Рішення

від 28.11.2023 по справі 240/24662/23

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 листопада 2023 року м. Житомир справа № 240/24662/23

категорія 111030600

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Панкеєвої В.А., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Макаронна фабрика "Зерно Життя" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Макаронна фабрика "Зерно Життя" звернулось до суду із позовом, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №8712429/40542663 від 31.05.2023 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №1 від 15.03.2023 до податкової накладної №2 від 09.06.2022; №8712430/40542663 від 27.04.2023 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №2 від 15.03.2023 до податкової накладної №3 від 10.06.2022; №8712436/40542663 від 27.04.2023 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №5 від 21.03.2023 до податкової накладної №4 від 30.09.2022; № 8912684/40542663 від 31.05.2023 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №6 від 21.03.2023 до податкової накладної №1 від 05.10.2022;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складений товариством з обмеженою відповідальність "Макаронна фабрика "Зерно життя" розрахунок коригування №1 від 15.03.2023 до податкової накладної №2 від 09.06.2022; розрахунок коригування №2 від 15.03.2023 до податкової накладної №3 від 10.06.2022; розрахунок коригування №5 від 21.03.2023 до податкової накладної №4 від 30.09.2022; розрахунок коригування №6 від 21.03.2023 до податкової накладної №1 від 05.10.2022 датою їх первинного подання платником податків на реєстрацію.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що оскаржувані рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки позивачем надано до контролюючого органу всі необхідні документи для усунення сумнівів контролюючого органу в реальності здійснення тих чи інших господарських операцій, за наслідками яких виписано розрахунок коригування.

Ухвалою суду від 28 серпня 2023 року позов прийнято до провадження та призначено до розгляду у порядку спрощеного позовного провадження з наданням відповідачам строку для подання відзивів на позов.

Головне управління ДПС у Житомирській області, у строк та в порядку, визначеному ст.152, ч.1 ст.261 Кодексом адміністративного судочинства України (далі -КАС України) подало відзив на позовну заяву. В обґрунтування якого вказано, що за результатами розгляду наданих позивачем документів прийнято рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування.

Державна податкова служба України подала відзив на адміністративний позов, в якому просить у задоволенні позову відмовити, вказує на відсутність підстав для скасування рішення Головного управління ДПС у Житомирській області за результатом розгляду скарги позивача.

Представником Головного управління ДПС у Житомирській області подано клопотання про розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою суду від 02.10.2023 у задоволенні клопотання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження відмовлено за безпідставністю.

У період із 04.09.2023 по 08.09.2023 (включно) та з 21.10.2023 по 30.10.2023 (включно) головуюча суддя перебувала у відпустці, з 16.10.2023 по 20.10.2023 - на підготовці суддів для підвищення кваліфікації.

Зважаючи на незначну складність справи, суд вважає за необхідне розглянути її в порядку п.2 ч.1ст.263 КАС України

У відповідності до частини 4 статті 243 КАС України судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

Згідно з частиною 5 статті 250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Як встановлено з матеріалів справи, товариство з обмеженою відповідальністю "Макаронна фабрика "Зерно Життя" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основними видами економічної діяльності якого є КВЕД 10.73 виробництво макаронних виробів і подібних борошняних виробів (основний).

01.09.2016 між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Зерновита" укладено договір купівлі продажу №1, відповідно до п.1.1. якого позивач зобов`язується передати у власність, а покупець належним чином прийняти та оплатити товар: макаронні вироби, одиниця виміру - шт. (упаковка), за ціною та кількістю, що зазначається у видаткових накладних (а.с.11).

Відповідно до п.2.1. договору, строк поставки становить 10 (десять) днів з моменту оплати. Продавець має право на дострокову поставку.

Згідно п.2.4.2. договору, порядок оплати - попередня оплата.

Відповідно до п.5.5. договір набирає чинності з 01.09.2016 і діє до 31.08.2019.

01.09.2019 між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Зерновита" було украдено додаткову угоду №1 до договору купівлі-продажу №1 від 01.09.2016, якою продовжили строк дії договору до 31.08.2022 (а.с.12).

В подальшому, 01.09.2022 між ТОВ "Макаронна фабрика "Зерно Життя" та ТОВ "Торговий дім Зерновита" укладено додаткову угоду №2 до договору купівлі-продажу №1 від 01.09.2016, якою сторони змінено п.5.5. та вказано, що договір діє до 31.08.2025, але в будь-якому разі до повного виконання сторонами своїх зобов`язань за цим договором (а.с. 12 зворот).

