Постанова

від 30.11.2023 по справі 380/5983/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 листопада 2023 рокуЛьвівСправа № 380/5983/23 пров. № А/857/15079/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.,

суддів: Довгої О.І. Запотічного І.І.,

за участю секретаря судового засідання: Слободян І.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 липня 2023 року, ухвалене суддею Потабенко В.А. у м.Львові за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін у справі №380/5983/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАК АГРО" до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій, -

ВСТАНОВИВ:

28 березня 2023 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАК АГРО» звернувся в суд з адміністративним позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області від 21.12.2022 № 7908088/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №18 від 10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.12.2022 №7908089/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №24 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.12.2022 № 7908087/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №25 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.12.2022 №-№7908086/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №26 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати складені Товариством з обмеженою відповідальністю «ДАК АГРО» податкові накладні №18 від 11.10.2022, №24 від 15.08.2022, №25 від 15.08.2022, №26 від 15.08.2022 в ЄРПН датою їх направлення (подання) контролюючому органу на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не визначено конкретного переліку документів, що підлягає наданню контролюючому органу. За відсутності у квитанціях чіткого формулювання підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем було надано разом із повідомленням документи щодо податкової накладних, реєстрацію яких було зупинено, та пояснення, що стосувались виключно відповідних правовідносин.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 21 липня 2023 року позов задоволено.

Не погоджуючись з вищевказаними судовим рішення, відповідач - Головне управління ДПС у Львівській області оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує на те, що позивачем разом із поясненнями надано копії документів, однак їх обсяг був недостатнім для реєстрації податкової накладної. Згідно доводів скаржника, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної слугувало ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних, а саме вказує на відсутність ветеринарного свідоцтва на реалізацію живих курей, акту вибуття біологічних активів, видаткових накладних на придбання вакцин та документів щодо їх транспортування. Також зауважує, що наданий позивачем штатний розпис від 20.09.2022, який вводиться у дію з 01.10.2022, не є доказом фактичної наявності у позивача трудового персоналу. Наголошує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які у сукупності із встановленими обставинами, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, необхідних умов для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Крім того, скаржник не погоджується із обраним судом способом відновлення порушеного права позивача, а саме вказує на те, що зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН поданої на реєстрацію позивачем податкової накладної є передчасним та належним способом вирішення спірних правовідносин, на думку скаржника, є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної. Вказує, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними та відносяться до виключної компетенції уповноваженого органу.

Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, представника відповідачів, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено та підтверджується матеріалами адміністративної справи, що ТзОВ «ДАК АГРО» (код ЄДРПОУ 43896770) зареєстроване у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань: дата запису 03.11.2020.

Видами економічної діяльності ТзОВ «ДАК АГРО» є: основний вид діяльності 01.47 розведення свійської птиці. Інші: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 01.45 Розведення овець і кіз; 01.46 Розведення свиней; 01.62 Допоміжна діяльність у тваринництві; 10.11 Виробництво м`яса;; 10.12 Виробництво м`яса свійської птиці; 10.13 Виробництво м`ясних продуктів; 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів; 10.89 Виробництво інших харчових продуктів, н.в.і.у.; 10.91 Виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах; 10.92 Виробництво готових кормів для домашніх тварин; 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.23 Оптова торгівля живими тваринами; 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.22 Роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах; 47.73 Роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.81 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами; 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.; 75.00 Ветеринарна діяльність; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у.; 81.29 Інші види діяльності із прибирання

Суд встановив, що 12.08.2022 № П-89/1208/22 між ТзОВ «ДАК АГРО» (постачальник) та ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» (покупець) укладено договір поставки.

Згідно з п. 1.1 договору постачальник відповідно до умов цього договору зобов`язується поставити, а покупець прийняти й оплатити наступну продукцію - свійська птиця, тобто кури свійські, живі (код УКТЗЕД 0105) (надалі продукція) у кількості, по найменуваннях і цінах, зазначених у видаткових накладних, що виписуються на кожну партію продукції.

Відповідно до п. 1.2 договору загальна кількість, одиниці виміру та номенклатура продукції визначаються сторонами у видаткових накладних.

Щодо обставин формування податкової накладної №18 від 11.10.2022 суд встановив таке.

На виконання договірних зобов`язань за договором поставки, відповідно до ТТН № Р20 від 11.10.2022 на автомобіль DAF, д.н.з. НОМЕР_1 , з причепом BC2042XF, було відвантажено зі складу продавця на автомобіль покупця (тобто поставлено на умовах FCA (ІНКОТЕРМС 2010) товар в ящиках «кури свійські живі 5500 голів» вагою 11740 кг вартістю 451943,04 грн.

