Постанова

від 19.12.2023 по справі 380/15742/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/15742/23 пров. № А/857/21612/23Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судового засідання Хомин Ю.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року у справі № 380/15742/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ДИНАМО БУД ТРАНС до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної,-

суддя в 1-й інстанції Морська Г.М.,

час ухвалення рішення 16.10.2023 року,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складання повного тексту рішення 17.10.2023 року,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Динамо Буд Транс" (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач 1), Державної податкової службї України (далі - відповідач 2), в якому просить :

- визнати протиправним та скасувати Рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №8963051/43913302 від 08.06.2023;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкову накладну №4 від 03.05.2023.

Позовні вимоги обгрунтовано тим, що 08.09.2022 між ТОВ Динамо Буд Транс (Постачальник) та ТОВ Динамо Інвест (Покупець) укладений Договір № 01-09 на підставі договору 03.05.2023 проведена поставка товару та виписана ПН № 4 від 03.05.2023 на суму 953093,95 грн, у т. ч. ПДВ 158848,99 грн. Згідно із відомостями квитанції, що надійшла в електронний кабінет позивача, Відповідачем 1 реєстрація ПН зупинена. Контролюючим органом запропоновано падати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН. Відповідачу 1 позивачем скероване Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо реєстрації ПН, в яких надані пояснення щодо операції, а разом із повідомленням скеровані сканкопії первинних документів, які підтверджують господарську операцію. Однак, спірним рішенням №8963051/43913302 від 08.06.2023 Відповідач 1 відмовив в реєстрації ПН. Із змісту рішення слідує, що підставою для відмови контролюючий орган вказав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

Стверджує, що контролюючим органом не було направлено платнику податку повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень, а одразу прийняте рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Разом з тим зазначена в Рішеннях про відмову в реєстрації ПН інформація не відповідає дійсності, оскільки всі долучені Позивачем документи до Повідомлення складені в суворій відповідності до вимог чинного законодавства України та податкових норм. Крім того, варто звернути увагу на те, що в Рішеннях про відмову в реєстрації ПН контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних без вказівки які саме документи складені з порушенням законодавства. Застосоване загальне поняття. При цьому, можливість розуміння платником податків, які саме документи на думку комісії складено з порушення вимог законодавства, прямо залежить від визначення контролюючим органом чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Із вказаних підстав Позивач вважає спірне рішення таким, що суперечить вимогам законодавства, порушує його права та інтереси у сфері господарської діяльності, а тому підлягають скасуванню, а ПН - реєстрації.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року у справі № 380/15742/23 позовні вимоги задоволено повністю.

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування Єдиному реєстрі податкових накладних №8963051/43913302 від 08.06.2023 відмовлено у реєстрації податкової накладної позивача №4 від 03.05.2023 з підстав ненаданням платником податку копій документів: - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН, стверджує, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу, відтак зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні ПН в ЄРПН є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року у справі № 380/15742/23 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Вислухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів приходить до переконання, що вона не підлягає до задоволення з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги в справі, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем надано на розгляд контролюючого органу для реєстрації податкової накладної достатньо первинних документів, які складені з дотриманням вимог законодавства.

Розглядаючи спір апеляційний суд виходить із наступного.

Встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю ДИНАМО БУД ТРАНС (Код ЄДРПОУ 43913302), створене за рішенням №01/01 засновника (учасника) від 08 лютого 2021 року. На підставі рішення 01/02 засновника (учасника) від 02 лютого 2022 року змінено найменування ТзОВ ДИНАМО ТРАНС ЛОГІСТИК на ТзОВ ДИНАМО БУД ТРАНС, а рішенням №23/03 засновника (учасника) від 23 березня 2023 року призначено на посаду Директора ТзОВ ДИНАМО БУД ТРАНС ОСОБА_1 , який діє на підставі Статуту.

Основним видом діяльності Товариства є інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (код КВЕД 52.29). Серед додаткових видів діяльності Товариства є: 41.10 Організація будівництва будівель, 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель 42.12 Будівництво залізниць і метрополітену 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у. 43.11 Знесення 43.12 Підготовчі роботи па будівельному майданчику 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним наливом і подібними продуктами 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткованням і приладдям до нього 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля 81.22 Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів 55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування 6.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування.

