Постанова

від 14.12.2023 по справі 440/3159/19

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2023 р.Справа № 440/3159/19Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Кононенко З.О.,

Суддів: Калиновського В.А. , Мінаєвої О.М. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.07.2023, головуючий суддя І інстанції: І.Г. Ясиновський, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 31.07.23 року по справі № 440/3159/19

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних санкцій,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі також відповідач) про визнання протиправними та скасування наказу від 02.10.2018 №2527 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 )", податкових повідомлень-рішень від 14.12.2018 №0090391307, №0090501307, №0090481307, №0090411307, №0090401307, №0090431307, №0090491307, №0090421307, рішень про застосування штрафних санкцій від 14.12.2018 №0090471307, №0090461307, №0090451307 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 14.12.2018 №Ф-0090441307.

Позовні вимоги обґрунтувала посиланням на те, що контролюючим органом без належних на те правових підстав проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків ФОП ОСОБА_1 , про проведення якої позивач завчасно та у визначеному законом порядку не повідомлена, а тому результати такої перевірки, на переконання позивача, мають бути визнані судом протиправними та скасовані. Також позивач звертала увагу на те, що посадовою особою контролюючого органу не витребувано та не досліджено первинні документи бухгалтерського обліку, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансову та іншу звітність платника податків, що стосувались фінансового-господарських операцій у спірний період, а висновки перевірки ґрунтуються на припущеннях та довільному трактуванні відповідачем вимог чинного податкового законодавства.

Ухвалою суду від 27.08.2019 позовну заяву ФОП ОСОБА_1 прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі №440/3159/19, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Відповідач позов не визнав, у наданому до суду відзиві на позовну заяву просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю з огляду на їх необґрунтованість та безпідставність /т. 1, а.с. 81-88/. Свою позицію мотивував посиланням на те, що правовою підставою для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 були приписи підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України; позивач включена до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік; про проведення перевірки уповноваженою особою контролюючого органу видано наказ від 02.10.2018 за №2527, копію якого разом з письмових повідомленням від 03.10.2018 за №725 завчасно надіслано на податкову адресу платника податків; до початку перевірки позивачу вручено направлення від 11.10.2018 за №3469 на проведення документальної планової виїзної перевірки, видане Головним управлінням ДФС у Полтавській області, та пред`явлено службове посвідчення податкового ревізора-інспектора, а ФОП ОСОБА_1 16.10.2018 здійснено допуск посадової особи контролюючого органу до проведення перевірки. За твердженням відповідача, висновки перевірки про порушення платником податків вимог чинного податкового законодавства ґрунтуються на досліджених податковим ревізором - інспектором первинних документах, у тому числі наданих платником на вимогу ревізорів, даних бухгалтерського обліку, наявній податковій інформації тощо.

01.10.2019 судом одержано відповідь на відзив /а.с. 202-205, т. 1/, у якій позивач повторно стверджувала про незаконність проведеної перевірки. Крім того, зазначила, що їй не надано для ознайомлення та підписання акт перевірки, чим позбавлено платника податків права на подання зауважень (заперечень) щодо його змісту. На цій підставі позивач переконана, що прийняті на підставі незаконної перевірки податкові повідомлення-рішення не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.

У підготовчому засіданні 01.10.2019 усною ухвалою суду, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, судом задоволено клопотання представника відповідача та замінено відповідача у справі з Головного управління ДФС у Полтавській області на Головне управління ДПС у Полтавській області (надалі також - відповідач).

08.10.2019 до суду надійшли заперечення на відповідь /а.с. 214-221, т. 1/, у яких представник відповідача стверджував про безпідставність доводів позивача щодо незаконності перевірки та наполягав на правомірності дій контролюючого органу щодо проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 і прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

22.10.2019 судом одержані письмові пояснення позивача /а.с. 229-232, т. 1/, у яких ініціатор звернення наполягала на безпідставності доводів контролюючого органу щодо порушення нею вимог чинного податкового законодавства. Також позивач звертала увагу на те, що правомірність формування нею податкового кредиту, витрат, а також нарахування на їх підставі податкових зобов`язань зі сплати податків і зборів підтверджено наявними у неї первинними документами бухгалтерського обліку, що безпідставно не перевірені посадовою особою податкового органу.

У підготовчому засіданні 22.10.2019 задоволено клопотання позивача про витребування доказів та продовження підготовчого провадження, про що постановлено усні ухвали /а.с. 56-57, т. 2/. Суд витребував у відповідача копію поштового конверта та реєстр поштових відправлень щодо надсилання позивачу наказу та повідомлення про проведення перевірки, а також продовжив строк проведення підготовчого провадження на тридцять календарних днів.

14.11.2019 судом одержані письмові пояснення відповідача щодо обставин повідомлення позивача про проведення перевірки /а.с. 60-61 т. 2/.

21.11.2019 до суду надійшли чергові письмові пояснення позивача щодо обставин ведення нею підприємницької діяльності у періоді, за який проведено перевірку /а.с. 74-82 т. 2/.

21.11.2019 судом одержано заяву позивача про зменшення розміру позовних вимог, у якій ФОП ОСОБА_1 зазначила, що нараховані їй на підставі рішень про застосування штрафних санкцій від 14.12.2018 №№ 0090471307, 0090461307 штрафи та пеня сплачені, що підтверджено платіжними дорученнями, а тому позивач повідомляла про зменшення позовних вимог в цій частині /а.с. 126-127, т.2/.

Крім того, 21.11.2019 до суду надійшла заява ФОП ОСОБА_1 про поновлення строку для звернення до суду з позовними вимогами про оскарження наказу від 02.10.2018 №2527, рішення від 14.12.2018 №0090451307 про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 14.12.2018 №Ф-0090441307 /а.с. 128-132, т. 2/.

Ухвалою суду від 21.11.2019 у задоволенні заяви ФОП ОСОБА_1 про поновлення строку для звернення до суду відмовлено, позовні вимоги про визнання протиправними та скасування рішення від 14.12.2018 №0090451307 про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 14.12.2018 №Ф-0090441307 залишені без розгляду /а.с. 138-140, т. 2/. У свою чергу, судом зроблено висновок, що наказ від 02.10.2018 №2527 про проведення перевірки оскаржений до суду у межах строку, визначеного пунктом 56.18 статті 56, пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, а тому у суду відсутні підстави як для поновлення строку звернення з даними вимогами, так і для залишення цих вимог без розгляду.

29.11.2019 до суду надійшли письмові пояснення відповідача з питань обґрунтування правомірності визначення ФОП ОСОБА_1 податкових зобов`язань за результатами перевірки /а.с. 153-155, т. 2/.

У підготовчому засіданні 04.12.2019 оголошено перерву задля надання представником позивача додаткових пояснень.

18.12.2019 судом одержані додаткові пояснення позивача щодо правомірності обчислення податків і зборів за спірний період, а також безпідставності донарахування ФОП ОСОБА_1 грошових зобов`язань, застосування штрафних санкцій та нарахування пені за результатами перевірки /а.с. 183-191, т. 2/.

Ухвалою суду від 18.12.2019 закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті /а.с. 159, т. 2/.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року, адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних санкцій задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано: податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 №0090421307 та №0090401307 повністю; податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 №0090431307 повністю; податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 №0090501307 в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафу в розмірі 79647,07 грн; податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 № 0090491307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 5188,45 грн та пені в розмірі 5415,03 грн; податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 № 0090411307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 165,59 грн та пені в розмірі 274,22 грн. В решті позову відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 витрати по сплаті судового збору в розмірі 1049,15 грн /а.с. 14-21, т.3; 158-176, т.3/.

