово предметом розгляду Верховного Суду.

Так, зокрема, але не виключно, у постановах від 15 серпня 2018 року у справі № 815/2751/16, від 05 березня 2019 року у справі № 806/2402/16, від 04 квітня 2023 року у справі № 520/693/2020 Верховний Суд дійшов висновку, що підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто, виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).

Водночас, під час перевірки контролюючим органом не було виявлено необлікованих товарів або товарів у надлишку, як і не було встановлено фактів реалізації позивачем таких товарів.

Фактично сума, як вважає відповідач, неоприбуткованого товару у розмірі 1806281,24 грн. визначена податковим органом, як різниця між вартістю, придбаного товару за 2016-2018 роки, в сумі 2597745,64 грн. згідно первинних документів ФОП ОСОБА_1 наданих до перевірки, та вартістю, придбаного товару за 2018 рік в сумі 791464,40 грн. згідно Книги обліку доходів та витрат від 11.04.2018 року № 185 (1806281,24 = 2597745,64 - 791464,40), з посиланням на те, що ФОП ОСОБА_1 не надано Книгу обліку доходів та витрат за період з 01.01.2016 року по 10.04.2018 року, інформацію про залишки товарів та матеріалів станом на 01.01.2016 року та на 31.12.2018 року в кількісних, вартісних показниках, номенклатурі та обороти (придбання, використання та реалізація).

Що стосується посилань відповідача, як на підставу для застосування штрафних санкцій за ст. 20 Закону № 265/95-ВР, на те, що ФОП ОСОБА_1 не надано Книгу обліку доходів та витрат за період з 01.01.2016 року по 10.04.2018 року, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції вірно враховано, що позивачем надані заперечення від 12.09.2019 року вх. № 6120/С/15-32 на акт перевірки та документи, а саме копію книги обліку доходів та витрат від 11.01.2013 року № 3 за період з 01.01.2016 року по 10.04.2018 року.

Під час розгляду справи відповідачем у додатку до письмових пояснень від 13.06.2023 року надано суду «Журнал реєстрації зошитів фізичних осіб», в якому зазначається про реєстрацію 11.01.2013 року в ДПС книги обліку доходів та витрат ОСОБА_1 від 11.01.2013 року № 3.

Оригінал Книги обліку доходів та витрат ОСОБА_1 від 11.01.2013 року № 3 був оглянутий в судовому засіданні суду першої інстанції, а копію вказаної Книги, прошитої та скріпленої печаткою відповідача, надано до суду.

Посилання відповідача на те, що форма Книги обліку доходів та витрат від 11.01.2013 року № 3 за 01.01.2016 року по 10.04.2018 року, яка затверджена наказом ДПА України від 24.12.2010 року № 1025, втратила чинності, а також на неналежне заповнення позивачем граф Книги обліку доходів і витрат не можуть бути підставою для застосування до позивача штрафних санкцій за ст. 20 Закону № 265/95-ВР, оскільки ці обставини не свідчать про не оприбуткування товару.

Що стосується посилань відповідача, як на підставу для застосування штрафних санкцій за ст. 20 Закону № 265/95-ВР, на те, що ФОП ОСОБА_1 не надано інформацію про залишки товарів та матеріалів станом на 01.01.2016 року та на 31.12.2018 року в кількісних, вартісних показниках, номенклатурі та обороти (придбання, використання та реалізація), колегія суддів зазначає наступне.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та не заперечується відповідачем, під час перевірки позивачем були надані прибуткові товарні накладні та інші документи, на підставі яких визначено суму придбаного та реалізованого ФОП ОСОБА_1 товару, про що свідчить реєстр документів по придбанню товару у додатку до акту перевірки.

В реєстрі наданих до перевірки документів по придбанню товару ФОП ОСОБА_1 за період 01.01.2016-31.12.2018 р.р. зазначені номер, дата видаткових накладних, сума товару, дата та сума банківських квитанцій, назва контрагента, номенклатура товару.

Копії первинних документів (договори, видаткові накладні, інші документи), перелічених у даному реєстрі, надані позивачем до матеріалів справи.

Факту наявності у позивача не облікованого товару та його продажу податковим органом не встановлено.

З огляду на викладене, посилання відповідача на те, що ФОП ОСОБА_1 не надано інформацію про залишки товарів та матеріалів станом на 01.01.2016 року та на 31.12.2018 року в кількісних, вартісних показниках, номенклатурі та обороти (придбання, використання та реалізація) є необґрунтованими та не можуть бути підставою для застосування штрафних санкцій за ст. 20 Закону № 265/95-ВР.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що зазначена штрафна санкція застосовується виключно за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, що відповідачем не встановлено, а тому, у даному випадку така санкція не може бути застосована до позивача.

На підставі наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваного податкового повідомленнями-рішення від 26.09.2019 року № 0001361304 про застосування штрафних санкцій в сумі 3612562,48 грн. за ст. 20 Закону № 265/95-ВР.

Доводи апеляційної скарги засновані виключно на висновках акту перевірки, а тому, підлягають відхиленню на підставі наведених висновків суду апеляційної інстанції.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 26.09.2019 року № 0001291304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за штрафними санкціями в сумі 510 грн. у зв`язку з незабезпеченням зберігання первинних облікових документів на підставі п. 121.1 ст. 121 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

Під час перевірки позивачем надані наявні у нього документи, а також додатково надані документи до заперечень на акт перевірки.

Разом з цим, документи надані позивачем визнані контролюючим органом такими, що не в повній мірі підтверджують правильність даних податкового обліку.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наведені обставини не можна кваліфікувати, як такі, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК України.

В такому випадку контролюючий орган має підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків у вигляді визначення грошових зобов`язань за наявності для цього підстав.

В свою чергу, підстав для застосування штрафних санкції згідно п. 121.1 ст. 121 ПК України у відповідача не було.

На підставі наведеного, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про неправомірність застосування до позивача штрафних санкцій згідно податкового повідомлення-рішення від 26.09.2019 року № 0001291304.

Апеляційна скарга не містить доводів в спростовування наведених висновків суду.

Що стосується посилань відповідача в апеляційній скарзі на правомірність податкових повідомлень-рішень від 26.09.2019 року № 0001301304, яким застосовано штрафні санкції в сумі 170 грн., та № 0001331304, яким застосовано штрафні санкції в сумі 34000 грн., колегія суддів зазначає, що у задоволенні позову у цій частині судом першої інстанції відмовлено та рішення суду першої інстанції не оскаржено позивачем, а тому, ці ППР взагалі не є предметом апеляційного розгляду справи.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, оскільки доводи апеляційної скарги засновані на висновках акту перевірки спростовуються наведеними висновками суду, не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2023 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 23.11.2023 р.

Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Ю.М. Градовський

Суддя: І.О. Турецька