Постанова

від 22.12.2023 по справі 420/12061/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 грудня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/12061/23

Перша інстанція: суддя Бойко О.Я.,

повний текст судового рішення

складено 18.09.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Димерлія О.О.,

суддів: Танасогло Т.М., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 у справі №420/12061/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкові накладні

У С Т А Н О В И В:

25.05.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, у якій просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації № 8143212/43171862 від 24.01.2023 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 357 від 10.12.2022, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП», днем її фактичного подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації № 8143213/43171862 від 24.01.2023 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 361 від 12.12.2022, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП», днем її фактичного подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації № 8184687/43171862 від 31.01.2023 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 383 від 23.12.2022, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП», днем її фактичного подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 7950372/43171862 від 27.12.2022 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» до контролюючого органу надано усі первинні документи на підтвердження виконання умов правочину. Між тим, на думку позивача, податковим органом не наведено чіткого та зрозумілого переліку первинних документів, які ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» повинно було подати до контролюючого органу з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Крім того, позивач акцентував увагу на тому, що контролюючим органом в індивідуальному акті не наведено обставин, які слугували підставою для неврахування поданої платником податку таблиці даних, а також не конкретизовано види діяльності, які не відповідають наявним у нього основним засобам.

Відповідачі Державна податкова служба України та Головне управління ДПС в Одеській області з позовними вимогами не погоджувались з підстав викладених у відзиві на позовну заяву зазначаючи, що станом на час зупинення реєстрації податкових накладних не було прийнятої таблиці даних платника податку на додану вартість з кодом УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3824, що відповідає проведеним операціям на які складено податкові накладні. Також, на думку контролюючих органів, платником податків не в повному обсязі подано копій усіх необхідних документів відповідно до п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520. Між тим, у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних чітко визначено перелік документів, які необхідно подати з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. До того ж, на думку суб`єктів владних повноважень, вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних є передчасною. Крім того, відповідачі зауважували, що підставою для прийняття рішення про неврахування таблиці слугувала невідповідність визначених платником податку на додану вартість в таблиці даних видів діяльності наявним у платника податку основним засобам.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 у справі №420/12061/23 адміністративний позов ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 357 від 10.12.2022, № 361 від 12.12.2022, № 383 від 23.12.2022, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП», днем їх фактичного подання.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 7950372/43171862 від 27.12.2022 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість.

Задовольняючи позовні вимоги ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» суд першої інстанції виходив із того, що зупинення реєстрації податкової накладної з підстав відсутності коду УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 38.24 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), не може вважатись обґрунтованою підставою для зупинення реєстрації податкових накладних. Крім того, окружний адміністративний суд зауважив, що подання до контролюючого органу таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком такого платника податку. Як установлено судом першої інстанції, податковим органом не виконано законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії, що призвело до його протиправності. Водночас, позивачем до контролюючого органу подано документи, які підтверджували фактичне здійснення фінансово-господарських операції та були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Крім того, суд першої інстанції вказав, що суб`єктом владних повноважень у рішенні про неврахування таблиці даних не зазначено чіткої та зрозумілої підстави його прийняття.

Не погодившись із вищеозначеним рішенням суду першої інстанції Головним управлінням ДПС в Одеській області подано апеляційну скаргу у якій зазначено, що висновки окружного адміністративного суду не відповідають обставинам справи, рішення суду винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим відповідач просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги Головним управлінням ДПС в Одеській області не зазначено, у чому саме полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права, а зміст апеляційної скарги повністю дублює зміст відзиву на позовну заяву (а.с.125-134, а.с.175-180).

В силу приписів пункту 1 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, у системному зв`язку з положеннями чинного законодавства, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає, з урахуванням такого.

Зокрема, колегією суддів установлено, що за наслідком здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» складено податкові накладні №357 від 10.12.2022, №361 від 12.12.2022, №383 від 23.12.2022, які було надіслано до контролюючого органу з метою реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» отримано квитанції від 06.01.2023, від 27.12.2022, у яких зазначено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена.

Підставою для зупинення реєстрації податкових накладних у квитанціях від 06.01.2023, від 27.12.2022 вказано: «відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК №357 від 10.12.2022, №361 від 12.12.2022, №383 від 23.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3824, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У зв`язку з чим, платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На виконання вимог контролюючого органу ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» засобами електронного зв`язку на адресу податкового органу надіслано повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 19.01.2023 №170, №172, 171.

За наслідком розгляду питання щодо реєстрації податкових накладних №357 від 10.12.2022, №361 від 12.12.2022, №383 від 23.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Спірними рішеннями № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023 відмовлено ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» в реєстрації податкових накладних №357 від 10.12.2022, №361 від 12.12.2022, №383 від 23.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Також, колегією суддів з`ясовано, що 23.12.2022 ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» до податкового органу подано таблицю даних платника податку на додану вартість.

За результатом розгляду означеної таблиці контролюючим органом прийнято рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 27.12.2022 №7950372/43171862.

Уважаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023 та рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 27.12.2022 №7950372/43171862 протиправними ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» звернулось до суду з даною позовною заявою.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України, яким визначено порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно із підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (зі змінами та доповненнями), відповідно до п.2 якого податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно із п.п.12, 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування

01.02.2020 набув чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Пунктом 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно із п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

Пунктами 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, відповідно до п.2, 4 якого прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати, зокрема, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

Згідно із пунктом 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Системний аналіз вищенаведених законодавчих приписів свідчить про те, що контролюючого органу наділено повноваженнями пропонувати платнику податків надати пояснення та копії документів, які необхідні для розгляду питання щодо прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Поряд з цим, апеляційний суд відмічає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної/розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Як установлено судом апеляційної інстанції, у квитанціях від 27.12.2022, від 06.01.2023 зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг3824, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У Додатку №3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, визначено критерії ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, такий критерій визначений як відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов:

1) відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається;

2) обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки;

3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Однак, контролюючим органом не доведено наявності, визначених п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, умов, які надавали б контролюючому органу підстави для зупинення реєстрації податкової накладної.