Постановою Верховного Суду від 10 серпня 2022 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Полтавського окружного адміністративного суду /а.с. 226-235, т.3/.

Матеріали справи надійшли до Полтавського окружного адміністративного суду 17 серпня 2022 року, про що свідчить відбиток штемпелю вхідної кореспонденції.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2022 року вирішено замінити Головне управління ДПС у Полтавській області (ідентифікаційний код 43142831) на правонаступника - Головне управління ДПС у Полтавській області (ідентифікаційний код ВП: 44057192). Також прийнято позовну заяву до розгляду та провадження у справі відкрито.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 31.07.2023 року позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних санкцій задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018:

№ 0090421307 та №0090401307 повністю;

№ 0090431307 повністю;

№ 0090411307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання - пені у розмірі 274,22 грн;

№ 0090491307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання - пені в розмірі 5415,03 грн.

№ 0090501307 в частині застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 7394,83 грн.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП 44057192) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 273,09 грн (двісті сімдесят три гривні дев`ять копійок).

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так в апеляційній скарзі скаржник посилається на те, що правовою підставою для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 були приписи підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України; позивач включена до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік; про проведення перевірки уповноваженою особою контролюючого органу видано наказ від 02.10.2018 за №2527, копію якого разом з письмових повідомленням від 03.10.2018 за №725 завчасно надіслано на податкову адресу платника податків; до початку перевірки позивачу вручено направлення від 11.10.2018 за №3469 на проведення документальної планової виїзної перевірки, видане Головним управлінням ДФС у Полтавській області, та пред`явлено службове посвідчення податкового ревізора-інспектора, а ФОП ОСОБА_1 16.10.2018 здійснено допуск посадової особи контролюючого органу до проведення перевірки. За твердженням відповідача, висновки перевірки про порушення платником податків вимог чинного податкового законодавства ґрунтуються на досліджених податковим ревізором - інспектором первинних документах, даних бухгалтерського обліку, наявній податковій інформації тощо.

Представник відповідача вважає, що судом першої інстанції не була надана вірна правова оцінка обставинам справи, судом порушено матеріальні норми та не надано оцінки вісім обставинам, поясненням та доказам у справі - спір розглянуто не в повному обсязі, що є порушенням принципу всебічного, повного і об`єктивного розгляду в судовому процесі всіх обставин справи, що в своїй сукупності і обумовило частково неправильне вирішення справи

На переконання представника відповідача, оскаржуване рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.07.2023 у справі № 440/3159/19 в частині задоволення позову є таким, що підлягає скасуванню так як судом при його постановлені в цій частині не дотримано законності.

Позивач не скористалася своїм правом на подання відзиву до Другого апеляційного адміністративного суду на апеляційну скаргу відповідача.

Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДФС у Полтавській області відповідно до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік, на підставі наказу від 02.10.2018 за №2527 у період з 16.10.2018 по 05.11.2018 проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 /а.с. 12, 89, т. 1/.

Копію наказу про проведення перевірки та письмове повідомлення від 03.10.2018 за №725 03.10.2018 надіслано на адресу місця реєстрації (податкову адресу) ФОП ОСОБА_1 разом з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення №3600003957215 /а.с. 91, т. 1; а.с. 62-63, т. 2/.

16.10.2018, до початку проведення перевірки, ФОП ОСОБА_1 вручено направлення на перевірку від 11.10.2018 за №3469, а також пред`явлено службове посвідчення та вручено копію наказу від 02.10.2018 №2527, що позивач підтвердила власноручними підписами у корінці направлення на перевірку /а.с. 101,т. 1/.

Результати перевірки оформлені актом від 12.11.2018 №1520/16-31-13-07-11/2669604848, у якому зафіксовані такі порушення платником податків вимог чинного законодавства:

пункту 187.1 статті 187, абзацу "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України в частині заниження зобов`язання зі сплати податку на додану вартість загалом у розмірі 147568,00 грн;

підпунктів 1.1, 1.2, 1.4, 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України щодо заниження військового збору загалом на 795,38 грн;

підпункту 168.1.4 пункту 168.1, підпункту 168.4.5 пункту 168.4 статті 168, абзацу "а" пункту 176.2 статті 176 з урахуванням вимог пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України в частині несплати до бюджету військового збору у розмірі 431,03 грн;

пунктів 177.2, 177.3, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі 9544,56 грн;

пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України щодо несвоєчасної сплати самостійно визначених податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності за 2016 рік у розмірі 13001,24 грн;

абзацу "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України в частині невиконання обов`язку щодо подання у визначені строки податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку за ІІІ квартал 2017 року;

підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України щодо несплати та несвоєчасної сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб у вигляді заробітної плати (на 31.12.2017 не сплачено 11454,46 грн та несвоєчасно сплачено 7571,37 грн);

пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України щодо невиконання платником податку обов`язку зі складання податкових накладних у електронній формі та їх реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 загалом на суму 159294,15 грн, а також несвоєчасної реєстрації податкової накладної на суму ПДВ у розмірі 5000,00 грн (порушено термін реєстрації на 31 календарний день).

12.11.2018 посадовими особами відповідача складений акт №1456/16-31-13-07-11/2669604848 про неможливість підписання та вручення акта перевірки ФОП ОСОБА_1 /а.с. 102, т. 1/.

03.12.2018 позивачем подано контролюючому органу заперечення на акт перевірки від 12.11.2018 №1520/16-31-13-07-11/ НОМЕР_1 , про розгляд яких платника податків повідомлено листом від 11.12.2018 вих.№ФОП/М/7103/16-31-13-07 /а.с. 103-106, 107-109, т. 1/.

14.12.2018 Головним управлінням ДФС у Полтавській області сформовані податкові повідомлення-рішення:

№0090391307 про збільшення ФОП ОСОБА_1 грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 147568,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 36982,00 грн /а.с. 114, т. 1/;

№0090401307 про збільшення платнику податків грошового зобов`язання зі сплати військового збору у розмірі 795,38 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 198,85 грн /а.с. 119, т. 1/;

№0090411307 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання зі сплати військового збору у розмірі 431,03 грн, застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 521,37 грн та нарахування пені в сумі 274,22 грн /а.с. 118, т. 1/;

№0090421307 про збільшення ФОП ОСОБА_1 грошового зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 9544,56 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2386,14 грн /а.с. 112, т. 1/;

№0090431307 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1300,12 грн /а.с. 111, т. 1/;

№0090481307 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 510,00 грн /а.с. 122, т. 1/;

№0090491307 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 11454,46 грн, застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 9007,40 грн та нарахування пені в сумі 5415,03 грн /а.с. 113, т. 1/;

№0090501307 про застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 79647,07 грн /а.с. 116, т. 1/.

Скаргу ФОП ОСОБА_1 на вищезазначені податкові повідомлення-рішення відхилено рішеннями ДФС України від 08.02.2019 №6420/6/99-99-11-05-02-25 та від 07.03.2019 №11050/6/99-99-11-05-01-25 /а.с. 66-70, 71-72, 73-76,т. 1/.

