Постанова

від 05.12.2023 по справі 160/9130/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 грудня 2023 року м. Дніпросправа № 160/9130/23

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 липня 2023 року (головуючий суддя Олійник В.М.)

у справі №160/9130/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енерджікс»

до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Енерджікс» звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії регіонального рівня Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 11.04.2023 року №8608431/42069164, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 31.01.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Енерджікс» (ідентифікаційний код 42069164) від №3 від 31.01.2023, датою її фактичного подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії регіонального рівня Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 11.04.2023 року №8608683/42069164, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 28.02.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Енерджікс» (ідентифікаційний код 42069164) від №3 від 28.02.2023, датою її фактичного подання.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірними рішеннями комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 11 квітня 2023 року безпідставно відмовлено у реєстрації податкових накладних №3 від 31.01.2023, №3 від 28.02.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач зазначає, що реєстрацію податкових накладних №3 від 31 січня 2023 року та №3 від 28 лютого 2023 року зупинено з підстав відповідності платника податків п.8 Критеріїв ризиковості платника податків (ненадання/ часткове ненадання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації зазначеній у податковій накладній). Проте, контролюючим органом не було надано жодного доказу наявності у контролюючого органу обґрунтованих підстав для віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. На вимогу контролюючого органу позивач надав пояснення та документи, підтверджуючи здійснення господарських операцій з передачі електричної енергії, в тому числі додатково на пропозицію відповідача. Оскаржувані рішення не містять обґрунтувань підстав та причин ризиковості платника податків, відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 липня 2023 року адміністративний позов задоволено.

Суд виходив з того, що в оскаржуваних рішеннях зазначено про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника, зокрема, пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, яка встановлена рішенням Комісії. Проте, будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято оскаржувані рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, ані під час виникнення даних правовідносин, ані під час розгляду судом даної справи податковим органом надано не було. Оскаржувані рішення не містять обґрунтувань підстав та причин ризиковості платника податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку. За встановлених обставин суд першої інстанції зазначив, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачену Порядком №1165, оскільки не довів належними і допустимими доказами відповідність відображених у податкових накладних господарських операцій критеріям ризиковості платника податку, та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу та документів, що подані ним із порушенням законодавства. Тому суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень, якими позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм процесуального права, неправильне застосування норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Скаржник зазначає, що суд першої інстанції не дослідив належним чином тих обставин, що зупинення реєстрації податкових накладних №3 від 31 січня 2023 року та №3 від 28 лютого 2023 року відбулось в автоматичному режимі з підстав «податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку». Доказом відповідності позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку є Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, прийняті на підставі службових записок та протоколів. ТОВ «Енерджікс» 23.03.2023 надані пояснення щодо відсутності ризиковості господарської операції та її документальне підтвердження щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Однак, з урахуванням наданих пояснень, Рішеннями комісії Східного міжрегіонального управління від 30.03.2023 №8529020/42069164, №8528966/42069164 платнику направлені повідомлення про подання додаткових пояснень та/або копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Відповідач з цього приводу зазначає, що згідно Графіку №2 до Договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 між ТОВ «Енерджікс» та ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» щоденний погодинний обсяг купівлі-продажу електричної енергії на січень 2023 року укладено на загальний обсяг 616,001 МВт*год. При цьому, згідно акту прийому-передачі електроенергії за січень 2023 року, складеного на виконання умов вищевказаного договору, на адресу ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» обсяг електроенергії реалізованої у січні 2023 року склав 616,983 МВт*год. Пунктом 3.3 Договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 та п. 6 Додатку №3 «Ціна, графік та порядок оплати купованої електричної енергії на січень 2023р» передбачено коригування графіків погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії шляхом укладення нової редакції Додатку №1 до Договору. Проте, позивач до Повідомлення №1 від 05.04.2023 не надав скорегований графік-додаток (до Додатку №3) погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023. Як наслідок, через ненадання у повному обсязі запитуваних контролюючим органом документів, скаржник вважає, що рішеннями комісії Східного міжрегіонального управління від 11.04.2023 №8608431/42069164, №8608683/42069164 за результатами розгляду повідомлення ТОВ «Енерджікс» від 05 квітня 2023 року №1 правомірно прийнято остаточне рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, складених ТОВ «Енерджікс» 31.01.2023 №3 та 28.02.2023 №3 в адресу контрагента ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» (код ЄДРПОУ 44593973).

В судовому засіданні представник відповідача-1 підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі.

Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечує, відповідно до поданого відзиву на апеляційну скаргу просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін як законне та обґрунтоване. Відповідача наголошує, зокрема на тому, що враховуючи положення пункту 44 підрозділу ХХ ПК України, проведення перерахування коштів на банківські рахунки, вид діяльності ТОВ «Енерджікс» та касовий метод податкового обліку, відсутні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної за критеріями ризиковості, визначеними положеннями Додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Крім того, позивач зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Енерджікс», зареєстрований як юридична особа, створена 13 квітня 2018 року на підставі протоколу №1 загальних зборів товариства. Місцем провадження господарської діяльності ТОВ «Енерджікс» є офіс №302 303, що знаходиться за адресою: 01001, місто Київ, проспект Берестейський, будинок 5-а.

Між ТОВ «Енерджікс» (продавець) та ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» укладений договір купівлі-продажу електричної енергії від 12.01.2023 №ДД-12-01-23 та додаткові угоди до нього.

Відповідно до пункту 1.1 Договору за цим договором продавець зобов`язаний продати електричну енергію покупцю, а покупець зобов`язаний купити (прийняти та оплатити) електричну енергію за ціною та в обсягах, що визначені Додатком №1 до цього Договору.

Згідно з Додатком до договору попередня ціна за 1 МВт-год електричної енергії, що продається продавцем покупцеві відповідно до цієї угоди, становить 3950,00 грн (без урахування ПДВ), але остаточна ціна за обсяги, визначені у пункті 2 даної угоди, визначається як фактична ціна РДН в торговій зоні (ОЕС), що склалась за підсумками торгів на відповідну добу, зменшена на 3,00 (три гривні) грн. від фактичної ціни електричної енергії доби на ринку «на добу на перед» за 1 МВт-год.

Відповідно до пункту 3 Договору, оплата за електричну енергію проводиться покупцем грошовими коштами у національній валюті України на розрахунковий рахунок продавця шляхом перерахування грошових коштів не пізніше ніж до 15:00 за два банківських дні (Д-2) що передує відповідному періоду відпуску за дві доби, згідно обсягів купівлі-продажу (Графік-додаток) на відповідний розрахунковий період та фактичної погодинної ціни купівлі-продажу електричної енергії на ринку «на добу наперед» (РДН) в торговій зоні «ОЕС України», зменшеної на 3 гривні.

Згідно з пунктом 4.2 Договору, розрахунок за куплену покупцем електроенергію здійснюється грошовими коштами, що перераховуються на поточний рахунок продавця, з урахуванням ПДВ.

З метою виконання зобов`язань по договору за січень 2023 року, ТОВ «Енерджікс» передало ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» електричну енергію у кількості 616,983 МВт.год на загальну суму 2 532 804,70 грн.

ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» сплатило ТОВ «Енерджікс» грошові кошти в сумі 2 532 804 70 грн, що підтверджується платіжними дорученнями.

З метою виконання зобов`язань по договору за лютий 2023 року ТОВ «Енерджікс» передало ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» електричну енергію у кількості 616,983 МВт.год на загальну суму 2 532 804,70 грн.

ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» сплатило ТОВ «Енерджікс» грошові кошти в сумі 2 532 804, 70 грн, що підтверджується платіжними дорученнями.

Відповідно до пункту 187.1 ПК України позивачем складено та відправлено на реєстрацію податкову накладну №3 від 31.01.2023 на суму 2 381 208,68 грн., в т.ч. ПДВ 396868,11 грн. та податкову накладну №3 від 28.02.2023 на суму 151 596,00 грн., в т.ч. ПДВ 25266,00 грн.

31 січня 2023 року відносно платника податку ТОВ «Енерджікс» прийнято рішення №1697 про відповідність критеріям ризиковості через відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо) відповідно до поданої до контролюючого органу звітності; накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючого органу звітності.

Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків в автоматичному режимі, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено реєстрацію податкових накладних: №3 від 31.01.2023, на продаж електроенергії - 580,05470347 МВт/год, на загальну суму 2 381 208,68 грн., ПДВ 396 868,11 грн.; №3 від 28.02.2023, на продаж електроенергії - 36,9282933 МВт/год, на загальну суму 151 596,00 грн., ПДВ 25 266,00 грн., з таких підстав:

- податкова накладна №3 від 31.03.2023 складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відомості викладені у квитанції від 17 лютого 2023 року, ЄРПН №9027803346.

- податкова накладна №3 від 28.02.2023 складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відомості викладені у квитанції від 16 березня 2023 року, ЄРПН №9052294141.