Також, за наслідками дослідження спірних рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023, апеляційним судом установлено, що підставою їх прийняття було ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

З даного приводу, колегія суддів уважає за необхідне вказати на таке.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Таким чином, рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів.

До того ж, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку таких документів. Однак, суб`єктом владних повноважень не конкретизовано, які, зокрема, документи необхідно надати платником податку з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

У контексті вирішення спірного питання, колегія суддів також уважає за доцільне акцентувати увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що під час вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних контролюючий орган позбавлений можливості встановлювати реальність фінансово-господарських правовідносин між контрагентами.

Крім того, кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством. Не кожна господарська угода передбачає складання повного переліку документів, наведеного відповідачем в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не підкреслено у відповідних графах яких саме документів позивачем не надано.

У Пункті 110 рішення від 23 липня 2002року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Європейським судом з прав людини визначено, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

Отже, з урахуванням установлених у межах розгляду даної справи фактичних обставин у системному зв`язку із положеннями чинного законодавства, колегією суддів з`ясовано, що суб`єктом владних повноважень, на виконання вимог ч.2 ст.77 КАС України, не доведено правомірності винесення оскаржуваних рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023, адже їх прийнято контролюючим органом із суто формальних підстав.

Відтак, беручи до уваги вищевикладене, колегія суддів уважає правильним висновок суду першої інстанції щодо протиправності спірних рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023 та необхідності їх скасування.

Згідно із частиною 3 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Натомість, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим, оскільки відповідні повноваження законодавчо покладені на комісію ДПС.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, відповідно до пункту 19 якого податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, приписами чинного законодавства чітко визначено порядок реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у разі набрання законної сили відповідним рішенням суду.

За приписами статті 8 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі «ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: «Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп.28-36, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п.45, від 10 липня 2003року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

З огляду на те, що окружним адміністративним судом установлено неправомірність прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішень № 8143212/43171862 від 24.01.2023, № 8143213/43171862 від 24.01.2023, № 8184687/43171862 від 31.01.2023, колегія суддів погоджується також із висновком суду першої інстанції щодо необхідності задоволення позовної вимоги ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 10.12.2022 №357, від 23.12.2022 №383, від 12.12.2022 №361 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

При цьому, апеляційний суд уважає необґрунтованими посилання скаржника стосовно передчасності зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні, оскільки обраний позивачем спосіб захисту порушеного права забезпечує ефективний захист таких прав у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єкта владних повноважень.

Спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

До того ж, Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, не передбачено іншого ефективного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, аніж зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, задоволення позовних вимог в частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде вирішено остаточно.

Стосовно врахування таблиці даних платника податку на додану вартість колегія суддів відмічає наступне.

Відповідно до пунктів 12, 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

За приписами пунктів 14-17 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку. Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання. Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).

У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.

У разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платник податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Отже, з аналізу наведених правових норм вбачається, що рішення про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку повинно містити чітку підставу для такого неврахування.

Натомість, за наслідками дослідження рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 27.12.2022 №7950372/43171862 апеляційний судом установлено, що таблицю даних ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» не враховано у зв`язку з виявленням невідповідності визначених платником податку в таблиці даних видів діяльності наявним у платника податку основним засобам.

При цьому, оспорюваний акт індивідуальної дії не містить конкретизації у чому, зокрема, полягає невідповідність визначених платником податку в таблиці даних видів діяльності із наявними у платника податку основними засобами.

В контексті означеного колегія суддів зазначає, що під час вирішення спірного питання ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» до контролюючого органу подавались пояснення, у яких зазначався вид діяльності; вказувалось про наявність виробничих потужностей, трудових ресурсів, якими забезпечується виробнича діяльність товариства.

Між тим, приймаючи рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 27.12.2022 №7950372/43171862 суб`єктом владних повноважень не здійснено аналіз поданих платником податку документів, не надано можливість подати додаткові документи, не вказано яких саме документів не вистачає для прийняття таблиці даних.

Податковим органом також не деталізовано інформацію за наслідками дослідження якої він дійшов висновку про неврахування таблиці даних платник податку.

З урахуванням викладеного, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що оскаржуване рішення від 27.12.2022 №7950372/43171862 не відповідає вимогам статті 2 КАС України, оскільки прийняте суб`єктом владних повноважень без належного обґрунтування, а також без врахування усіх обставин, що мають значення для його прийняття, а тому підлягають скасуванню.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується із позицією суду першої інстанції стосовно обґрунтованості заявлених ТОВ «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» позовних вимог та необхідності їх задоволення.

Установлені в межах розгляду даної справи фактичні обставини у повному обсязі спростовують наведені в апеляційній скарзі доводи відповідача.

Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно із практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а викладені відповідачем в апеляційній скарзі доводи не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.

Отже, при ухваленні оскаржуваного рішення окружним адміністративним судом було дотримано всіх вимог законодавства, а тому підстав для його скасування немає.

З підстав визначених статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст.242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 у справі №420/12061/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЕТОН-СЕРВІС ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкові накладні без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.

Суддя-доповідач О.О. ДимерлійСудді Т.М. Танасогло А.В. Крусян