Видаткова накладна № 20 від 11.10.2022 складена на загальну суму 451943,04 грн, з яких 75323,84 грн - ПДВ, за якою поставлено ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» товар «кури свійські живі» в кількості 5500 голів.

Відповідно до рахунку № 20 від 11.10.2022 загальна вартість товару (кури свійські живі (5500 голів) в кількості 11740 кг становить 451943,04 грн, в тому числі ПДВ - 75323,84 грн.

Відповідно банківської виписки від 13.10.2022 АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», здійснено платіж в сумі 200000,00 грн, призначення: «за кури свійські живі» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

Відповідно банківської виписки від 17.10.2022 АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», було здійснено платіж в сумі 200000,00 грн, призначення: «за кури свійські живі» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань, ТзОВ «ДАК АГРО» склало податкову накладу № 18 від 11.10.2022 на загальну суму 451943,04 грн, у тому числі ПДВ на суму 75323,84 грн та подало її на реєстрацію.

Згідно отриманої квитанції від 16.11.2022 податкову накладну від 11.10.2022 № 18 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 11.10.2022 № 18 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

04.12.2022 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено № 4, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості 30 додатків).

У подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7908088/43896770 від 21.12.2022, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 18 від 28.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погодившись з таким рішенням про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , позивач в порядку п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України подано скаргу з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності здійснення операцій.

Рішенням ДПС України № 3142/43896770/2 від 10.01.2023 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Щодо обставин формування податкової накладної № 24 від 15.08.2022 суд зазначає таке.

Відповідно до ТТН № Р8 від 15.08.2022 на автомобіль Renault, д.н.з. НОМЕР_4 , з причепом НОМЕР_5 , відвантажено зі складу продавця на автомобіль покупця (тобто поставлено на умовах FCA (ІНКОТЕРМС 2010) товар в ящиках «кури бройлери (свійські живі) 5218 голів» вагою 5649 кг вартістю 237258,00 грн.

Видаткова накладна № 8 від 15.08.2022 виписана продавцем ТзОВ «ДАК АГРО» на загальну суму 237258,00 грн., в тому числі ПДВ 39543,00 грн, за якою поставлено ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» товар «кури бройлери (свійські живі) 5218 голів».

Відповідно до рахунку № 8 від 15.08.2022 загальна вартість кури бройлери (свійські живі) 5218 голів вагою 5649 кг становить 237258,00 грн, в тому числі ПДВ 39543,00 грн.

Відповідно банківської виписки від 19.08.2022 банку АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», здійснено платіж в сумі 200000,00 грн, призначення: «за живу курку згідно договору» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

Відповідно банківської виписки від 22.08.2022 банку АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», було здійснено платіж в сумі 100000,00 грн «за живу курку згідно договору» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

Відповідно банківської виписки від 23.08.2022 банку АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», було здійснено платіж в сумі 200000,00 грн. та 203801,00 грн. «за живу курку згідно договору» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань, ТзОВ «ДАК АГРО» склало податкову накладу № 24 від 15.08.2022 на загальну суму 237258,00 грн, у тому числі ПДВ на суму 39543,00 грн, та подало її на реєстрацію.

Згідно отриманої квитанції від 21.11.2022 податкову накладну від 15.08.2022 № 24 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 15.08.2022 № 24 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

03.12.2022 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено № 1, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості 29 додатків).

У подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7908089/43896770 від 21.12.2022, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 24 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погодившись з таким рішенням про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , позивач в порядку п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України подано скаргу з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності здійснення операцій.

Рішенням ДПС України № 4140/43896770/2 від 12.01.2023 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Щодо обставин формування податкової накладної №25 від 15.08.2022 суд зазначає таке.

На виконання договірних зобов`язань згідно договору поставки, відповідно до ТТН №Р9 від 15.08.2022 на автомобіль Renault, д.н.з. НОМЕР_6 , з причепом НОМЕР_7 , відвантажено зі складу продавця на автомобіль покупця (тобто поставлено на умовах ECA (ІНКОТЕРМС 2010) товар в ящиках «кури бройлери» (свійські живі) 5218 голів вагою 5639 кг та вартістю 236838,00 грн.

Видаткова накладна № 9 від 15.08.2022 виписана продавцем ТзОВ «ДАК АГРО» на загальну суму 236838,00 грн, в тому числі ПДВ 39473,00 грн., за якою поставлено ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» товар «кури бройлери (свійські живі) 5208 голів».

Відповідно до рахунку № 9 від 15.08.2022 загальна вартість «кури бройлери (свійські живі) 5208 голів» вагою 5639 кг становить 236838,00 грн (в тому числі ПДВ 39473,00 грн.).