Не погодившись з наказом Головного управління ДФС у Полтавській області від 02.10.2018 №2527 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 )" та податковими повідомленнями-рішеннями від 14.12.2018 №№ 0090391307, 0090401307, 0090411307, 0090421307, 0090431307, 0090481307, 0090491307, 0090501307, позивач оскаржила їх до суду.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги позивача підлягають частковому задоволенню з урахуванням правових висновків Верховного Суду викладених у постанові від 10 серпня 2023 року у цій справі.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про часткове задоволення позову з наступних підстав.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Щодо позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДФС у Полтавській області від 02.10.2018 №2527 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 )", колегія суддів під час нового розгляду справи наголошує, що Верховним Судом при скасуванні рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року правова оцінка вимог позивача у цій частині не здійснювалась, а вказана постанова суду касаційної інстанції не містить висновків про неповноту встановлених судами першої та апеляційної інстанції обставин в такій частині.

Мотивуючи позовні вимоги в цій частині позивач зазначила, що її завчасно (за 10 календарних днів) не повідомлено про проведення перевірки, а тому така перевірка, як і прийняті за її результатами податкові повідомлення-рішення, є незаконними.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Пунктом 75.1.2 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Пунктом 77.4. статті 77 Податкового кодексу України визначено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Конструкція вказаної правової норми передбачає два способи повідомлення особи про проведення перевірки - вручення під розписку копії наказу та письмового повідомлення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки та надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення таких.

Платник податків має право бути повідомлений належним чином про дату та час проведення перевірки до початку проведення такої. Однак, вказана норма не містить застереження щодо ознайомлення платника з вказаними документами саме за 10 днів до початку проведення такої перевірки за умови надсилання платнику податків копії наказу та письмового повідомлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Отже, задля встановлення дотримання податковим органом процедури повідомлення платника податку про проведення планової перевірки підлягає з`ясуванню саме дата надсилання платнику податків спірного наказу та письмового повідомлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Аналогічний висновок щодо застосування наведених положень Податкового кодексу України міститься у постанові Верховного Суду від 26.11.2018 у справі №817/697/17 (реєстраційний номер 78129141), що враховується судом з огляду на приписи частини п`ятої статті 242 КАС України.

Колегією суддів встановлено, підтверджено матеріалами справи та не спростовано позивачем, що копію наказу від 02.10.2018 №2527 та повідомлення від 03.10.2018 №725 про проведення перевірки надіслано на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) 03.10.2018 рекомендованим листом з повідомленням про вручення №3600003957215, на підтвердження чого до матеріалів справи залучено копії рекомендованого повідомлення, поштового конверта та списку згрупованих поштових відправлень /а.с. 91, 124-125, т. 1; а.с. 62, 63, т. 2/.

Поштове відправлення повернуто контролюючому органу 05.11.2018 з відміткою поштової організації "за закінченням терміну зберігання" /а.с. 62, т. 2/.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відповідачем виконано обов`язок щодо повідомлення платника податків про проведення документальної планової виїзної перевірки, адже за 13 календарних днів до початку її проведення ФОП ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення надіслано копії наказу та повідомлення про проведення перевірки.

Податковий кодекс України не вимагає від контролюючого органу пересвідчуватись в отриманні платником податків поштового відправлення з копією наказу та повідомлення про проведення перевірки, а тому факт повернення поштового відправлення неврученим вже після початку проведення перевірки не є підставою для визнання наказу про її проведення протиправним та його скасування.

Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

Матеріалами справи встановлено, що позивачу 16.10.2018, до початку проведення перевірки, вручено направлення на перевірку від 11.10.2018 за №3469, а також пред`явлено службове посвідчення та вручено копію наказу від 02.10.2018 №2527 про проведення перевірки, що ФОП ОСОБА_1 підтвердила власноручними підписами у корінці направлення на перевірку /а.с. 101, т. 1; а.с. 72, т. 2/.

Позивач допустила податкового ревізора-інспектора до перевірки, проти проведення перевірки не заперечувала, у результаті чого перевірка фактично проведена.

Верховний Суд у постанові від 05.04.2019 у справі №810/2712/17 (реєстраційний номер НОМЕР_2 ) дійшов висновку, що платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки, зокрема виїзної, щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. В іншому разі в задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платників податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки проведення відповідної перевірки.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права у спірних відносинах викладені у постановах Верховного Суду від 22.11.2019 у справі №815/4392/15, від 18.12.2019 у справі №808/3975/13-а, від 04.02.2020 у справі №809/104/16, від 20.02.2020 у справі №810/1048/17.

Посилання позивача на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 16.01.2018 у справі №826/442/13-а, від 20.03.2018 у справі №810/1438/17, щодо незаконної податкової перевірки суд визнає безпідставними, оскільки такі висновки стосуються питання проведення невиїзної перевірки платника податків, під час проведення якої не передбачено допуску посадових осіб контролюючого органу до її проведення.

Отже, оскільки фактично допуск до проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 відбувся, а контролюючим органом реалізовано свою компетенцію на проведення такої перевірки та оформлення її результатів, наказ про призначення та проведення розглядуваного контрольного заходу не є таким, що порушує права позивача. А тому, суд першої інстанції правомірно відмовив у задоволенні позовних вимог в цій частині.

З приводу посилань позивача на невручення їй акта перевірки, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до пункту 86.3 статті 86 Податкового кодексу України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів). У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта або довідки про результати перевірки або неможливості його вручення та підписання у зв`язку з відсутністю платника податків або його законних представників за місцезнаходженням такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених у цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт.

З матеріалів справи вбачається, що 12.11.2018 посадовими особами відповідача складений акт №1456/16-31-13-07-11/2669604848 про неможливість підписання та вручення акта перевірки ФОП ОСОБА_1 з огляду на відсутність позивача за податковою адресою /а.с. 102, т. 1/.

Отже, доводи позивача про позбавлення її права щодо подання заперечень на акт перевірки, колегія суддів визнає безпідставними, адже, як підтверджено матеріалами справи, ФОП ОСОБА_1 реалізувала таке право, її заперечення розглянуті контролюючим органом та відхилені, про що платника податків повідомлено листом від 11.12.2018 вих.№ФОП/М/7103/16-31-13-07 /а.с. 103-106, 107-109, т. 1/.

За наведених вище фактичних обставин справи, доводи позивача щодо незаконності проведення перевірки не знайшли свого підтвердження у ході судового розгляду, а тому такі доводи не визнаються судом в якості достатньої підстави для скасування спірних податкових повідомлень-рішень.

Посилання позивача на те, що податковим ревізором-інспектором до початку перевірки, а також у ході її проведення не витребовувались та не досліджувались жодні первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, інші дані щодо ведення платником податків фінансово-господарської діяльності не знайшли свого підтвердження у ході розгляду справи судом та спростовані матеріалами справи у їх сукупності.

Так, до матеріалів справи залучено копію запиту Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.10.2018 №ФОП/М/5187/16-31-13-05-22 про надання документів /а.с. 14-16, т. 1/, що був надісланий платнику податків разом з копією наказу та повідомленням про проведення перевірки.

Крім того, у матеріалах справи наявні копії листа податкового ревізора-інспектора від 29.10.2018 про надання додаткових пояснень та документів для перевірки (отриманий бухгалтером 30.10.2018) та пояснень ФОП ОСОБА_1 від 22.10.2018, що отримані відповідачем 07.11.2018 /а.с. 92-95, 96-100, т. 1/.

Отже, позовні вимоги у цій частині задоволенню не підлягають.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0090391307, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 147568,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 36982,00 грн /а.с. 114 т. 1/, слід зазначити.

Зі змісту акта перевірки слідує, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 встановлено їх заниження на 147568,00 грн /а.с. 160 т. 1/. Такого висновку контролюючий орган дійшов за результатами аналізу банківських виписок про надходження коштів на розрахунковий рахунок, податкових та видаткових накладних на відпуск продукції та даних Єдиного реєстру податкових накладних.