На виконання умов договору №1 від 01.09.2016, товариством з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Зерновита" було здійснено попередню оплату за товар, шляхом перерахування коштів на банківський рахунок ТОВ "Макаронна фабрика "Зерно Життя":

- в сумі 850000,00 грн, що підтверджується платіжними дорученнями №500 та №501 від 09.06.2022 (а.с.13-14);

- в сумі 811000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №502 від 10.06.2022 (а.с.24);

- в сумі 48000,00 грн, що підтверджується платіжними дорученнями №783 та №785 від 30.09.2022 (а.с.34-35);

- в сумі 26000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №799 від 05.10.2022 (а.с. 45);

- в сумі 26000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №799 від 05.10.2022 (а.с.45).

На підставі вказаного, позивачем було сформовано податкові накладні №2 від 09.06.2022, №3 від 10.06.2022, №4 від 30.09.2022, №1 від 05.10.2022 які було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отримана передоплата була частково повернена на рахунок товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Зерновита":

- в сумі 675000,00 грн згідно платіжного доручення №687 від 15.03.2023 (а.с.16);

- в сумі 230000,00 грн згідно платіжного доручення №694 від 21.03.2023 (а.с. 37).

На підставі вказаного позивачем було сформовано розрахунки коригування кількісних і вартісних показників №1 від 15.03.2023 до податкової накладної №2 від 09.06.2022, №2 від 15.03.2023 до податкової накладної №3 від 10.06.2022, №5 від 21.03.2023 до податкової накладної №4 від 30.09.2022, №6 від 21.03.2023 до податкової накладної №1 від 05.10.2022, які було направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказані розрахунки коригування доставлено до ДПС України, документ прийнято, однак реєстрацію зупинено, що підтверджено квитанціями. Підставою зупинення реєстрації визначено:

відповідно до п.201.16. ст.201 Податкового кодексу України, платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. У кожній квитанції запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем направлено на адресу Головного управління ДПС у Житомирській області, пояснення до розблокування розрахунків коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 з копіями документів, що підтверджують здійснення господарської операції.

27 квітня 2023 року та 31 травня 2023 року Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 у зв`язку з наданням платником податків копій документів, складених з порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація у кожному рішенні зазначено: надано копії документів, які складені з порушенням Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансової звітності" від 16.07.1999 №996-XIV (зі змінами) та наказу Мінфіну України "Про затвердження положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку" від 24.05.1995 №88, а саме: в платіжних дорученнях в призначенні платежу не зазначено обов`язкові реквізити договору, а саме номер договору та підстава повернення коштів. Крім того, ТОВ "Макаронна фабрика "Зерно Життя" внесено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Не погоджуючись з таким рішеннями товариством з обмеженою відповідальністю "Макаронна фабрика "Зерно Життя" було подано скарги на всі вказані рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування до яких також було надано пояснення та документи.

05 червня 2023 року та 15 червня 2023 року за результатами розгляду скарг винесено рішення про залишення скарг без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації розрахунку коригування без змін.

Позивач, не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації розрахунку коригування, вважаючи їх необґрунтованими та такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства, звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246).

Згідно п.п."а", "б" п.185.1. ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1. статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається, виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1. статті 188 Податкового кодексу України).

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1. статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п.201.10. ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 192.1. статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246, у редакції, чинній на час формування та надіслання податкової накладної на реєстрацію).

Згідно п.12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п.192.1. ст. 192 та п.201.10. ст.201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п.201.1. ст.201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п.п.201.3. і 201.9. ст.201 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується, факту реєстрації/зупинення реєстрації/ відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до п.201.16. ст.201 ПК України; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року були затверджені Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації) визначених у вказаному пункті цього Порядку.

У силу пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 4 яких до цих Критеріїв віднесено cкладення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).

Відповідно до п.п.10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Так у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як попередньо встановлено судом, розрахунки коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 доставлено до ДПС України, документ прийнято, однак реєстрацію зупинено.

Підставою зупинення реєстрації розрахунку коригування визначено: відповідно до п.201.16. ст.201 Податкового кодексу України, платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. Позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів для підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних.

Аналіз наведених вище норм дозволяє зробити висновок, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Суд звертає увагу, що квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас уточнений перелік документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 відповідачем у квитанціях не наведено.

Крім того, відповідачем не обґрунтовано в чому саме полягають недоліки та порушення та яку інформацію необхідно підтвердити.

З огляду на наведене, суд дійшов висновку, що відповідач зупинив реєстрацію вказаних податкових накладних/розрахунків коригування за відсутності обґрунтованих підстав для вчинення таких дій.