Між ТОВ ДИНАМО БУД ТРАНС (Покупець) та ТОВ ВОДАЛЕНД УКРАЇНА (Продавець) 23.03.2023 укладений Договір поставки 25-ЛВ на товар зазначений у специфікації. Відповідно до чого була оформлена видаткова накладна №ЛВ000000447 від 28.04.2023 року. Доставка даного товару була здійснена на підставі ТТН № ЛВ000000449 від 28.04.2023 за рахунок ТзОВ ДИНАМО БУД ТРАНС (акт наданих транспортних послуг від 28.04.2023 № №ЛВ000000447, оплата проведена на підставі платіжних доручень від 28.03.2023, 26.04.2023, 27.04.2023.

Зазначений товар був у подальшому реалізований ТОВ Динамо Інвест.

Так 08.09.2022 між ТОВ Динамо Буд Транс (Постачальник) та ТОВ Динамо Інвест (Покупець) укладений Договір № 01-09 на підставі договору 03.05.2023 проведена поставка товару, складена видаткова накладна № 4 від 03.05.2023 на суму товару 953093,95 грн, у т. ч. ПДВ 158848,99 грн. та виписана ПН № 4 від 03.05.2023 на суму 953093,95 грн, у т. ч. ПДВ 158848,99 грн. Доставка товару до покупця здійснювалась замовником відповідно до ТТН № Р4 від 03.05.2023. Оплата проведена на підставі платіжних інструкцій № 31/05/2023 від 31.05.2023, №29/05/2023 від 29.05.2023, №26/05/2023 від 26.05.2023, №26/05/2023 від 26.05.2023, № 25/05/2023 від 25.05.2023.

Відповідно до вимог Податкового кодексу України, у зв`язку з настанням першої події (в наведеному випадку виконанням робіт), яка є підставою для нарахування та сплати податку на додану вартість ТОВ Динамо Буд Транс, датою настання першої події, склало та направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН № 4 від 03.05.2023.

За результатами обробки цих податкових накладних Автоматизованою системою Єдине вікно подання електронних документів ДПС України було направлено Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, в яких зазначено: коди УКТЗЕД/ДКПП відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Пропонуємо надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Після отримання Позивачем квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної для підтвердження реальності здійснення операцій Позивачем надані пояснення та додаткові документи, що не заперечується відповідачами.

Так позивачем були надані комісії ГУ ДПС у Львівській області 13 файлів, що містили наступні документи:

1. Пояснення №2. від 02.06.2023р. на 5 арк.;

2. Рішення засновника (учасника) №01/01 від 08.02.2021р на 1 арк.;

3. Рішення (учасника) №01/02 від 02.02.2022 року на 4 арк.;

4. Рішення (учасника) №23/03 від 23.03.2023 року на 1 арк.;

5. Виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань №5175621110085 від 27.03.2023р. на 5 арк.;

6. Витяг з реєстру платників податку на додану вартість №2313064500069 від 29.03.2023 року на 1 арк.;

7. Довідка про реквізити ТзОВ ДИНАМО БУД ТРАНС на 1 арк.;

8. Штатний розпис: б/н від 01.05.2023р. на 1 арк.;

9. Договір оренди будинку, споруди (іншого об`єкта нерухомості) № 62 від 03.04.2023 року з додатками (Акт здачі-приймання робіт №ОУ-00003Ю від 31.05.2023 року, Акт здачі- приймання робіт №ОУ-0000239 від 30.04.2023 року, рахунок-фактура №СФ 0000237 від 12.04.2023, платіжна інструкція №379 від 09.05.2023 року) на 13 арк.;

10. Договір купівлі-продажу №01-09 від 08.09.2022 року з додатками (Видаткова накладна №4 від 03.05.2023 року, платіжна інструкція № 31/05/2023 від 31.05.2023 року, платіжна інструкція №29/05/2023 від 29.05.2023 року, платіжна інструкція №26/05/2023 від 26.05.2023, платіжна інструкція №26/05/2023 від 26.05.2023, платіжна інструкція № 25/05/2023 від 25.05.2023 року, товарно транспортна накладна №Р4 від 03.05.2023) на 10 арк.;

11. Податкова накладна №4 від 03.06.2023 року на 2 арк.;

12. Квитанція про зупинення реєстрації №9126600929 від 30.05.2023 на 5 арк.;

13. Договір поставки 25-ЛВ від 23.03.2023 року з додатками (Видаткова накладна №ЛВ- 000000447 від 28.04.2023 року, Акт надання послуг №ЛВ-000000447 від 28.04,2023року, товарна-транспортна накладна № ЛВ-000000449 від 28.04.2023, платіжна інструкція №361 від 27.04.2023 року, платіжна інструкція №357 від 26.04.2023 року, платіжна інструкція №829 від 28.03.2023 року) на 12 арк.

