Рішення

від 31.07.2023 по справі 160/7729/23

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 липня 2023 року Справа № 160/7729/23

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Турової О.М.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

13.04.2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якій позивач просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №7491855/39712739 від 21.10.2022 р. про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код ЄДРПОУ 39712739) в реєстрації податкової накладної № 110 від 19.08.2022р. на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість 87 750 грн. 00 коп., із сумою коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту 14 625 грн. 00 коп.;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №7911236/39712739 від 21.12.2022 р. про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код ЄДРПОУ 39712739) в реєстрації податкової накладної № 111 від 29.08.2022 р. на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість 362 250 грн. 00 коп., із сумою коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту 60 375 грн. 00 коп.;

- зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної № 110 від 19.08.2022р., виписаної Товариством з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код ЄДРПОУ 39712739), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою первинного подання цієї податкової накладної, тобто 13.10.2022 р.;

- зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної № 111 від 29.08.2022р., виписаної Товариством з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код ЄДРПОУ 39712739), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою первинного подання цієї податкової накладної, тобто 01.11.2022 р.

В обґрунтування позовних вимог зазначається, що ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» за результатами здійснення реальних господарських операцій з ТОВ «ПАКОБО» щодо виконання взятих на себе зобов`язань за Договором поставки №7 16.05.2022 р. було складено та направлено в електронній формі на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН) податкові накладні від 19.08.2022 року № 110 та від 29.08.2022 року № 111. В подальшому, позивачем отримано квитанції №1 щодо вищезазначених податкових накладних, в яких було зазначено, що документ прийнято, проте відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 19.08.2022 року № 110 та від 29.08.2022 року № 111 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку із чим запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач скористався своїм правом на надання пояснень та їх документального підтвердження із залученням документів, підтверджуючих господарські операції та підстави складання вищезазначених податкових накладних (повідомлення №1 від 19.10.2022 року та пояснення №1 від 15.12.2022 року), що, на думку позивача, було цілком достатньою підставою для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН. Однак, рішеннями Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.10.2022 року №7491855/39712739 та №7911236/39712739 протиправно відмовлено у реєстрації податкових накладних від 19.08.2022 року №110 та від 29.08.2022 року № 111 з причин: «не надання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи яких не надано підкреслити). Додаткова інформація: відсутні первинні документи щодо придбання ТМЦ (договір, ВН, ТТН), відсутні регістри бухгалтерського обліку, наявні ризикові операції тощо. Встановлено операції з придбання товарів (послуг) у платників податків з ознаками ризиковості». Водночас, позивач наголошує, що рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.10.2022 року №7491855/39712739 та №7911236/39712739 є необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки не містять жодних посилань на документи, які не були надані позивачем, або надані із порушенням законодавства з зазначенням нормативно-правового обґрунтування таких порушень, що є порушенням приписів Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року. Крім того, позивач зауважує, що надані позивачем документи у повній мірі підтверджують реальність господарських операцій, за наслідками яких складено та направлено для реєстрацію податкові накладні від 19.08.2022 року № 110 та від 29.08.2022 року № 111, а також, відповідачами не встановлено обставин, які б свідчили про юридичну дефектність поданих документів. Таким чином, на думку позивача, ним було надано всі необхідні первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, за результатами яких складено вищезазначені податкові накладні, які безпідставно не взято контролюючим органом до уваги.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.04.2023 року позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» залишено без руху та встановлено позивачу строк - десять днів з дня отримання копії цієї ухвали, для усунення недоліків позову шляхом подання до суду належним чином завірених копій позовної заяви та доданих до неї документів для відповідачів.

На виконання вимог вказаної ухвали суду від 18.04.2023 року позивачем 27.04.2023 року усунуто означені недоліки позовної заяви.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.05.2023 року вказана позовна заява ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» прийнята до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №160/7729/23 за цією позовною заявою, призначено цю справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи у письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами з 15.06.2023 року, а також встановлено відповідачам строк для подання відзиву на позовну заяву протягом п`ятнадцяти днів з дня отримання ухвали.

