Постанова

від 14.12.2023 по справі 500/329/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2023 рокуЛьвівСправа № 500/329/23 пров. № А/857/12979/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:Затолочного В.С.,

суддів:Качмара В.Я., Коваля Р.Й.,

з участю секретаря судового засіданняЄршової Ю.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 червня 2023 року у справі № 500/329/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЕНД ПРАЙД» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Мартиць О.І. в м. Тернопіль Тернопільської області 08.06.2023 о 11:53 год., повний текст складено 16.06.2023), -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ленд Прайд» (далі ТОВ «Ленд Прайд», позивач, платник податку, товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач 1, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі відповідач 2, ДПС) в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі Комісія) від 04.11.2022 №№ 7564632/38043852, 7564633/38043852, 7564631/38043852, 7614911/38043852 про відмову у реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) від 03.10.2022 №№ 1, 2, 3, від 04.10.2022 № 4 та зобов`язати відповідача 2 зареєструвати в ЄРПН зазначені податкові накладні.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 червня 2023 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись із вказаним рішенням, його оскаржив відповідач 1, який покликаючись на те, що рішення є незаконним та необґрунтованим, ухваленим з порушенням норм матеріального і процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, просить рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 червня 2023 року скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування апеляційних вимог покликається на те, що у відповідача 1 були наявні усі правові підстави для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, оскільки платник податків відповідав пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Проте, належних документів платником податків надано не було. Звертає увагу на те, що позивачем не надано документів на підтвердження оплати за надані послуги складського зберігання, у зв`язку з чим розрахунки з ТОВ «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» не підтверджені. Також наявні розбіжності у договорі поставки від 03.10.2022 з ТОВ «Тріумф» та специфікації до нього стосовно оплати у відсотках орієнтовної вартості товару та строку оплати товару. Крім того, позивачем не надано жодного підтверджуючого документа на отримання товару, який в подальшому було реалізовано, відтак у контролюючого органу відсутня інформація щодо джерела походження ріпаку та пшениці, не відомо, чи ТОВ «Ленд Прайд» виступає посередником та реалізовує товар, який було попередньо придбано, чи реалізовує власновирощену продукцію.

Позивач скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу, просив в задоволенні такої відмовити.

Відповідач-2 не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши та обговоривши матеріали справи, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що ТОВ «Ленд Прайд» зареєстроване як юридична особа 06.01.2012, з 01.11.2013 зареєстровано платником податку на додану вартість.

Видами діяльності Товариства згідно з Класифікацією видів економічної діяльності КВЕД-2010 є:

01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний);

01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів;

01.42 Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів;

01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві;

46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин;

46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами;

49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

Між ТОВ «Ленд Прайд» (Постачальник) та Приватним підприємством «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» (Покупець) укладено Договір поставки сільськогосподарської продукції від 03.10.2022 № ЛОТ/РП-031022-ІСС (далі Договір № ЛОТ/РП-031022-ІСС), згідно з пунктом 1.1 якого Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві, а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом дії цього Договору насіння ріпаку вищого та/або 1-го класів врожаю 2022 року, з якісними показниками вказаними в Додатку до цього договору, надалі - продукція/товар. Асортимент, кількість, якість, ціна, умови та строки поставки продукції, місце прийому - передачі, строки оплати продукції, узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі товарні партії продукції, які поставляються згідно цього Договору та становлять його невід`ємну частину.

Відповідно до пункту 1 Додатку від 03.10.2022 № 1 в рамках Договору ЛОТ/РП-031022-ІСС ТОВ «Ленд Прайд» взяло на себе зобов`язання передати у власність ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» продукцію врожаю 2022 року, а саме: Ріпак врожаю 2022 року (без ГМО), 1487,324 тонн (+/-5%), ціна 14210,53 грн за тонну (без ПДВ), вартість (+/-5%) 21135662,32 грн (без ПДВ), всього 24094655,04 грн (з ПДВ).

Згідно з пунктом 6 Додатку від 03.10.2022 № 1 в рамках Договору поставки 86% від вартості партії Продукції сплачується Покупцем протягом 5 (п`яти) банківських днів від дня поставки усієї кількості продукції згідно з цим Додатком та надання Постачальником копій документів.

Згідно акту приймання-передачі від 03.10.2022 № ЛТ-00000113 і видаткової накладної від 03.10.2022 № 25 на виконання умов Договору № ЛОТ/РП-031022-ІСС ТОВ «Ленд Прайод» 03.10.2022 передало ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» 500 тонн ріпаку врожаю 2022 року (без ГМО) загальною вартістю 8100002,10 грн, в тому числі ПДВ (14%) 994737,10 грн.

ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» частково оплатило вартість ріпаку у розмірі 6966001,81 грн на підставі рахунку на оплату від 03.10.2022 № 25 згідно з платіжним дорученням від 05.10.2022 № 2067357. Решту вартості ріпаку ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» зобов`язується оплатити після реєстрації податкової накладної № 1 в ЄРПН.

Згідно акту приймання-передачі від 03.10.2022 № ЛТ-00000114 і видаткової накладної від 03.10.2022 № 26 на виконання умов Договору № ЛОТ/РП-031022-ІСС ТОВ «Ленд Прайд» 03.10.2022 передало ПП «ЛАН- ОІЛ ТРЕЙД» 500 тонн ріпаку врожаю 2022 року (без ГМО) загальною вартістю 8100002,10 грн, в тому числі ПДВ (14%) 994737,10 грн.

ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» частково оплатило вартість ріпаку у розмірі 6966001,81 грн на підставі рахунку на оплату від 03.10.2022 № 26 згідно з платіжним дорученням від 06.10.2022 № 2067388. Решту вартості ріпаку ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» зобов`язується оплатити після реєстрації податкової накладної № 2 в ЄРПН.

Згідно акту приймання-передачі від 03.10.2022 № ЛТ-00000115 і видаткової накладної від 03.10.2022 № 27 на виконання умов Договору № ЛОТ/РП-031022-ІСС ТОВ «Ленд Прайд» 03.10.2022 передало ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» 487,324 тонн ріпаку врожаю 2022 року (без ГМО) загальною вартістю 7894650,84 грн, в тому числі ПДВ (14%) 969518,52 грн.

ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» частково оплатило вартість ріпаку у розмірі 6789399,72 грн на підставі рахунку на оплату від 03.10.2022 № 27 згідно з платіжним дорученням від 06.10.2022 № 2067389. Решту вартості ріпаку ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» зобов`язується оплатити після реєстрації податкової накладної № 3 в ЄРПН.

На виконання податкових зобов`язань за наслідками даних господарських операцій позивачем подано для реєстрації податкові накладні від 03.10.2022 №№ 1, 2, 3, які направлено на реєстрацію засобами електронного зв`язку до органів ДПС України.

За результатами перевірки зазначених податкових накладних, ДПС України направлено позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних.

В квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних повідомлено позивача про те, що реєстрація податкових накладних від 03.10.2022 №№ 1, 2, 3 зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1205 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано платнику надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

На виконання вказаних вимог позивачем щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, подано до контролюючого органу пояснення з копіями документів, що засвідчують реальність здійснення господарських операцій за податковими накладними від 03.10.2022 №№ 1, 2, 3. До пояснень було долучено первинні документи, складені під час здійснення господарської операції з продажу ріпаку, а саме: договори, видаткові накладні, акти тощо, а також фінансова та статистична звітність, установчі та реєстраційні документи, оборотно-сальдова відомість, картка рахунку 361, виписки з банківського рахунку, що підтверджують оплату ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» ріпаку врожаю 2022 року (без ГМО) після його продажу.

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів ГУ ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 04.11.2022 №№ 7564632/38043852, 7564633/38043852, 7564631/38043852 про відмову у реєстрації податкових накладних від 03.10.2022 №№ 1, 2, 3.

Підставою для відмови в реєстрації зазначених податкових накладних визначено ненадання платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Рішення про відмову в реєстрації податкових накладних позивач оскаржив в адміністративному порядку, однак рішеннями комісії ДПС України від 24.11.2022 №№ 64766/38043852/2, 64746/38043852/2, 64702/38043852/2 скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.

Між ТОВ «Ленд Прайд» (Постачальник) та ТОВ Фірма «ТРІУМФ» (Покупець) укладено Договір поставки від 03.10.2022 № Т.0034 (далі Договір № Т.0034), згідно з пунктом 1.1 якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця зерно українського походження врожаю 2022 року (надалі - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар відповідно до умов даного Договору та відповідних специфікацій до нього.

Відповідно до Специфікації від 03.10.2022 № 1 до Договору № Т.0034 від 03.10.2022 ТОВ «Ленд Прайд» взяло на себе зобов`язання передати у власність ТОВ Фірма «ТРІУМФ» продукцію врожаю 2022 року, а саме: пшениця, 300 тонн (+/-10%), ціна 4500,00 грн за тонну (з ПДВ) і 3947,37 грн за тонну (без ПДВ), вартість 1184211,00 грн (без ПДВ), сума ПДВ 165789,54 грн, всього 1350000,54 грн (з ПДВ).