Мотивуючи цей висновок, відповідач зазначив, що перевіркою встановлено, що позивачем при визначенні податкових зобов`язань за звітні (податкові) періоди не було враховано в повній мірі загальну суму податку на додану вартість, одержану (нараховану) в звітному (податковому) періоді по операціях з реалізації продовольчих товарів на митній території України окремим покупцям.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

За змістом пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Так, детальний опис виявленого порушення із зазначенням контрагентів позивача, періодів та сум виявленого заниження податкових зобов`язань наведений у додатку 1 до акта перевірки /а.с. 42 т. 1/.

Дослідження додатку №1 до акту перевірки дає підстави встановити, по яким саме неплатникам ПДВ позивачем не включено податкові зобов`язання до податкових декларацій з ПДВ, чим спростовуються доводи позивача з цього приводу.

У матеріалах справи наявна копія листа податкового ревізора-інспектора від 29.10.2018 про надання документів для перевірки та пояснень, що отриманий позивачем 30.10.2018, однак відомості про надання пояснень разом з їх документальними підтвердженнями в матеріалах справи відсутні /а.с. 92-95 т. 1/.

Нерозуміння позивачем суті виявленого порушення не є підставою для висновку про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення, адже, як визначено пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0090391307, а тому у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 в цій частині належить відмовити.

В межах даного предмету спору у справі, що розглядається, Верховним Судом у постанові від 10 серпня 2023 року при скасуванні рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року правова оцінка вимог позивача у цій частині не здійснювалась, а вказана постанова суду касаційної інстанції не містить висновків про неповноту встановлених судами першої та апеляційної інстанції обставин в такій частині.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0090431307, згідно з яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1300,12 грн., варто вказати.

Підставою для застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій в цій частині є висновки відповідача про несвоєчасну (пропуск на один календарний день) сплату податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності за 2016 рік у розмірі 13001,24 грн.

Суди попередніх інстанцій встановили, що граничний термін сплати позивачем податку припадав на 19.02.2017 - неділю, що є вихідним днем. Фактично грошові зобов`язання позивачем сплачені 20.02.2017, тобто в перший робочий день після вихідного, що не заперечував відповідач.

Верховний Суд у постанові від 12.04.2019 у справі № 809/1577/17 зазначив, що здійснення сплати податку у перший робочий день після вихідного свідчить про недопущення платником такого податку порушення правил сплати (перерахування) податку та відсутність підстав для притягнення до відповідальності за це.

Враховуючи вищевикладене, а також висновок Верховного Суду у постанові від 10 серпня 2022 року у даній справі суд першої інстанції під час нового розгляду справи дійшов вірного висновку, що позовні вимоги у цій частині є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню, а тому податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0090431307 належить визнати протиправним та скасувати.

Скасовуючи рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року, Верховний Суд у постанові від 10 серпня 2022 року наголошував на наступному:

"Щодо податкових повідомлень-рішень від 14.12.2018 № 0090401307, згідно з яким позивачу збільшено грошове зобов`язання зі сплати військового збору у розмірі 795,38 грн із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 198,85 грн, та № 0090421307, згідно з яким збільшено грошове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 9544,56 грн із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2386,14 грн.

Підставою для донарахування грошових зобов`язань за цими податковими повідомленнями-рішеннями стали висновки відповідача про завищення позивачем загального оподатковуваного доходу за 2016 рік на 253011,52 грн та завищення витрат за цей період на 290536,88 грн, внаслідок чого занижено оподатковуваний дохід за 2016 рік на 37525,36 грн. Крім того, перевіркою встановлено завищення витрат за 2017 рік на 15500,00 грн та, як наслідок, заниження оподатковуваного доходу за цей період на ту саму суму.

Такі висновки контролюючий орган мотивував посиланням на те, що позивачем у 2016 році помилково включено до оподатковуваного доходу суму поворотної фінансової допомоги у розмірі 253011,52 грн, а також до складу інших витрат - суми сплачених за рік авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору всього у розмірі 56788,23 грн.

Як вбачається зі змісту акта перевірки, позивачем у 2016-2017 роках фактично надано ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 поворотну фінансову допомогу на загальну суму 325350,00 грн, а повернуто станом на 31.12.2017 - 265300,00 грн.

Крім того, позивачем у 2017 році отримано від ОСОБА_3 суму фінансової допомоги у розмірі 213900,00 грн, а повернуто станом на 31.12.2017 23000,00 грн.

Дослідивши долучені до матеріалів справи копії договорів про надання поворотної фінансової допомоги та платіжних доручень про перерахування коштів, суди попередніх інстанцій встановили, що у 2016 році ФОП ОСОБА_1 на підставі договорів про надання поворотної фінансової допомоги від 22.06.2016 та від 24.10.2016 надано ФОП ОСОБА_3 поворотну фінансову допомогу у розмірі 155000,00 грн та 121000,00 грн відповідно. У свою чергу, ФОП ОСОБА_3 повернуто у 2016 році позивачу кошти у розмірі 215000,00 грн, що підтверджено платіжними дорученнями від 07.09.2016 № 669, від 02.11.2016 № 679 та від 23.11.2016 № 681.

Вищезазначені обставини не враховані контролюючим органом, а висновки перевірки про завищення позивачем загального оподатковуваного доходу за 2016 рік на 253011,52 грн не підтверджені документально.

Щодо включення до складу витрат сум авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі 56788,23 грн., колегія суддів зазначає наступне.

За положеннями пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, наведений у пункті 177.4 статті 177 ПК України. На момент виникнення спірних правовідносин (2016 рік) цей перелік не передбачав включення до складу витрат сплачених сум авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Наведений у пункті 177.4 статті 177 ПК України перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, не є вичерпним. Разом із тим, суди попередніх інстанцій не погодилися з доводами позивача про обґрунтованість включення до складу витрат сум авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі 56 788,23 грн з посиланням на положення підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України.

Так, відповідно до вказаної норми, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що позивач помилково ототожнює сплачені в 2016 році суми авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі 56788,23 грн з вартістю придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Крім того, суди погодилися з висновком контролюючого органу про безпідставність віднесення ФОП ОСОБА_1 у 2017 році до складу інших витрат сум сплачених за рік авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 15500,00 грн.

Проте, незважаючи на часткову правомірність висновків контролюючого органу, суди визнали протиправними відповідні податкові повідомлення-рішення у повному обсязі, посилаючись на положення підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 та пункту 123.1 статті 123 ПК України.

Такий висновок суди попередніх інстанцій обґрунтували тим, що повноваження щодо визначення суми грошових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є дискреційним повноваженням таких контролюючих органів. Адміністративний суд у справах щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, виконуючи завдання адміністративного судочинства щодо перевірки відповідності рішення, передбаченим у Кодексі адміністративного судочинства України критеріям, не може підміняти контролюючий орган та перебирати на себе повноваження щодо визначення грошових зобов`язань та застосування штрафу в іншому розмірі (постанови Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 804/3230/17 та від 06.11.2018 у справі № 813/3274/17).

Колегія суддів вважає передчасним такий висновок судів попередніх інстанцій, оскільки суди не витребували у відповідача детальний розрахунок нарахованих позивачу грошових зобов`язань та штрафних санкцій за кожним епізодом податкового правопорушення."

В ході нового розгляду справи свої висновки контролюючий орган мотивував посиланням на те, що позивачем у 2016 році помилково включено до оподатковуваного доходу суму поворотної фінансової допомоги у розмірі 253011,52 грн, а також до складу інших витрат - суми сплачених за рік авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору загалом у розмірі 56788,23 грн за 2016 рік та суми сплачених за рік авансових платежів з військового збору у розмірі 15500,00 грн за 2017 рік.