За результатами розгляду Повідомлення, контролюючим органом було прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8963051/43913302 від 08.06.2023, відповідно до яких було відмовлено у реєстрації податкових накладних із зазначенням причини: Надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

В графі рішень Додаткова інформація, до потрібно зазначити чітко які саме документи складені із порушенням законодавства, комісія регіонального рівня зазначає загальне поняття без чіткого переліку документів, а саме: Первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Рішення комісії оскаржене позивачем в адміністративному порядку.

Позивач звертався до Відповідача-2 зі Скаргою щодо рішення про відмову в реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, до якої були долучені копії тих документів, що долучались до Повідомлення. За результатами розгляду Скарги Відповідачем-2 було прийняте Рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі, яким залишена скарга без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Не погодившись із цими рішеннями, позивач звернувся до суду.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Приписами частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Згідно із пунктом 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Як передбачено у пункті 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із приписами пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 204) (далі Порядок №1246).

За правилами пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 1 до Порядку № 1165 визначено «Критерії ризиковості платника податку на додану вартість» (надалі по тексту також - Критерії).

Так, пунктом 1 Критерії ризикованості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Однак, як обгрунтовано зазначив суд першої інстанції, у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом не наведено чіткого обґрунтування наявності вказаного критерію та відповідного розрахунку.

На переконання апеляційного суду, пропозиція контролюючого органу щодо надання пояснень та документів носили формальний характер та за своїм змістом дублювали припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку необхідних документів.

При цьому у пункті 5 Порядку №520 зазначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК у ЄРПН, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно із таким переліком.

На думку апеляційного суду, при оцінці обґрунтованості оспорюваного рішення слід виходити із загальних вимог, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, а саме його обґрунтованості та вмотивованості, та з урахуванням покладеного на суб`єкта владних повноважень приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку доказування правомірності свого рішення.

Разом із тим, контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації ПН не було вказано конкретної назви чи переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН, що ставить платника податків у стан правової невизначеності, позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Відтак, апеляційний суд вважає, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації ПН щодо належного оформлення квитанції вказує на протиправність рішень, прийнятих на наступному етапі рішень про відмову у реєстрації ПН у ЄРПН.

При цьому апеляційний суд наголошує на тому, що у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а Верховний Суд вказував на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Львівській області надано достатньо первинних документів для спростування тверджень відповідача-1 щодо ризиковості здійснення операції, які складені з дотриманням вимог законодавства та відображають господарські операції Товариства.

Апеляційний суд приходить до переконання, що первинні документи, які позивачем долучені до повідомлення, а також до матеріалів справи, засвідчують факт реального виконання позивачем господарських зобов`язань перед контрагентом та були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

При цьому, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Висновок аналогічного змісту викладено у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.

З огляду на викладене апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про протиправність оспорюваного рішення ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних від 08.06.2023 №8963051/43913302, а отже про необхідність його скасування.

При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог у частині зобов`язання ДПС зареєструвати ПН № 4 від 03.05.2023 року у ЄРПН апеляційний суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Дискреційні повноваження це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.

Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відтак, з огляду на визнання протиправним та скасування оспорюваного рішення ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних від 08.06.2023 №8963051/43913302 у ЄРПН відповідно у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірну ПН № 4 від 03.05.2023 року у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.

Враховуючи встановлені судом обставини, колегія суддів приходить до висновку, що відсутні підстави для задоволення апеляційних вимог.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись ст. 308, 310, 313, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2023 року у справі № 380/15742/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник судді Т. В. Онишкевич Н. М. Судова-Хомюк Повне судове рішення складено 19.12.2023 року