Відповідно банківської виписки від 22.08.2022 АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», здійснено платіж в сумі 100000,00 грн «за живу курку згідно договору» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

Відповідно банківської виписки від 23.08.2022 АТ КБ «ПРИВАТБАНК» з рахунку покупця ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД» НОМЕР_2 , відкритого в ПАТ «Банк «Український капітал», було здійснено платіж в сумі 200000,00 грн. та 203801,00 грн. «за живу курку згідно договору» на рахунок продавця ТзОВ «ДАК АГРО» НОМЕР_3 .

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань, ТзОВ «ДАК АГРО» склало податкову накладу № 25 від 15.08.2022 на загальну суму 236838,00 грн, у тому числі ПДВ на суму 39473,00 грн та подало її на реєстрацію.

Згідно отриманої квитанції від 21.11.2022 податкову накладну від 15.08.2022 № 25 прийнято, але реєстрацію зупинено з пропозицією надати копії підтверджуючих документів. В представленій суду квитанції зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК від 15.08.2022 № 25 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

04.12.2022 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено № 1, до якого додав пояснення та копії документів (у кількості 29 додатків).

У подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7908087/43896770 від 21.12.2022, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 25 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Єдиною підставою для відмови у реєстрації згаданих податкових накладних слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивач, вважаючи рішення Комісії Головного управління ДІС у Львівській області від 21.12.2022 № 7908088/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №18 від 10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.12.2022 №7908089/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №24 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.12.2022 № 7908087/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №25 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.12.2022 №-№7908086/43896770 про відмову ТзОВ «ДАК АГРО» у реєстрації податкової накладної №26 від 15.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних протиправними, звернувся до суду за захистом свого порушеного права.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Таким чином, законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних слідує, що контролюючим органом сформовано висновки, що податкові накладні №18 від 11.10.2022, №24 від 15.08.2022, №25 від 15.08.2022, №26 від 15.08.2022 відповідають пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження правомірності реєстрації податкової накладної.

Підставою для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних слугувало ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на те, що за відсутності чіткого переліку документів, надання яких необхідне для реєстрації поданих позивачем податкових накладних, платником податків було надано первинні документи, складені з дотриманням вимог законодавства, достатні для реєстрації спірної податкової накладної у ЄРПН.

Однак, в ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкових накладних у реєстрі.

Всі надані позивачем до повідомлень документи були винесені на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Слід зазначити, що судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.

Так, в обґрунтування правомірності оскаржуваних рішень комісії скаржник зазначає, що ТОВ «ДАК АГРО» здійснювало закупівлю живих курчат у польської птахофабрики «Zaklad Wylegu Drobiu Tomasz s Agnieszka Sztuder» відповідно до договору купівлі-продажу №300522_2022 від 30.055.2022.

У квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження зазначеної у них інформації. Зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація податкових накладних, податковому органу невідомий. Тобто сам платник податку має визначати перелік первинних документів на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Скаржник вказує на ненадання платником пдатків ветеринарного свідоцтва на реалізацію живих курей, акту вибуття біологічних активів, видаткових накладних на придбання вакцин та документів щодо їх транспортування. Також зауважує, що наданий позивачем штатний розпис від 20.09.2022, який вводиться у дію з 01.10.2022, не є доказом фактичної наявності у позивача трудового персоналу

Суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими такі покликання скаржника, оскільки позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку обізнаний із тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та особливостей певних операцій, має усвідомлення не лише щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН.

Крім того, в квитанції чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкової накладної №9 від 08.10.2021 та зупинено її реєстрацію.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість, відповідачем - Головним управлінням ДПС у Львівській області, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної Комісією на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак, підтверджено правомірність рішення податкового органу.

Наведені обставини в своїй сукупності під час вирішення спірних правовідносин залишилися поза увагою суду першої інстанції, що має наслідком скасування судового рішення.

Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним, а позовні вимоги про його скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №18 від 11.10.2022, №24 від 15.08.2022, №25 від 15.08.2022, №26 від 15.08.2022, покупець ТзОВ «К-АГРОІНВЕСТ ТРЕЙД», як похідних вимог.

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначена у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних №18 від 11.10.2022, №24 від 15.08.2022, №25 від 15.08.2022, №26 від 15.08.2022 інформація щодо відповідності господарської операції п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують, як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішення Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкових накладних за відсутності достатніх підстав для їх формування.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст.139 КАС України.

Керуючись статтями 139, 195, 242, 308, 309, 310, 315, 317, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 липня 2023 року у справі №380/5983/23 скасувати.

В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАК АГРО" до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Глушко судді О. І. Довга І. І. Запотічний Постанова складена в повному обсязі 11.12.2023.