Згідно з пунктом 2 Специфікації від 03.10.2022 № 1 до Договору № Т.0034 від 03.10.2022 Покупець здійснює оплату Товару у розмірі 80% протягом п`яти банківських днів з моменту поставки Товару. Кінцеву оплату Покупець здійснює протягом п`яти банківських днів з моменту реєстрації податкової накладної в ЄРПН, отримання оригіналів документів та оплати транспортних послуг, послуг елеватора.

04.10.2022 на виконання умов Договору № Т.0034 від 03.10.2022 ТОВ «Ленд Прайд» передало ТОВ Фірма «ТРІУМФ» 300 тонн пшениці загальною вартістю 1350000,54 грн, в тому числі ПДВ (14%) 165789,54 грн, та переоформило на ТОВ Фірма «ТРІУМФ» складську квитанцію на зерно від 04.10.2022 № 696.

ТОВ Фірма «ТРІУМФ» частково оплатило вартість пшениці у розмірі 1080000 грн на підставі рахунку на оплату від 03.10.2022 № 28 згідно з платіжним дорученням від 05.10.2022 № 718. Решту вартості пшениці ТОВ Фірма «ТРІУМФ» зобов`язується оплатити після реєстрації податкової накладної № 4 в ЄРПН.

На виконання податкових зобов`язань за наслідками даної господарської операції позивачем подано для реєстрації податкову накладну від 04.10.2022 № 4, яку направлено на реєстрацію засобами електронного зв`язку до органів ДПС України.

За результатами перевірки зазначеної податкової накладної ДПС України направлено позивачу квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної.

В квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної повідомлено позивача про те, що реєстрація податкової накладної від 04.10.2022 № 4, зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано платнику надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

На виконання вказаних вимог позивачем щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, подано до контролюючого органу пояснення з копіями документів, що засвідчують реальність здійснення господарської операції за податковою накладною від 04.10.2022 № 4. До пояснення було долучено первинні документи, складені під час здійснення господарської операції з продажу пшениці, а саме: договори, видаткові накладні, квитанції тощо, а також фінансова та статистична звітність, установчі та реєстраційні документи, оборотно-сальдова відомість по рахунку 271 за жовтень 2022 року.

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів ГУ ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 11.11.2022 № 7614911/38043852 про відмову у реєстрації податкової накладної від 04.10.2022 № 4.

Підставою для відмови в реєстрації зазначеної податкової накладної визначено ненадання платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної позивач оскаржив в адміністративному порядку, однак рішенням комісії ДПС України від 30.11.2022 № 67181/38043852/2 скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.

Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкових накладних у ЄРПН протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції покликається на те, що позивачем виконані умови, визначені законом для прийняття рішення щодо реєстрації спірних податкових накладних у ЄРПН.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює ПК України.

Як встановлено пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування (далі також ПН/РК) до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої ПН/РК сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої ПН/РК. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Водночас за приписами пункту 74.2 статті 74 ПК України в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких ПН/РК в ЄРПН. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165).

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки ПН/РК, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК коригування зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в ЄРПН, у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих ПН/РК, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН/РК, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових, зокрема, у разі відсутності товару/послуги, зазначених у податковій накладній, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою).

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення ПН/РК;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до отриманої позивачем квитанції реєстрація спірної накладної зупинена у зв`язку із їх відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості платника податку, без наведення зазначення чіткого переліку документів, які необхідно надати, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Такий висновок відповідає правовим позиціям Верховного Суду, неодноразово викладеним у його рішеннях, зокрема, у постанові від 23.10.2018 року у справі № 822/1817/18.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

У квитанціях за наслідками розгляду питання про прийняття спірних податкових накладних не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

Платником податків надано до податкового органу всі первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, за результатами яких були виписані відповідні податкові накладні.

Аналіз змісту оскаржуваних рішень дає підстави стверджувати, що комісія ГУ ДПС у Тернопільській області, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням її змісту і обсягу, а також не запропонувала позивачу подати перелік конкретних документів необхідних для прийняття рішення.

Крім того, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про те, що позивачем стосовно податкових накладних від 03.10.2022 №№ 1, 2, 3 та від 04.10.2022 № 4 до контролюючого органу подано пояснення щодо господарських операцій, з первинними документами, які підтверджують факт поставки ріпаку та пшениці за договорами №№ ЛОТ/РП-031022-ІСС та Т.0034 із ПП «ЛАН-ОІЛ ТРЕЙД» та з ТОВ Фірма «ТРІУМФ».