29.05.2023 року до суду надійшов відзив ГУ ДПС у Дніпропетровській області на позовну заяву ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ», в якому відповідач-1, заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код 39712739), обліковується як платник податків за основним місцем обліку (стан: 0) в ГУ ДПС у Дніпропетровській області (Соборний район), вид діяльності - виробництво кріпильних і гвинтонарізних виробів. Згідно з відомостями Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код 39712739) подано на реєстрацію податкові накладні: №111 від 29.08.2022 року на адресу ТОВ «ПОКАБО» (код 13587484) з реалізацією товарів - «Рейка Р65, 12,5м. б/в (знос 3-4мм.)» (код згідно УКТЗЕД 7302) у кількості 201,25 м на загальну суму 301875 грн., у т.ч. ПДВ 60375 грн.; №110 від 19.08.2022 року на адресу ТОВ "ПОКАБО" (код 13587484) з реалізацією товарів - «Рейка Р65, 12,5м. б/в (знос 3-4мм.)» (код згідно УКТЗЕД 7302) у кількості 48,75 м на загальну суму 384200 грн., у т.ч. ПДВ 73125 грн. За результатами розгляду Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області документів, наданих платником з Повідомленням до: 1) податкової накладної №110 від 19.08.2022 винесено Рішення від 21.10.2022 №7491855/39712739 про відмову в реєстрації зазначеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних з причини ненаданням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також із зазначенням додаткової інформації: «Відсутні первинні документи щодо придбання ТМЦ (договір, ВН, ТТН), відсутні регістри бухгалтерського обліку, наявні ризикові операції, тощо»; 2) податкової накладної №111 від 29.08.2022 винесено Рішення від 21.12.2022 № 7911236/39712739 про відмову в реєстрації зазначеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних з причини встановлення операцій з придбання товарів (послуг) у платників податків з ознаками ризиковості. Крім того, щодо ТOB «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код 39712739) прийнято рішення від 02.06.2022 №35022 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі Порядок №1165), передбачено автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (п.5 Порядку №1165). У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрація здійснюється відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок №520) шляхом подання копій документів та письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Так, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами. При цьому, відповідач-1 зазначає, що адміністративний суд у справах щодо оскарження рішення дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, виконуючи завдання адміністративного судочинства щодо перевірки відповідності їх прийняття (вчинення), передбаченим КАС України критеріям, не може втручатися у дискрецію (вільний розсуд) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за такими критеріями. Для ухвалення рішення про зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну, суд повинен перевірити саме той факт, що податкова накладна, яка була подана позивачем, відповідає всім критеріям відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок №1246), і її можливо зареєструвати у ЄРПН, при цьому така перевірка здійснюється податковим органом автоматично, і судом не може бути проведена. Отже, суд, у разі ухвалення рішення про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну, фактично візьме на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів, здійснення автоматичної перевірки податкових накладних та/або розрахунку коригування в ЄРПН. З огляду на викладене, ГУ ДПС у Дніпропетровській області вважає вимоги позивача безпідставними та недоведеними, а отже, такими, що не підлягають задоволенню.

Також 29.05.2023 року до суду надійшов відзив ДПС України на позовну заяву ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ», в якому відповідач-2, заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що згідно з п.п.2-4 Порядку №1165 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Враховуючи вище викладене, рішення щодо реєстрації /відмови у реєстрації податкових накладних приймається комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області. Підпунктом 14.1.60 п. 14.1 ст.14 ПК України, передбачено, що Єдиний реєстр податкових накладних ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами. Тобто, наведені законодавчі приписи визначають суб`єктивний склад осіб, які будуть учасниками судового процесу (відповідачами) у справах про оскарження протиправної відмови у реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних: Головне управління ДПС у Дніпропетровській області - в частині оскарження рішення комісії, яка прийняла рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. ДПС України в частині зобов`язання зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних у випадку визнання протиправними та скасування рішень головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відмову у реєстрації податкових накпадних/розрахунків коригування. За таких обставин, із матеріалів справи вбачається, що зобов`язання зареєструвати податкові накладні є похідною вимогою до ДПС України від вимог ГУ ДПС у Дніпропетровській області, оскільки скасування рішення відповідної комісії контролюючого органу є самостійною підставою для реєстрації відповідної ПН/РК відповідно до п. 28 Порядку.

07.06.2023 року до суду від позивача надійшли відповіді на відзиви відповідачів, в яких останній виклав позицію аналогічну заявленій ним у власній позовній заяві.

Дослідивши матеріали справи та надані сторонами докази, проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд доходить висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі, з огляду на таке.

Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (код ЄДРПОУ 39712739) є юридичною особою зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 26.03.2015 року, про що зроблено відповідний запис № 1 224 102 0000 072431; позивача взято на облік як платника податків 27.03.2015 року у ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Соборна ДПІ (Соборний р-н м.Дніпра) та він є платником податку на додану вартість.

Як свідчать матеріали справи, 16.05.2022 між ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ», як продавцем, та ТОВ «ПАКОБО», як покупцем, укладено договір поставки №7, згідно з умовами якого продавець зобов`язується поставити у власність покупця продукцію матеріали верхньої будови залізничної колії, а покупець зобов`язався прийняти у власність і сплатити товар на передбачених цим договором умовах.

Відповідно до п. 1.2 Договору додаткова номенклатура, перелік, кількість, асортимент, ціна і вартість товару вказується в специфікаціях або рахунках на оплату, виписаних покупцеві на підставі попередніх заявок, що є невід`ємною частиною договору.

Пунктом 2.2 Договору визначено, що товар поставляється продавцем партіями на умовах ЕХW поз. №3 м. Житомир/м. Ужгород, поз. №1,2-4-16 м. Кривий Ріг.

Згідно з п. 2.5 Договору на кожну поставлену партію товару продавець повинен надати покупцеві наступні документи: рахунок на партію товару, виписку з сертифікату якості виробника, видаткову накладну.

На підставі п. 3.1 Договору загальна вартість договору визначається сумою всіх партій товару, відвантажених за даною угодою.

Відповідно до п. 9.2 Договору цей договір набирає чинності з моменту його підписання і діє до 31.12.2022.

До Договору поставки сторонами складено специфікацію №1 від 16.05.2022 на поставку товару за номенклатурою на загальну суму 5871874,80 грн, в тому числі ПДВ 978645,80 грн, також ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» виписано рахунок на оплату №155 від 20.06.2022 на суму 542400 грн, в тому числі ПДВ 90400 грн.

В подальшому ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» подано на реєстрацію податкову накладну №111 від 29.08.2022 року, виписану на адресу ТОВ «ПОКАБО» (код 13587484) на реалізацію товарів - «Рейка Р65, 12,5м. б/в (знос 3-4мм.)» (код згідно УКТЗЕД 7302) у кількості 201,25 м на загальну суму 301875 грн., у т.ч. ПДВ 60375 грн.

Також ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» подано на реєстрацію податкову накладну №110 від 19.08.2022 року, виписану на адресу ТОВ «ПОКАБО» (код 13587484) на реалізацію товарів - «Рейка Р65, 12,5м. б/в (знос 3-4мм.)» (код згідно УКТЗЕД 7302) у кількості 48,75 м на загальну суму 384200 грн., у т.ч. ПДВ 73125 грн.

Про отримання контролюючим органом вищевказаних податкових накладних свідчать квитанції №1 від 13.10.2022 р. та 01.11.2022 р.

Згідно з інформацією, зазначеною у квитанціях №1: Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 19.08.2022 року №110 та від 29.08.2022 року № 111 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» направлено на адресу контролюючого органу Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрація яких зупинено №10 від 19.10.2022 року з додаванням 10 документу, що підтверджують господарську операцію та підстави складання податкової накладної від 19.08.2022 року №110, а також пояснення №31 від 14.12.2022 року з додаванням 25 документів, що підтверджують господарські операції та підстави складання податкової накладної від 29.08.2022 року № 111, що, на думку позивача, було цілком достатньою підставою для прийняття рішень про реєстрацію вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Проте, спірним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 21.10.2022 року №7491855/39712739, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 19.08.2022 року №110 з причин: «не надання платником податку копій документів первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи яких не надано підкреслити). Додаткова інформація: відсутні первинні документи щодо придбання ТМЦ (договір, ВН, ТТН), відсутні регістри бухгалтерського обліку, наявні ризикові орепації тощо».

Крім цього, рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 21.10.2022 року №7911236/39712739, відмовлено у реєстрації податкової накладної від 29.08.2022 року №111 з причин: «не надання платником податку копій документів. Додаткова інформація: Встановлено операції з придбання товарів (послуг) у платників податків з ознаками ризиковості».

Водночас, з оскаржуваних рішень від 21.10.2022 року №7491855/39712739 та №7911236/39712739, копії яких долучено до матеріалів справи, слідує, що контролюючим органом при їх прийнятті з посиланням на не надання платником податку копій документів, не зазначено які саме документи не було надано, в даному випадку останній обмежився лише проставлянням відмітки х навпроти цієї підстави.