Щодо включення до складу витрат сум авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі 56788,23 грн за 2016 рік та суми сплачених за рік авансових платежів з військового збору у розмірі 15500,00 грн за 2017 рік, колегія суддів звертає увагу на таке.

Відповідно до пунктів 177.1, 177.2 статті 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, наведений у пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України. На момент виникнення та реалізації спірних відносин (2016 рік) цей перелік не передбачав включення до складу витрат сплачених сум авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Дійсно, перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, що наведений у пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, не є вичерпним. Разом з тим, суд не може погодитись з доводами позивача про обґрунтованість включення до складу витрат сум авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі 56788,23 грн з посиланням на положення підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до вказаної норми до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

За висновком суду, позивач помилково ототожнює сплачені в 2016 році суми авансових платежів з податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розмірі 56788,23 грн з вартістю придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Правова позиція Верховного Суду, висловлена у постанові від 21.12.2018 у справі №806/77/17, на яку посилається позивач, висловлена щодо застосування положень підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України в інших правовідносинах щодо віднесення до складу витрат платника податків процентів за користування кредитами (кредитними коштами).

Також в ході перевірки встановлено безпідставне віднесення позивачем в 2017 році до складу інших витрат - сум сплачених за рік авансових платежів по податку на доходи фізичних осіб в розмірі 15500,00 грн.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками перевірки, оскільки у 2017 році редакція пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України передбачала, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.

Викладене підтверджено і висновками Верховного Суду в постанові від 10 серпня 2022 року у даній справі та не спростовано позивачем чи його представником в ході нового розгляду справи судом першої інстанції.

У той же час, акт перевірки на стор. 12-13 містить відомості про те, що позивачем у 2016-2017 роках фактично надано ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 поворотну фінансову допомогу загалом у розмірі 325350,00 грн, а повернуто станом на 31.12.2017 - 265300,00 грн /а.с. 137-138, т. 1/.

Крім того, позивачем у 2017 році отримано від ОСОБА_3 суму фінансової допомоги загалом у розмірі 213900,00 грн, а повернуто станом на 31.12.2017 - 190900,00 грн.

До матеріалів справи залучені копії договорів про надання поворотної фінансової допомоги /а.с. 233-236,т. 1/ та платіжних доручень про перерахування коштів /а.с. 237-241,т. 1/.

Аналізуючи надані документи, судом встановлено, що у 2016 році ФОП ОСОБА_1 на підставі договорів про надання поворотної фінансової допомоги від 22.06.2016 та від 24.10.2016 надано ФОП ОСОБА_3 поворотну фінансову допомогу у розмірі 155000,00 грн та 121000,00 грн відповідно. У свою чергу, ФОП ОСОБА_3 повернуто у 2016 році позивачу кошти у розмірі 215000,00 грн, що підтверджено платіжними дорученнями від 07.09.2016 №669, від 02.11.2016 №679, від 23.11.2016 №681.

Наведені обставини контролюючим органом не враховані, а висновки перевірки про завищення позивачем загального оподатковуваного доходу за 2016 рік на 253011,52 грн не підтверджені документально.

Так, під час нового розгляду справи судом першої інстанції неодноразово витребовувались пояснення та докази на їх підтвердження стосовно документального підтвердження висновків перевірки про завищення позивачем загального оподатковуваного доходу за 2016 рік саме на суму 253011,52 грн.

Відповідно до неодноразово наданих суду пояснень в ході нового розгляду справи представниками відповідача зазначалось, що для перевірки надані робочі записи (відомості з розрахунками сум, що включалися до складу загального оподатковуваного доходу за 2016 рік). У цих відомостях були, зокрема, помилково зазначені кошти що надійшли на розрахунковий рахунок як повернення фінансової допомоги в загальній сумі 253011,52 грн, тобто в сумі, що відповідає встановленій перевіркою розбіжності. На підставі цього в Акті перевірки здійснено запис про причину порушення (стор. 17), а саме: помилкове включення ФОП ОСОБА_1 до складу загального оподатковуваного доходу, отриманого фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності за 2016 рік сум поворотної фінансової позики, що надійшли на рахунок в розмірі 253011,52 грн (за фактом невірно включеної суми повернення фінансової допомоги в розмірі 253011,52 грн). Питання щодо отримання/надання фізичною особою-підприємцем сум фінансової допомоги протягом періоду з 01.01.2016 по 31.12.2017 відображене в п.1.19 Акту (стор. 12-13, таблиці 1 та 2).

Натомість представниками відповідача при наданні відповідних пояснень неодноразово цитувались одні й ті самі пояснення без надання документального підтвердження визначення такої суми розбіжності та зазначення її в Акті перевірки, а вказані розрахунки, наведені в акті перевірки, не містять детального розрахунку встановленої розбіжності. Відповідачем не спростовано обґрунтувань позивача в частині суми коштів наданих та повернутих позик, які підтверджені документально, та одночасно не підтверджено документально суму визначену відповідачем в Акті перевірки у розмірі 253011,52 грн.

Таким чином, висновок відповідача про безпідставне включення ФОП ОСОБА_1 до складу загального оподаткованого доходу, отриманого фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності за 2016 рік сум поворотної фінансової позики, що надійшли на рахунок саме в розмірі 253011,52 грн є необґрунтованим, а відтак зменшення розміру грошового зобов`язання за 2016 рік з ПДФО на суму 45542,07 грн та військового збору на суму 3795,17 грн, що в свою чергу мало вплив на визначення відповідачем в оскаржуваних вище податкових повідомленнях-рішеннях зменшення розміру штрафних санкцій на суму 11385,52 грн (з ПДФО) та 948,79 грн (з військового збору) є безпідставним.

Натомість, колегія суддів погоджується із висновками контролюючого органу щодо завищення позивачем суми витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2016 рік на суму 233748,65 грн, з огляду на наступне.

Нормами п.177.2 ст. 177 ПК України встановлено обов`язковість документального підтвердження витрат, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця.

Наданими ФОП ОСОБА_1 для перевірки документами (платіжні доручення, чеки реєстраторів розрахункових операцій, інші платіжні документи) підтверджено оплату вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції всього в сумі 4474029,48 грн (без врахування податку на додану вартість).

В той же час, ФОП ОСОБА_1 самостійно задекларовано в декларації про майновий стан та доходи за 2016 рік (реєстраційний номер 9269807358 від 09.02.2017) значення витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в розмірі 4707778,13 грн, що не заперечується сторонами.

Однак, ні під час перевірки, ні під час розгляду цієї справи судами, позивачем не було надано жодних належних та допустимих доказів в підтвердження зазначення в поданій ним декларації суми витрат у розмірі 233748,65 грн. (4707778,13 грн /сума витрат вказана платником в декларації/ - 4474029,48 грн /сума витрат підтверджена первинними документами наданим платником під час перевірки/).