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відсутність станом на час прийняття оспорюваних рішень правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків (позивача у справі), оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН не вказано чіткого переліку документів, які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

До того ж, як зазначено вище, надані позивачем відповідачу 1 документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН, а саме:

1) листа ГУ ДПС у Тернопільській області від 13.04.2022 № 162/19-00-18-06, яким ГУ ДПС підтвердило перебування Товариства на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності як платника єдиного податку четвертої групи, а, відповідно, частку сільськогосподарського товаровиробництва Товариства за попередній податковий (звітний) рік понад 75 відсотків;

2) наказу від 01.10.2022 № 20 «Про затвердження штатного розпису», що вказує на наявність 8 працівників Товариства, безпосередньо залучених до обробітку посівних площ і збору врожаю ріпаку;

3) фінансової звітності ТОВ «Ленд Прайд» станом на 01.01.2022, яка засвідчує показники фінансової стійкості та самодостатності Товариства: залишкова вартість основних засобів - 3937800 грн, загальна балансова вартість необоротних та оборотних активів - 44031400 грн; обсяг постачання сільськогосподарської продукції - 50825600 грн; дохід - 52127400 грн, витрати - 30002500 грн, чистий прибуток - 22124900 грн;

4) податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи (Уточнююча загальна, Уточнююча) від 14.10.2022, яка засвідчує перебування в користуванні (оренді) Товариства 1313,8002 га ріллі, 4,9219 га сіножать, 109,6230 га пасовищ;

5) звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року за формою 4-сг (річна) від 27.05.2022, що підтверджує засіянння Товариством під ріпак озимий 315,61 га посівних площ;

6) звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 серпня 2022 року за формою № 37-сг (місячна) від 01.09.2022, що засвідчує збір Товариством з 315,61 га посівних площ 15093,40 ц ріпаку озимого (1509,34 т ріпаку озимого).

7) звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року за формою 4-сг (річна) від 27.05.2022, що підтверджує засіянння Товариством під пшеницю озиму 352,00 га посівних площ;

8) звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 серпня 2022 року за формою № 37-сг (місячна) від 01.09.2022, що засвідчує збір Товариством з 352,00 га посівних площ 24033,70 ц пшениці озимої (2403,37 т пшениці озимої).

Також з метою додаткового підтвердження господарських операції, щодо яких складено спірні податкові накладні №№ 1, 2, 3, Товариство додало до позовної заяви копії первинних та інших документів про придбання насіннєвого матеріалу, добрив, пестицидів, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, запчастин, замовлення послуг зі складського зберігання, очищення та сушіння зерна, лабораторного аналізу зерна, послуг із збору врожаю з посівних площ, а також послуг з перевезення вантажів.

Варто зазначити, що позивач надав відповідачу 1 значний обсяг інших первинних документів на підтвердження підставності реєстрації спірних податкових накладних, з приводу, яких (первинних документів) відповідач не висловив жодних заперечень.

Більше того, оскаржуючи в адміністративному порядку до ДПС рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних, позивач надав відповідачу 2 і ті документи, відсутність яких, на думку апелянта, перешкоджала прийняттю відповідного рішення про реєстрацію податкової накладної. Однак відповідачами навіть цій обставині не було надано належної оцінки.

Слід також звернути увагу на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18.

Аналізуючи вищевказане, колегія суддів приходить до переконання про те, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали її реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що при вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

В даному ж випадку, зазначені відповідачем 1 недоліки наданих позивачем документів, не беруться до уваги, оскільки поданими документами підтверджується право позивача на реєстрацію спірних податкових накладних.

Тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що рішення відповідача 1 про відмову в реєстрації спірних податкових накладних є протиправним та підлягає скасуванню.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Висновки колегії суддів узгоджуються з позицією яка викладена в постановах Верховного Суду у справах № 822/1817/18 від 23.10.2018 р., № 819/330/18 від 10.04.2020р., № 826/6528/18 від 18.09.2019р., № 815/2985/18 від 22.07.2019р.

Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені відповідачем 1 в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

З огляду на вищевикладене, апеляційний суд приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції є законним та скасуванню не підлягає.

Згідно частини першої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

З огляду на вищезазначене, вказаним вимогам оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Підсумовуючи, апеляційний суд приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Наведені висновки суду є вичерпні, а доводи апелянта - безпідставні.

Апеляційний суд переглянув оскаржуване судове рішення і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241, 242, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 червня 2023 року у справі № 500/329/23 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя В. С. Затолочний судді В. Я. Качмар Р. Й. Коваль Повне судове рішення складено 19.12.2023