При подальшому надходженні повідомлень від позивача податковим органом приймалися рішення про відповідність критеріям ризиковості на підставі причин, аналогічних до рішення від 31.01.2023 №1697, а саме: від 27.02.2023 №3369; від 09.03.2023 №4490; від 23.03.2023 №5685; від 04.04.2023 №6291.

Підприємством ТОВ «Енерджікс» 23 березня 2023 року надані пояснення щодо відсутності ризиковості господарської операції та її документальне підтвердження щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

З урахуванням наданих пояснень Рішеннями комісії Східного міжрегіонального управління від 30.03.2023 №8529020/42069164, №8528966/42069164 платнику направлені повідомлення про подання додаткових пояснень та/або копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Згідно цих повідомлень позивачу запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних: копії первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів: первинних документів щодо постачання товарів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: додатковою угодою №1 визначено період постачання електроенергії на період з 14.01.2023 по 20.01.2023, акт приймання передачі складено за січень 2023 року. Згідно умов договору, визначених в Додатковій угоді № 1, оплата за електроенергію проводиться покупцем не пізніше ніж за два банківських дні, що передує відповідному періоду відпуску за дві доби, згідно обсягів купівлі-продажу. При цьому ТОВ «Енерджікс» до повідомлення №1 надано копії платіжних доручень з датою оплати 21.01., 25.01., 27.01. та 31.01.2023, згідно яких ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» здійснено переплату за електроенергію. Додаткову угоду на постачання електроенергії на період з 21.01.2023 по 31.01.2023 не надано. В додатковій угоді № 1 зазначено, що погодинний обсяг купівлі-продажу електроенергії здійснюється згідно Графіку - додатку № 2, який не надано до повідомлень №1. Копії платіжних доручень надані без відмітки «проведено банком». Не надано оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 за січень 2023 року, лютий 2023 року.

04.04.2023 позивач подав контролюючому органу повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За поясненнями позивача він надає додаткові документи: банківські виписки, завірені банком, зі спецрахунку в АТ «ОЩАДБАНК». Замість оборотно-сальдової відомості по рахунку 631 надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 361, оскільки ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» є покупцем, а не постачальником. Також як вбачається з матеріалів справи, позивачем надано акт звірки розрахунків від 28.02.2023, Додаток №3 від 19.01.2023 до договору купівлі-продажу електричної енергії від 12.01.2023, Графік-додаток №2 до договору.

Рішеннями комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 11 квітня 2023 року за №8608431/42069164 відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 31.01.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, №8608683/42069164 відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 28.02.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно протоколу Комісії СМУ ДПС по роботі з ВПП №48 від 11 квітня 2023 року причиною відмови в реєстрації податкових накладних №3 від 31.01.2023 та 28.02.2023 слугувало: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

Додаткового заначено, що «Згідно Графіку-додатку №2 до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023, укладеному між ТОВ «Енерджікс» та ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн», щоденний погодинний обсяг купівлі-продажу електричної енергії на січень 2023 року укладено на загальний обсяг 616,001 МВт/год.

Однак, згідно акту прийому-передачі електроенергії за січень 2023 року, який складено на виконання умов вищевказаного договору, на адресу ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» обсяг електроенергії реалізованої у січні 2023 року, складає 616,983 МВт/год.

Пунктом 3.3 Договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 року та пунктом 6 Додатку №3 «Ціна, графік та порядок оплати купованої електричної енергії на січень 2023 року» передбачено коригування графіків погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії шляхом укладання нової редакції Додатку №1 до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023.

ТОВ «Енерджікс» до повідомлення №1 від 05 квітня 2023 року не надано скорегований графік-додаток погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023.».

Правомірність Рішень комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 11 квітня 2023 року за №8608431/42069164 та №8608683/42069164 є предметом судового розгляду цієї справи.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до цієї норми та підпункту 56.23.2 пункту 56.23 статті 56 Податкового кодексу України Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 11.12.2019 №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка набрала чинності 01.02.2020 (далі - Порядок №1165).

Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи встановлено, що, у даному випадку, реєстрацію податкових накладних позивача зупинено з тих підстав, що позивач відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Оцінюючи наведені в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних підстави контролюючого органу, слід зазначити, що на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені додатком 1 до Порядку №1165.

Відтак, пункт 8 додатку 1 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наступне: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, за змістом п. 6 Порядку №1165 з урахуванням положень п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку для зупинення реєстрації податкової накладної у контролюючого органу має бути наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної саме в поданій для реєстрації податковій накладній.