Твердження представника позивача, що контролюючий орган безпідставно дійшов висновків щодо завищення позивачем витрат з огляду на те, що на думку представника позивача, у такому випадку відповідач має зазначити конкретні назви господарських операцій по яких неправомірно сформовано витрати, - суд визнає безпідставними, оскільки висновок відповідача ґрунтується не на тому, що конкретні операції відповідачем визнаються як такі, що не пов`язані з господарською діяльність позивача і тому вони не можуть бути віднесенні ним до витрат, а ґрунтується на тому, що позивачем безпідставно в декларації вказано суму витрат значно більшу, ніж самим же позивачем надано документів в підтвердження такої суми витрат. Тобто, саме позивачем у даному випадку не додано документів на суму витрат, яка складає різницю між ним вказаними в декларації та фактично наданими на підтвердження первинними документами. Сам по собі факт зазначення позивачем в декларації суми витрат в розмірі 4707778,13 грн, у той час коли позивачем надано первинних документів в підтвердження здійснення таких витрат лише на суму 4474029,48 грн, тобто без надання платником первинних документів в підтвердження здійснення ним витрат на суму 233748,65 грн, не може свідчити про безпідставність висновків відповідача, а свідчить про не підтвердження позивачем задекларованої суми витрат. А відтак, висновок відповідача про завищення позивачем суми витрат у розмірі 233748,65 грн є правомірним, а відтак донарахування, які входять до загальної суми в оскаржуваних вище податкових повідомленнях-рішеннях суми податкових зобов`язань (в цій частині порушення) на суму 42074,76грн з податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік та 3506,23 грн з військового збору за 2016 рік та штрафних санкцій відповідно - 10518,69грн (по ПДФО) і 876,56 грн (по військовому збору) є вірним.

Крім того, колегія суддів окремо наголошує, що у наведеному відповідачем поясненні у розрізі встановлених порушень до вказаних вище податкових повідомлень-рішень /а.с. 56, т.4/ наведені значення з позначкою "*", що відповідно до наведеного в подальшому опису визначено як: "Це значення є умовним, оскільки штрафні санкції застосовуються тільки на суми збільшення перевіркою грошових зобов`язань по податку (збору) та необхідне для розуміння загального балансу штрафних санкцій за встановлене перевіркою заниження грошових зобов`язань за звітний період (рік)."

Відповідно до пунктів 7-10 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошове зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня, у тому числі за порушення норм іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні-рішенні, зменшуються, то шляхом опрацювання інформації щодо прийнятих рішень за результатами розгляду скарг в адміністративному та/або судовому порядку, наданої відповідними підрозділами контролюючого органу, до функцій яких належить розгляд скарг в адміністративному порядку та/або супроводження справ у судах, складається податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, зменшену суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому числі за порушення норм іншого законодавства.

Якщо податкове повідомлення-рішення скасовується в інших випадках, передбачених статтею 55 Кодексу, у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства або відповідно до статті 56 Кодексу під час проведення процедури його адміністративного оскарження не внаслідок зміни зазначеної в ньому загальної суми грошових зобов`язань, суми зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому числі за порушення норм іншого законодавства, платнику податків надсилається (вручається) нове податкове повідомлення-рішення, яке містить виправлені показники з урахуванням рішення контролюючого органу. У разі необхідності до такого податкового повідомлення-рішення додається новий розрахунок грошового зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені, у тому числі за порушення норм іншого законодавства.

Податкові повідомлення-рішення згідно з пунктами 6-8 цього розділу складаються контролюючим органом, який склав попереднє податкове повідомлення-рішення, протягом 3 робочих днів з дня, що настає за днем отримання таким контролюючим органом рішення за результатами адміністративного, судового оскарження або іншого рішення про скасування раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення. При цьому у разі отримання вищезазначених рішень структурним підрозділом, до функцій якого входить реєстрація вхідної та вихідної кореспонденції контролюючого органу, або відповідальною особою, визначеною керівником (виконувачем його обов`язків, його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу для виконання таких функцій, забезпечується надання такого рішення структурному підрозділу, яким складалось попереднє податкове повідомлення-рішення, протягом 1 робочого дня, що настає за днем його отримання.

При складанні податкового повідомлення-рішення йому присвоюється номер, який містить, зокрема, але не виключно, порядковий номер у межах територіального контролюючого органу, який склав податкове повідомлення-рішення, та комплексний індекс підрозділу, який склав податкове повідомлення-рішення.

Вищевикладене позбавляє суд можливості здійснити розрахунок нарахованих позивачу грошових зобов`язань та штрафних санкцій за кожним епізодом вказаних податкових правопорушень, які вплинули на розмір донарахувань грошових зобов`язань за 2016-2017 роки з податку на доходи фізичних осіб та військового збору і штрафних санкцій відповідно, однак визначає для контролюючого органу обов`язок винести нове податкове повідомлення-рішення за наслідками рішення суду, яке набрало законної сили з урахуванням здійснених судом у ньому правових висновків.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень) контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень) передбачено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

З урахуванням наведеного, зважаючи на часткову невідповідність висновків контролюючого органу в частині визначення позивачем оподатковуваного доходу за спірний період фактичним обставин справи та відсутність належного мотивування тверджень позивача про правомірність віднесення до витрат суми в розмірі 233748,65 грн та правомірність висновків відповідача про безпідставність включення позивачем до складу витрат сплачених сум авансових платежів по податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності на суму 54376,26 грн за 2016 рік та 15500,00 грн за 2017 рік, а також з військового збору на суму 2411,97 грн за 2017 рік, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про те, що необхідно визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 №№ 0090401307 та 0090421307 повністю.

Так, скасовуючи рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року, Верховний Суд у постанові від 10 серпня 2022 року наголошував також на наступному:

"Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2018 № 0090501307 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 79647,07 грн.

Склад податкового правопорушення, покладений в основу прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення, полягає в тому, що позивач у спірний період не зареєструвала в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на суму ПДВ 159294,15 грн, у зв`язку з цим до неї застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 79647,07 грн. Крім того, позивач несвоєчасно зареєструвала податкову накладну на суму ПДВ 5000,00 грн, внаслідок чого до неї застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1500,00 грн.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За положеннями пункту 201.10 цієї статті при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України (в редакції, чинній до 01.01.2017) порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.

Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної, що підлягає наданню покупцю - платнику податку на додану вартість, та розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення на платників податку, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.

У свою чергу, з 01.01.2017 даною нормою передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Надаючи оцінку правомірності застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 79647,07 грн, суди попередніх інстанцій встановили безпідставність нарахування суми штрафних санкцій за фактом реєстрації ФОП ОСОБА_1 податкових накладних на загальну суму ПДВ 159294,15 грн на адресу ТОВ Глобинський м`ясокомбінат.

Водночас за іншими епізодами цього податкового правопорушення у рішеннях судів попередніх інстанцій відсутня інформація щодо спростування правомірності застосування до позивача штрафних санкцій. Однак, посилаючись на дискреційність повноважень контролюючого органу щодо визначення суми грошових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій, суди визнали протиправним податкове повідомлення-рішення від 14.12.2018 №0090501307 в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій у розмірі 79647,07 грн.

На думку колегії суддів такий висновок судів попередніх інстанцій також є передчасним, оскільки суди не витребували у відповідача детальний розрахунок нарахованих позивачу штрафних санкцій за кожним епізодом податкового правопорушення."

В ході нового розгляду справи суд першої інстанції неодноразово витребовував детальний розрахунок нарахованих позивачу штрафних санкцій за кожним епізодом податкового правопорушення, що надавались представниками відповідача та включали в себе різні показники та значення.

Протягом періоду, що перевірявся ФОП ОСОБА_1 здійснювала оподатковувані операції з продажу товарів (продукти харчування) фізичним особам - неплатникам ПДВ та СГД - платникам ПДВ.