Не погодившись із прийнятими відповідачем-1 рішеннями про відмову в реєстрації спірних податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та встановлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (з наступними змінами, далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до приписів п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з п.5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року (далі - Порядок №1165) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

За приписами п. п. 7, 8, 9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.

При цьому, Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, якими, зокрема, згідно з п.8 цих Критеріїв є: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Системний аналіз наведених вище норм свідчить, що метою здійснення контролюючим органом моніторингу податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах Державної податкової служби є виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства. Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як зазначено вище, пункт 8 Додатку 1 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Аналіз вказаної норми свідчить про те, що питання про відповідність платника податку Критеріям ризиковості платника податку з винесенням відповідного рішення, розглядається виключно у разі наявності у контролюючого органу податкової інформації що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Тобто, встановлення контролюючим органом факту наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, є можливим виключно внаслідок оцінки господарської операції, щодо якої подані податкові накладні / розрахунки коригування.

Зі змісту квитанцій №1 13.10.2022 р. та 01.11.2022 р. слідує, що контролюючим органом зроблено висновок про відповідність платника податку, яким подано на реєстрацію в ЄРПН спірні податкові накладні, п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Крім того, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а також норми п.11 Порядку №1165, якими чітко передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку чи здійснена операція, чого у даному випадку зроблено не було.

Також суд зауважує, що контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цих податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

На переконання суду, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.

При цьому доцільне звернути увагу також на таке.

У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року Рисовський проти України Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування. Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.

Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а містить в собі вичерпний перелік документів, які необхідно подати платнику податків.

Суд наголошує, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Незважаючи на те, що рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не є предметом розгляду в рамках даного спору, суд вважає за необхідне відзначити, що такі рішення податкового органу не містять в собі вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.

При цьому, недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", ;Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

В даному ж випадку, судом встановлено, що позивачем подано до контролюючого органу відповідні пояснення (Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, №10 від 19.10.2022 року з додаванням 10 документів, що підтверджують господарську операцію та підстави складання податкової накладної від 19.08.2022 року №110, та пояснення №31 від 14.12.2022 року з додаванням 25 документів, що підтверджують господарські операції та підстави складання податкової накладної від 29.08.2022 року № 111) про підтвердження реальності здійснення операцій по податковим накладним, реєстрація яких зупинена, а також надано пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснених господарських операцій з контрагентом.

При цьому, контролюючий орган не надав належної оцінки поясненням та доказам (первинним документам), наданим позивачем.

Отже, в даному випадку суд зазначає, що використання податковим органом загальних висновків призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним у моделюванні поведінки та таким, що не повідомлений про необхідність надання документів за вичерпним і зрозумілим переліком.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Водночас, принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.

Крім того, при прийнятті рішення у даній справі, судом також враховано висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, в якій зазначено: Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Частиною 5 ст.242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом зупинення реєстрації податкової накладної. Натомість, у даному випадку, контролюючий орган в рамках здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків фактично вдався до перевірки дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарських операцій, за якими навіть не складалися спірні податкові накладні (за операціям з іншими контрагентами-продавцями, які мають ознаки ризиковості, в той час, як спірні накладні складені за операціями, в яких сам позивач виступав продавцем, а не придбавав у будь-яких контрагентів товар),отже, відповідач-1 намагався таким чином перевірити реальність декількох господарських операцій позивача, що, без проведення відповідної податкової перевірки, за наявності на те законних підстав, є неприпустимим.

Бо, як зазначалося вище, здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Крім того, суд зазначає, що затверджена Порядком №520 форма рішення про відмову у реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН з підстав не надання платником податку копій документів, яких на думку контролюючого органу не вистачає, повинні бути підкресленими, тобто рішення має містити або найменування конкретного документа або групу документів, що з урахуванням специфіки господарської операції мають бути надані, але відсутні.

Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржувані рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 21.10.2022 року №7491855/39712739 та №7911236/39712739 містять лише абстрактне твердження про не надання платником податку копій документів, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, яких, з урахування особливостей, характеру та обсягу господарської операції, за наслідками якої складено спірні податкові накладні, на думку Комісії, не вистачає (в даному випадку відповідач-1 обмежився лише проставлянням відмітки х навпроти даної підстави та всього наведеного переліку документів, не зазначивши конкретні первинні документи, які стосуються безпосередньо господарської операції, на підставі якої складено спірні податкові накладні, та які, на думку, контролюючого органу слід надати для її підтвердження.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Вищезазначене відповідає усталеній правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постановах від 14.05.2019 року у справі №817/1356/18, від 21.05.2019 року у справі № 0940/1240/18, від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20, від 16.09.2022 року у справі №380/7736/21 тощо.