У той же час, контролюючий орган, пославшись на відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, разом з тим, не навів жодного обґрунтування щодо застосування цього пункту Критеріїв ризиковості платника податку для прийняття рішення щодо ризиковості здійснення господарських операцій, зазначеної в поданих позивачем для реєстрації податкових накладних, зокрема, щодо правовідносин позивача з його контрагентом-постачальником.

Таким чином, враховуючи відсутність доказів наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданих для реєстрації податкових накладних №3 від 31.01.2023 та №3 від 28.02.2023, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не обґрунтовано правомірність зупинення реєстрації перелічених вище податкових накладних в ЄРПН.

Крім того, зі змісту надісланих контролюючим органом квитанцій вбачається, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Наведене свідчить про необґрунтованість зупинення реєстрації податкових накладних, у даній справі, як передумови прийняття відповідного рішення Комісією про відмову в реєстрації таких податкових накладних.

Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п.9 Порядку № 520, в редакції Наказу Міністерства фінансів України № 19 від 12.01.2023 (набрав чинності 08.03.2013), письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Відповідно до п.10 Порядку № 520 в редакції наказу Міністерства фінансів України № 19 від 12.01.2023 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Наведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.

З аналізу вищенаведеного випливає те, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, зокрема, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування тощо.

В даному випадку, відповідно до протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від №48 від 11 квітня 2023 року причиною відмови в реєстрації податкових накладних №3 від 31.01.2023 та 28.02.2023 слугувало: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

Додатково в протоколі заначено, що «Згідно Графіку-додатку №2 до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023, укладеному між ТОВ «Енерджікс» та ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн», щоденний погодинний обсяг купівлі-продажу електричної енергії на січень 2023 року укладено на загальний обсяг 616,001 МВт/год.

Однак, згідно акту прийому-передачі електроенергії за січень 2023 року, який складено на виконання умов вищевказаного договору, на адресу ТОВ «Експорт Енерджі Юкрейн» обсяг електроенергії реалізованої у січні 2023 р. складає 616,983 МВт/год.

Пунктом 3.3 Договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 року та пунктом 6 Додатку №3 «Ціна, графік та порядок оплати купованої електричної енергії на січень 2023 року» передбачено коригування графіків погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії шляхом укладання нової редакції Додатку №1 до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 року.

ТОВ «Енерджікс» до повідомлення №1 від 05 квітня 2023 року не надано скорегований графік-додаток погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 року.».

Натомість, в оскаржуваних рішеннях податковим органом вказано як підставу для відмови у реєстрації податкових накладних: «Ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що саме лише зазначення про ненадання/часткове надання пояснень/документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування з урахуванням відсутності відповідних документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Щодо посилань контролюючого органу в протоколі засідання комісії на не подання позивачем скорегованого графіку-додатку погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що останнім не обґрунтовано, яким чином відсутність скорегованого графіку-додатку впливає на можливість реєстрації податкових накладних, за умови наявності первинних документів, на підставі яких такі податкові накладні було складено.

Більш того, обставини не подання позивачем скорегованого графіку-додатку погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії до договору №ДД-12-01-23 від 12.01.2023 не зазначались контролюючим органом в оскаржуваних рішеннях, відповідно не покладались в основу таких рішень.

Щодо зазначення контролюючим органом про ризиковість платника податку суд апеляційної інстанції також вважає, що відсутність конкретної інформації, покладеної в основу відповідного рішення, позбавляє це рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.

В спірному випадку, виходячи з виду господарської діяльності, яка здійснюється позивачем, та суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складені податкові накладні № 3 від 31.01.2023, № 3 від 28.02.2023, сукупність наданих позивачем документів підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.

Окрім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 44 Порядку №1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Аналіз наведеної вище норми свідчить, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

При реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не має робити висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише з`ясовує наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Виходячи з вищенаведеного, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованими, а отже вони не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч. 2 ст. 2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними і підлягають скасуванню.

Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої, що, в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішень Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

При цьому, зобов`язання контролюючого органу вчинити дії по реєстрації податкових накладних в судовому порядку не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваних рішень, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.

Водночас колегія суддів враховує, що в частині вирішення судом першої інстанції питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору та витрат на професійну правничу допомогу скаржник не наводить доводів щодо незгоди з висновками суду першої інстанції, відповідно в цій частині, з урахуванням положень ст. 308 КАС України, рішення суду першої інстанції судом апеляційної інстанції не переглядається.

З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Передбачені ст. 317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 липня 2023 року у справі №160/9130/23 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддяІ.Ю. Добродняк

суддяН.А. Бишевська

суддяЯ.В. Семененко