Як встановлено під час перевірки та не спростовано позивачем під час розгляду справи, у порушення вимог п. 201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України ФОП ОСОБА_1 не було виконано обов`язок щодо складання податкових накладних в електронній формі та їх реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних протягом визначеного терміну на всю суму або на частину суми по господарських операціях з контрагентами - кінцевими споживачами та окремими платниками ПДВ. Всього за вказаний період ФОП ОСОБА_1 не зареєстровано у ЄДПН, що складаються на постачання товарів, які оподатковуються за основною ставкою на суму 159294,15 грн по різних контрагентах. Інформація про встановлені порушення відображена в Додатку №2 до Акту перевірки.

Слід звернути увагу, що згідно інформації, зазначеної в детальних розрахунках до податкового повідомлення-рішення №0090501307 від 14.12.2018 сума застосованого штрафу до позивача в розмірі 79647,07 грн складається із штрафу 50% від суми ПДВ в податкових накладних незареєстрованих та/або несвоєчасно зареєстрованих позивачем.

До таких господарських операцій належить зокрема постачання ФОП ОСОБА_1 продукції контрагенту ТОВ "Глобинський м`ясокомбінат" за яке позивач 19.02.2016 отримала оплату у сумі 5511 грн (в тому числі ПДВ - 918,50 грн) за відвантажені 04.02.2016 продукти.

В порушення пп.14.1.179 п. 14.1 ст. 14, абзацу "б" п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України ФОП ОСОБА_1 при визначенні податкових зобов`язань за звітні (податкові) періоди не було враховано у повній мірі загальну суму податку на додану вартість, одержану (нараховану) в звітному (податковому) періоді по операціях з реалізації продовольчих товарів на митній території України, зокрема за лютий 2016 року по операціях з ТОВ "Глобинський м`ясокомбінат". Внаслідок зазначеного порушення ФОП ОСОБА_1 було занижено суму податкових зобов`язань з ПДВ на 919 грн за лютий 2016 року (сторінка 35-36 Акту перевірки).

Відтак, позивач було зобов`язана скласти податкову накладну на дату виникнення податкового зобов`язання. Проте, ФОП ОСОБА_1 не здійснено реєстрацію податкової накладної у ЄДРПН по операціях із ТОВ "Глобинський м`ясокомбінат" за лютий 2016 року на суму ПДВ 918,50 грн.

Жодних належних та допустимих доказів в спростування вказаних порушень позивачем під час розгляду справи надано не було.

В той же час, як зазначив відповідач у своїх письмових поясненнях /а.с.75 т.4/, що при заповнені колонки "фактично складено та зареєстровано податкових накладних станом на 06.11.2018, дата" допущено методологічну помилку, а саме зазначено дату "15.02.2016" по операції на суму ПДВ 918,50 грн. Вказана колонка за звітний період 02.2016 по контрагенту ТОВ "Глобинський м`ясокомбінат" на суму ПДВ 918,50 грн не повинна містити жодних даних / а.с. 57-59 т. 1/. У колонці 18 вірно зазначена інформація: "накладна не зареєстрована станом на 06.11.2018р.". В підтвердження чого надано до матеріалів справи уточнений вірний розрахунок штрафних санкцій до ППР № 0090501307 від 14.12.2018 /а.с. 76-78 т.4/.

Крім того, у наданих до суду під час нового розгляду поясненнях відповідачем зауважено наступне:

"Щодо розміру штрафних санкцій за встановлені перевіркою порушення термінів реєстрації податкових накладних (нездійснення такої реєстрації)"

Проведеною перевіркою ФОП ОСОБА_1 встановлено, зокрема, порушення строків реєстрації податкових накладних, за які нормами ПК України передбачено відповідальність у вигляді штрафних санкцій. А саме:

1) випадки несвоєчасної, з порушенням встановлених термінів, реєстрацію податкових накладних (випадок з ТОВ «Промтехенерго», коли платником було складено та несвоєчасно зареєстровано податкову накладну на суму ПДВ 5000 грн. по терміну 15.01.2018, фактично зареєстровано 15.02.2018, сума штрафної санкції 1500 грн, застосована згідно ППР №0090501307 від 14.12.2018). Правильність застосування зазначеної штрафної санкції в розмірі 1500 грн. підтверджена за результатами судових розглядів, та не оскаржується. У зв`язку з цим розрахунок штрафних санкцій по зазначеному порушенню не надається;

2) випадки нескладання податкових накладних та/або нездійснення (несвоєчасного здійснення) їх реєстрації та/або не на повну суму ПДВ. Застосовані за ці порушення штрафні санкції в сумі 79647,07 грн і є предметом судового розгляду.".

Абзацом четвертим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції враховує, що чинною до 01.01.2017 редакцією пунктів 120-1.1 статті 12 Податкового кодексу України було визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.

Відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної, що підлягає наданню покупцю - платнику податку на додану вартість, та розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення на платників податку, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.

Таким чином, колегія суддів погоджується з доводами представника позивача про те, що до 01.01.2017 штрафні санкції на підставі зазначеної вище норми могли бути застосовані лише у разі відсутності реєстрації та/або несвоєчасної реєстрації у ЄРПН податкової накладної, що надавалась платнику податку - покупцю.

У свою чергу, з 01.01.2017 даною нормою передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Залученою до матеріалів справи копією додатка №2 до акта перевірки, у якому зазначений перелік податкових накладних, щодо яких відповідачем встановлено порушення граничного строку їх реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних спростовуються доводи представника позивача, що описані у акті перевірки порушення мали місце виключно до 01.01.2017 /т. 2, а.с. 172-176/.

В той же час, судом першої інстанції в ході нового розгляду справи досліджено надані розрахунки /а.с. 47-49, 92, 97, т.4/ та встановлено, що в межах вказаного вище порушення термінів реєстрації податкових накладних (нездійснення такої реєстрації) позивачем несвоєчасно зареєстровано податкові накладні як в межах порушення строку реєстрації до 365 календарних днів, так і на 366 і більше календарних днів.

Відтак, проведені відповідачем розрахунки штрафу в частині порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, визнані судом першої інстанції правомірними, а податкове повідомлення рішення від 14.02.2018 №0090501307 у цій частині чинним, з чим погоджується суд апеляційної інстанції.

Натомість в частині допущеного позивачем порушення строку реєстрації податкових накладних від 61 до 365 календарних днів штраф підлягає перерахунку, виходячи з 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, замість 50 відсотків відповідних сум, застосованих відповідачем.

Як наслідок, податкове повідомлення-рішення від 14.02.2018 №0090501307 підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині 10% як різниці між 40 відсотками суми податку на додану вартість, що мали бути застосовані до епізодів по порушенню строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів, та між 50 % безпідставно застосованими відповідачем до таких епізодів згідно наданих розрахунків /а.с. 47-49, 92-97, т.4/ у наступному розрізі відповідних операцій, в частині сум ПДВ, кількості днів допущеного порушення та неправомірно застосованого розміру штрафу 10%:

по операції з ТОВ "Сільпо Фуд" в частині суми ПДВ - 373,58 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 37,36 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 3333,33 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 333,33 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 4380,77 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 438,08 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_6 в частині суми ПДВ - 1666,67 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 166,67 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 4258,69 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 425,87 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_7 в частині суми ПДВ - 372,56 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 37,26 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_7 в частині суми ПДВ - 1350,90 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 135,09 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 5704,82 грн; 356 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 570,48 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_7 в частині суми ПДВ - 498,25 грн; 341 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 49,83 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_7 в частині суми ПДВ - 1277,19 грн; 341 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 127,72 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_8 в частині суми ПДВ - 1742,19 грн; 341 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 174,22 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 3333,33 грн; 341 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 333,33 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 3333,33 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 333,33 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_8 в частині суми ПДВ - 2647,20 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 264,72 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 2500,00 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 250,00 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_8 в частині суми ПДВ - 2579,37 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 257,94 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_5 в частині суми ПДВ - 5368,43 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 536,85 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_8 в частині суми ПДВ - 2666,67 грн; 326 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 266,67 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_9 в частині суми ПДВ - 8621,73 грн; 295 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 862,17 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_10 в частині суми ПДВ - 10617,07 грн; 295 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 1061,71 грн;

по операції з ФОП ОСОБА_8 в частині суми ПДВ - 6904,73 грн; 295 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 690,47 грн;

по операції з ПП "Діадема" в частині суми ПДВ - 417,30 грн; 310 календарних днів допущеного порушення; неправомірно застосованого розміру штрафу 10% - 41,73 грн.