Не зважаючи на наведене, позивачем з метою підтвердження реальності операцій по податкових накладних/розрахунках коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 разом з поясненнями надано контролюючому органу копії наступних документів:

- щодо розрахунку коригування №1 від 15.03.2023: договір купівлі-продажу №1 від 01.09.2016, додаткову угоду №1 від 01.09.2019 та додаткову угоду №2 від 01.09.2022 до договору купівлі продажу №1 від 01.09.2016, платіжне доручення №500 від 09.06.2022, №501 від 09.06.2022, №687 від 15.03.2023, податкову накладну №2 від 09.06.2022, штатний розпис станом на 01.01.2023;

- щодо розрахунку коригування №2 від 15.03.2023: договір купівлі-продажу №1 від 01.09.2016, додаткову угоду №1 від 01.09.2019 та додаткову угоду №2 від 01.09.2022 до договору купівлі продажу №1 від 01.09.2016, платіжне доручення №502 від 10.06.2022, №687 від 15.03.2023, податкову накладну №3 від 10.06.2022, штатний розпис станом на 01.01.2023;

- щодо розрахунку коригування №5 від 21.03.2023: договір купівлі-продажу №1 від 01.09.2016, додаткову угоду №1 від 01.09.2019 та додаткову угоду №2 від 01.09.2022 до договору купівлі продажу №1 від 01.09.2016, платіжне доручення №785 від 30.09.2022, №783 від 30.09.2022, №694 від 21.03.2023, податкову накладну №4 від 30.09.2022, штатний розпис станом на 01.01.2023;

- щодо розрахунку коригування №6 від 21.03.2023: договір купівлі-продажу №1 від 01.09.2016, додаткову угоду №1 від 01.09.2019 та додаткову угоду №2 від 01.09.2022 до договору купівлі продажу №1 від 01.09.2016, платіжне доручення №799 від 05.10.2022, №694 від 21.03.2023, податкову накладну №1 від 05.10.2022, штатний розпис станом на 01.01.2023.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16. статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 із змінами, внесеними наказом від 12 січня 2023 року №19, який набрав чинності 08 березня 2023 року, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 цього Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", Законів України "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261) (пункти 6, 7 Порядку № 520).

Згідно з вимогами пункту 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II ПК України, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як убачається зі змісту спірних рішень №8712429/40542663 від 27.04.2023, № 8712430/40542663 від 27.04.2023, №8712436/40542663 від 27.04.2023, №8912684/40542663 від 31.05.2023, яким відмовлено у реєстрації розрахунків коригувань, підставою для їх прийняття зазначено, що платником податку надано копії документів, складених з порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація у кожному рішенні зазначено: надано копії документів, які складені з порушенням Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансової звітності" від 16.07.1999 №996-XIV (зі змінами) та наказу Мінфіну України "Про затвердження положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку" від 24.05.1995 №88, а саме: в платіжних дорученнях в призначенні платежу не зазначено обов`язкові реквізити договору, а саме номер договору та підстава повернення коштів. Крім того, ТОВ "Макаронна фабрика "Зерно Життя" внесено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Судом встановлено, що листом від 21.03.2023 №14 позивач повідомив товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім Зерновита", що оплати від ТОВ "МФ Зерно Життя" згідно платіжних доручень №687 від 15.03.2023 в сумі 675000,00 грн, №689 від 16.03.2023 в сумі 275000,00 грн, №694 від 21.03.2023 в сумі 230000,00 грн вважати вірними з призначенням: "повернення передоплати за макаронні вироби по договору купівлі-продажу №1 від 01.09.2016" (а.с.55).

В свою чергу, листом від 28.03.2023 №45 товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім Зерновита" повідомлено позивача, що оскільки між організаціями ТОВ "ТД Зерновита" та ТОВ "МФ Зерно Життя" діє лише один договір - купівлі продажу №1 від 01.09.2016 по платіжним дорученням, зокрема №500 від 09.06.2022 в сумі 6100000,00 грн, №501 від 09.06.2022 в сумі 240000,00 грн, №502 від 10.06.2022 в сумі 811000,00 грн, №783 від 30.09.2022 в сумі 8000,00 грн, №799 від 05.10.2022 в сумі 26000,00 грн вважати вірними призначення платежу: передоплата за макаронні вироби по договору №1 від 01.09.2016" (а.с.56).

Суд зауважує, що 08 серпня 2023 року Головним управлінням ДПС у Житомирській області прийнято рішення №6802 про невідповідність ТОВ "Макаронна фабрика "Зерно Життя" критеріям ризиковості платника податків (а.с.58).