Суд зазначає, що за відсутності конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.

Аналогічний висновок викладений у постановах Верховного Суду від 22.07.2019 року у справі №815/2985/18, від 05.08.2021 року у справі №816/2222/18, від 30.09.2022 року у справі №600/332/21-а.

Зміст оскаржуваних рішень дає підстави стверджувати, що Комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності цих господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу. Також наведене свідчить, про порушення контролюючим органом форми заповнення рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Разом з цим, суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Оскільки Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкової накладної зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації цих податкових накладних, суд дійшов висновку, що Комісія прийняла невмотивовані рішення, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податків рішення.

У той же час, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

Щодо аналізу господарської операції між позивачем та його контрагентом в цій справі суд не надає оцінку реальності її здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 21.10.2022 року №7491855/39712739 та №7911236/39712739, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних від 19.08.2022 року № 110 та від 29.08.2022 року № 111, відповідно, прийнято необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мали значення для його прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкові накладні від 19.08.2022 року № 110 та від 29.08.2022 року № 111, подані ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» в Єдиному реєстрі податкових накладних датами первинного подання цих податкових накладних, суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Натомість, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм їх подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим, оскільки відповідні повноваження законодавчо покладені на ДПС України.

Згідно з п.п.201.16.4 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, згідно з нормами п. 19, п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29 грудня 2010 року, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Як встановлено судом і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданим на реєстрацію в ЄРПН податковим накладним. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Згідно зі ст.17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у п. 50 рішення від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (case of Chuykina v. Ukraine) (Заява №28924/04) зазначив, що суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог п. 1 ст. 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для п. 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, п. 25, ECHR 2002-II).

Враховуючи встановлені судом обставини, протиправного прийняття Комісією ГУ ДПС в Дніпропетровській області рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, суд вважає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ці податкові накладні, подані ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ», датами їх первинного подання на реєстрацію.

Крім того, суд зазначає, що зобов`язання відповідача-2 вчинити дії по реєстрації податкових накладних в судовому порядку не може бути розцінене як втручання суду в дискреційні повноваження відповідача, оскільки відповідачем вже були прийняти рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто було вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень згідно з приписами КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.

При цьому, в даному випадку, задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні датами їх первинного подання на реєстрацію є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

За наведених обставин, позовні вимоги ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» підлягають задоволенню у повному обсязі.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зважає на таке.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Зважаючи на задоволення позовних вимог у повному обсязі, судові витрати зі сплати судового збору, понесені позивачем при зверненні до суду з цією позовною заявою у загальному розмірі 5368,00 грн., підлягають відшкодуванню на користь останнього шляхом стягнення цієї суми коштів з відповідачів за рахунок їх бюджетних асигнувань відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 242-244, 246, 250, 254, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (місцезнаходження: вул. Сімферопольська, буд. 17А, м. Дніпро, 49005, код ЄДРПОУ: 44118658), Державної податкової служби України (місцезнаходження: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №7491855/39712739 від 21.10.2022 року про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739) в реєстрації податкової накладної № 110 від 19.08.2022 року.

Зобов`язати Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати податкову накладну № 110 від 19.08.2022 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою первинного подання цієї податкової накладної на реєстрацію, тобто 13.10.2022 року.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №7911236/39712739 від 21.12.2022 року про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю ТОВ «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739) в реєстрації податкової накладної №111 від 29.08.2022 року.

Зобов`язати Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати податкову накладну №111 від 29.08.2022 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою первинного подання цієї податкової накладної на реєстрацію, тобто 01.11.2022 року.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (місцезнаходження: вул. Сімферопольська, буд. 17А, м. Дніпро, 49005, код ЄДРПОУ: 44118658) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 2684,00 грн. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири гривні 00 копійок)

Стягнути з Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД РЕЙКОВИХ СКРІПЛЕНЬ» (місцезнаходження: вул. Ливарна, буд. 13, оф. 7, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 39712739) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 2684,00 грн. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири гривні 00 копійок)

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду в порядку та у строки, передбачені ст. ст. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя: О.М. Турова