Враховуючи викладене, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.02.2018 №0090501307 в частині застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 7394,83 грн.

Скасовуючи рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року, Верховний Суд у постанові від 10 серпня 2022 року наголошував також на наступному:

"Щодо податкових повідомлень-рішень від 14.12.2018 № 0090411307 та №0090491307.

Відповідно до зазначених податкових повідомлень-рішень позивачу донараховано грошові зобов`язання, штрафні санкції та пеню зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору у зв`язку з несвоєчасністю та не у повній мірі сплати до бюджету податку і збору із заробітної плати найманих працівників. Так, перевіркою встановлено, що позивачем не сплачено до бюджету податок на доходи фізичних осіб у розмірі 11454,46 грн та несвоєчасно сплачено 7571,37 грн, а також не сплачено військовий збір у розмірі 431,03 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не заперечувала факт порушення податкового законодавства у цій частині та розмір штрафних санкцій, застосованих за несвоєчасність сплати узгоджених сум грошових зобов`язань зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Водночас спірним питанням було визначення факту повторності вчинення податкового правопорушення у розумінні статті 127 ПК України, положення якої застосовано судами попередніх інстанцій до спірних правовідносин, та, відповідно, вирішення правомірності застосування до Позивача штрафних санкцій у розмірі 50% та 75% за змістом санкції цієї статті.

Посилаючись на правову позицію Верховного Суду, викладену в постановах від 12.03.2019 року у справі № 813/4205/17 та від 12.07.2019 у справі № 813/6331/14, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що оскільки контролюючим органом не було зафіксовано факту повторного протягом 1095 днів неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб, як і не було надано доказів прийняття податкових повідомлень-рішень, якими позивачу були б збільшені суми грошового зобов`язання двічі, тричі протягом року, що передували прийняттю оскарженого податкового повідомлення-рішення, то в діях позивача не вбачається ознак повторності, порушення податкового законодавства виявлені в ході проведення однієї перевірки, а відтак мала бути застосована штрафна санкція в розмірі 25% на суму виявлених порушень.

Проте колегія суддів уважає помилковим такий висновок, оскільки судами неправильно застосовано положення статті 127 ПК України.

Згідно з пунктом 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відтак, положеннями статті 127 ПК України встановлено відповідальність платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.01.2020 у справі № 820/11382/15 зробила правовий висновок, що несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для накладення штрафу згідно зі статтею 127 ПК України. Розмір штрафних санкцій визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Тобто, за наведеного правового регулювання в контексті встановлених обставин у цій справі суди попередніх інстанцій дійшли помилкових висновків, що застосування штрафу у розмірі 50% та 75% суми податку можливе у разі встановлення контролюючим органом повторності порушення протягом 1095 днів, яке зафіксовано в акті перевірки та, як наслідок, у податковому повідомленні-рішенні.

У частині нарахування пені відповідно до податкових повідомлень-рішень від 14.12.2018 № 0090411307 та № 0090491307, то у касаційній скарзі відсутні доводи щодо незгоди з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про неправильність застосування відповідачем підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України та, як наслідок, протиправність здійсненого розрахунку пені, тому у цій частині Суд не переглядає рішення судів попередніх інстанцій."

Варто наголосити, що суд першої інстанції при первинному розгляді справи зазначав, що відповідно до підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України нарахування пені розпочинається: при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до статті 50 цього Кодексу, - після спливу 90 календарних днів (270 календарних днів у разі здійснення платником податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу), наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.

Виходячи з наведеної норми закону, суд першої інстанції при первинному розгляді, з оцінкою якого погодився суд апеляційної інстанції, погоджувався з доводами представника позивача про те, що відповідач мав розрахувати пеню починаючи з 91 календарного дня за останнім днем граничного строку сплати податкових зобов`язань, тоді як залученими до матеріалів справи розрахунками пені підтверджено, що податковий орган здійснив відповідні розрахунки без урахування зазначених вище вимог підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України.

Матеріалами справи встановлено, що під час нового розгляду справи, позивачем не надано жодних належних та допустимих доказів в підтвердження своїх аргументів щодо протиправності нарахуванням відповідачем штрафних санкцій по вказаних вище податкових повідомленнях-рішеннях, а відповідачем не надано жодних аргументів та відповідно доказів в їх підтвердження щодо правомірності здійсненого ним нарахування пені по вказаних вище податкових повідомленнях-рішеннях, зокрема з урахуванням висновків зроблених судами у цій справі.

Під час нового розгляду даної справи суд першої інстанції зважаючи на висновки Верховного Суду у даній справі, викладені у постанові від 10 серпня 2022 року про відсутність у касаційній скарзі доводів щодо незгоди з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про неправильність застосування відповідачем підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України та, як наслідок, протиправність здійсненого розрахунку пені, дійшов вірного висновку про часткове задоволення вимог у цій частині шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14.12.2018: №0090411307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання - пені у розмірі 274,22 грн, а також № 0090491307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання - пені в розмірі 5415,03 грн.

При новому розгляді справи необхідно зазначити, що податковим повідомленням-рішенням від 14.12.2018 №0090481307 до платника податків застосовані штрафні (фінансові) санкції відповідно до частини першої пункту 119.2 статті 119 Податкового кодексу України, відповідно до якої неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Так, перевіркою ФОП ОСОБА_1 встановлено, що позивач не подала до контролюючого органу за місцем обліку (Кременчуцька ОДПІ) податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку (форма 1ДФ) за ІІІ квартал 2017 року.

Відповідно до абзацу "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.

Позивач правомірність цього висновку контролюючого органу жодним чином не заперечувала та належними доказами не спростувала, а тому суд першої інстанції правомірно визнав доведеним факт неподання позивачем податкового розрахунку за формою 1-ДФ за ІІІ квартал 2017 року і, як наслідок, підтверджує правомірність і обґрунтованість податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018 №0090481307.

В межах даного предмету спору у даній справі Верховним Судом у постанові від 10 серпня 2023 року при скасуванні рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року правова оцінка вимог позивача у цій частині не здійснювалась, а вказана постанова суду касаційної інстанції не містить висновків про неповноту встановлених судами першої та апеляційної інстанції обставин в такій частині.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що в задоволенні позовних вимог в цій частині позивачу належить відмовити.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що необхідно визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 14.12.2018: № 0090421307 та №0090401307 повністю; № 0090431307 повністю; № 0090411307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання - пені у розмірі 274,22 грн; № 0090491307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання - пені в розмірі 5415,03 грн. № 0090501307 в частині застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 7394,83 грн. та відмовити в задоволенні іншої частини позовних вимог.

Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано частково задовольнив адміністративний позов.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.07.2023 року по справі №440/3159/19 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.07.2023 по справі № 440/3159/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.О. КононенкоСудді(підпис) (підпис) В.А. Калиновський О.М. Мінаєва Повний текст постанови складено 14.12.2023 року