Крім того, у ході розгляду справи відповідачами не надано пояснень разом з їх документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності надісланим позивачем розрахункам коригування положенням пункту 8 критеріїв ризиковості здійснення операцій.

За результатами дослідження документів, суд приходить до висновку, що такі підтверджують інформацію, наведену у розрахунках коригувань, і спростовують висновки контролюючого органу, зазначені в оспорюваних рішеннях.

Відповідачами не наведено доказів того, що подані позивачем документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації.

Окрім того, варто звернути увагу на те, що у квитанціях про зупинення реєстрації розрахунків коригування конкретні документи не вимагалися, а запропоновано тільки надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних/розрахунків коригування прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Неконкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації розрахунку коригування призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він, на переконання відповідачів, повинен був надати контролюючому органу.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 у справі №819/330/18.

У постанові від 05 січня 2021 року у справі №640/11321/20 Верховний Суд зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Оскаржувані відмови містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, і на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Такий висновок суду узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 30 травня 2023 року у справі №500/889/21.

Враховуючи вищезазначене, матеріали справи не містять належних і достатніх доказів, які б давали підстави вважати, що відповідач довів правомірність рішень №8712429/40542663 від 27.04.2023, №8712430/40542663 від 27.04.2023, №8712436/40542663 від 27.04.2023, №8912684/40542663 від 31.05.2023 про відмову у реєстрації розрахунків коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З огляду на наведене, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправними та скасування вказаних рішень Головного управління ДПС у Житомирській області.

Відповідно до вимог пунктів 201.1., 201.10. статті 201 ПК України, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Згідно з пунктом 19 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення суду); 3) неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу 10), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних / розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Як установлено судом та підтверджено матеріалами справи, наданих позивачем документів достатньо для реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію розрахунків коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та дотримання гарантій, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд уважає за необхідне зобов`язати Державної податкової служби України зареєструвати розрахунки коригування №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання.

При цьому, доводи відповідачів про те, що повноваження ГУ ДПС України у Житомирській області щодо підготовки висновку про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування є дискреційними повноваженнями, суд уважає безпідставними, з огляду на таке.

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі №21-1465а15 Верховний Суд України зазначив, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося б примусове виконання рішення.

Згідно з Рекомендацією №К (80) 2 комітету Міністрів державам-членам стосовно реалізації адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 травня 1980 року на 316-й нараді заступників міністрів, під дискреційним повноваженням слід розуміти повноваження, яке адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду - тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

На законодавчому рівні поняття "дискреційні повноваження" суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення.

Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов, відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

Як зазначено вище, за результатами розгляду справи суд дійшов висновку, що надані позивачем документи підтверджували правомірність складення розрахунків коригування, а тому ГУ ДПС у Житомирській області мало скласти висновок про їх реєстрацію на підставі якого ДПС України мало провести таку реєстрацію. Отже такі повноваження відповідачів не є дискреційними.

Суд ураховує, що пунктом 19 Порядку № 1246 передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, застосування у даній справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подані позивачем розрахунки коригування в ЄРПН не є втручанням в дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі № 825/849/17, від 06 березня 2018 року у справі № 826/4475/16 та від 27 жовтня 2022 року у справі №360/3253/20.

Розподіл судових витрат здійснюється відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства.

Частиною 1 цієї правової норми закріплено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

За таких обставин суд приходить до висновку про стягнення судових витрат у вигляді судового збору в розмірі 10736,00 грн з відповідачів солідарно.

Керуючись статтями 2, 9, 72-77, 90, 139, 194, 242-246, 255, 262, 263, 292, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8712429/40542663 від 27.04.2023, №8712430/40542663 від 27.04.2023, №8712436/40542663 від 27.04.2023, №8912684/40542663 від 31.05.2023.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 15.03.2023, №2 від 15.03.2023, №5 від 21.03.2023, №6 від 21.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх фактичного подання.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області (вул.Юрка Тютюнника,7, м.Житомир, 10003, ЄДРПОУ 44096781) 5368,00 грн та з Державної податкової служби України (Львівська площа,8, м.Київ, 04053, ЄДРПОУ 43005393) 5368,00 грн на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Макаронна фабрика "Зерно Життя" (вул.Бердичівська,23, с.Озерянка, Житомирський р-н, Житомирська обл., 12463, ЄДРПОУ: 40542663) понесені судові витрати.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя В.А. Панкеєва