Постанова

від 19.12.2023 по справі 140/12023/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2023 рокуЛьвівСправа № 140/12023/23 пров. № А/857/15368/23Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача:Гінди О.М.,

суддів:Гудима Л.Я., Заверухи О.Б.,

за участю секретаря судових засідань Гриньків І.С.,

розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 липня 2023 року (головуючий суддя: Дмитрук В.В. місце ухвалення - м. Луцьк) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РЕСУРС» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВОГ РЕСУРС», 29.05.2023 звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 09.02.2023 № № 00026700902, 00026710902.

Обґрунтовує позов тим, що працівниками Головного управління ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку ТОВ «ВОГ РЕСУРС», за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 05.01.2023 № 03/67/09-02/43258487, яким встановлено порушення ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», в частині зберігання пального без придбання відповідної ліцензії. На підставі акту перевірки від 05.01.2023 №03/67/09-02/43258487 Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 09.02.2023 № № 00026700902, 00026710902, якими застосовано штраф на загальну суму 1 000 000 грн (500 000 грн кожне).

Позивач не погоджується з висновками контролюючого органу та винесеними рішеннями про застосування фінансових санкцій та наголошує, що наказ на підставі якого проводилась перевірка не відповідає вимогам Закону та є таким, що оформлений з істотними процесуальними порушеннями, а саме не містить фактичних даних про отриману податковим органом інформацію, що б свідчила про конкретні порушення вимог законодавства у сфері обліку виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Відтак ставиться під сумнів законність такої перевірки, а також прийнятих на підставі неї відповідних рішень.

Щодо встановленого відповідачем порушення, а саме факту зберігання дизельного палива без відповідної ліцензії, зазначає, що для того, щоб господарська діяльність суб`єкта господарювання підпадала під визначення зберігання пального необхідно встановити факт такого зберігання безпосередньо ТОВ «ВОГ РЕСУРС» (в якості Зберігача) у відповідних місцях зберігання. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Водночас, в процесі проведення фактичної перевірки не встановлено наявності у ТОВ «ВОГ РЕСУРС» як власних, так і орендованих місць зберігання пального (спеціально призначених для цього споруд, обладнань, ємностей), як і не встановлено укладення відповідних договорів, за якими ТзОВ «ВОГ РЕСУРС» є Зберігачем. Натомість, перевіркою встановлено, що ТзОВ «ВОГ РЕСУРС» здійснює зберігання нафтопродуктів у ряду суб`єктів господарювання, згідно відповідних договорів зберігання, тобто є Поклажодавцем, а не Зберігачем пального.

Наведене свідчить, що під час перевірки не встановлено факту зберігання пального безпосередньо ТзОВ «ВОГ РЕСУРС», а тому вважає, що товариством не порушено вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» - зберігання пального без придбання відповідної ліцензії, у зв`язку із чим рішення про застосування фінансових санкцій від 09.02.2023 № № 00026700902, 00026710902 є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25 липня 2023 року позов задоволено.

Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт покликається на те, що видання керівником відповідача наказу про призначення перевірки само по собі не створює небезпеки правам чи законним інтересам підприємства позивача. Оскільки, сам по собі факт проведення перевірки не може безпосередньо заподіяти майнову чи іншу шкоду особі, не призводить до настання невідворотних негативних наслідків. Проведення перевірки є лише процедурою встановлення обставин, які необхідні для контролю за правильністю нарахування і сплати податків та інших обов`язкових платежів. Тобто, не зазначення в наказі конкретних підстав для проведення фактичної перевірки не є належною і достатньою підставою для визнання його протиправним.

Крім цього, зазначає, що на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним: не може здійснюватися діяльність, яка передбачає продаж такого пального з будь-якого місця оптової торгівлі або місця зберігання пального, в тому числі тих, що належать цьому або іншому суб`єкту господарювання; не передбачено можливість зберігання або передачі отриманого пального на зберігання будь-яким іншим особам, тому може здійснюватися лише діяльність з купівлі та продажу пального іншим суб`єктам господарювання безпосередньо з акцизного складу пересувного, розпорядником якого є такий ліцензіат (оптова торгівля без місця) або на акцизному складі пересувному - при зміні власника пального на такому акцизному складі пересувному.

Такі правила діють незалежно від видів договорів на реалізацію товарів, передбачених Цивільним кодексом України (наприклад, купівлі-продажу, поставки, комісії, доручення тощо), оскільки норми Закону № 481 щодо державного регулювання у сфері обігу, зокрема пального, є спеціальними по відношенню до загальних норм права.

Позивач, 23.10.2023 подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а апеляційну скаргу без змін.

Представник відповідача Дорош А.Б., у судовому засіданні просила апеляційну скаргу задовольнити.

Представник позивача Ємчик Р.І. у судовому засіданні просив апеляційну скаргу відхилити та залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено, що 24.12.2021 ТОВ «ВОГ РЕСУРС» видано ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний номер 990614202000225, терміном дії з 30.04.2020 до 30.04.2025.

ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 26.12.2022 № 2327-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ВОГ РЕСУРС» та направлень на перевірку від 06.12.2022 № 3739, № 3740 провело фактичну перевірку місця фактичного провадження діяльності, що знаходиться за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вул. Єршова, 1, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ «ВОГ РЕСУРС» за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 05.01.2023 № 03/67/09-02/43258487.

Відповідно до наданих під час фактичної перевірки документів, зокрема договорів зберігання, встановлено, що ТзОВ «Вог Ресурс» (код ЄДРПОУ 43258487) здійснює зберігання нафтопродуктів відповідно до наступних договорів:

ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (код ЄДРПОУ 42819799), відповідно до Договору зберігання № 31/12/21-1 від 31.12.2021 року за адресами:

а) м. Луцьк, вул. Єршова, 1,

б) Волинська обл., м. Ковель, вул. Луцька, 21,

в) Дніпропетровська обл., с. Партизанське, вул. Заводська, 13,

г) м. Житомир, вул. Корольова, 173,

д) Закарпатська обл., Мукачівський р-н, с. Шенборн, вул. Мукачівська, 15,

е) Київська обл., м. Бориспіль, вул. Привокзальна, 9,

є) м. Київ, вул. Куренівська, 146,

ж) Львівська обл., Пустомитівський р-н, с. Горішній, вул. Героїв України, 13,

з) Львівська обл., Жовківський р-н, с. Малехів, вул. Київська, 34,

и) Полтавська обл., м. Карлівка, вул. Січових стрільців, 1,

і) Рівненська обл., м. Дубно, вул. Страклівська, 18а.

й) м. Тернопіль, вул. Поліська, 1,

ї) Хмельницька обл., смт. Білогір`я, вул. Залізнична, 43.

ПП «НАФТОТЕРМ1НАЛ» (код ЄДРПОУ 37278275), відповідно до Договору № НТ/1-2-20/5 від 16.11.2020 за адресою: Вінницька обл., м. Вінниця, вул. Залізнична, 13.

ТOB «ПЕТРОЛЬ ПЛЮС» (код ЄДРПОУ 43819794), відповідно до Договору відповідального зберігання нафтопродуктів № 5-03 від 30.04.2021 за адресою: м. Одеса, провулок Аеропортівський, 2, будинок 6-Б.

ПП «Компанія Надежда» (код ЄДРПОУ 22519085), відповідно до Договору зберігання скрапленого газу № 41-зб від 10.08.2020 року за адресами:

а) Київська обл., Бородянський р-н, смт. Бородянка, вул. Привокзальна, 1,

б) Полтавська обл., Машівський р-н, с. Селещина, вул. Кірова, 90а,

в) Тернопільська обл., Підволочинський р-н, м. Скалат, вул. Грушевського, 51,

г) Закарпатська обл., Мукачівський р-н, с. Горонда, вул. Елеваторна, 9,

д) Миколаївська обл., Первомайський р-н, с. Синюхін Брід, вул. Газова, 1,

е) Хмельницька обл., м. Шепетівка, вул. Економічна, 29,

ТОВ «ВІКОЛ-НАФТА» (код ЄДРПОУ 35022651), відповідно до Договору зберігання №02-12/20 від 10.09.2020 року за адресою: Івано-Франківська обл, Тисменицька обл., с. Марківці, вул. Нивки, 60В.

ТОВ «Нью-Ніка» (код ЄДРПОУ 31844629), відповідно до Договору про надання послуг по прийманню, зберіганню та відпуску нафтопродуктів № 05-12/20 від 10.09.2020 за адресою, м. Кропивницький, пр-т. Промисловий, 9.

ТОВ «ГНС СПАРТАК» (код ЄДРПОУ 43695699), відповідно до Договору про надання послуг зберігання № 08/04/2021/СПАРТАК-ВОГ від 08.04.2021 за адресою: Житомирська обл.., Радомишльський р-н, смт. Городок, вул Заводська, 2.

ТОВ «Сігнум Газ Груп» (код ЄДРПОУ 40075878), відповідно до Договору надання послуг зберігання № 20 від 13.11.2020 за адресою: Івано-Франківська обл., м. Івано-Франківськ, с. Хриплин, вул. Тисменицька, 20.

ТОВ «Данай» (код ЄДРПОУ 32513989),відповідно до Договору зберігання №22-А від 17.08.2020 за адресою: м. Кропивницький, Кіровський р-н, вул. Мурманська, 1.

ТОВ «ВК-ІНВЕСТ 2005» (код ЄДРПОУ 3350И62) відповідно до Договору зберігання та перевалки № 11/20-11-01 від 11.11.2020 за адресою: м. Одеса, вул Вапняна, 58.

ТОВ «ЮНОНАГРУП» (код ЄДРПОУ 42918425), відповідно до Договору зберігання скрапленого газу № 01/0110 від 01.11.2020 за адресою: м.Запоріжжя, вул. Миколи Краснова, 13.

ТОВ «РЕАЛ-СЕРВІС» (код ЄДРПОУ 30292431), відповідно до Договору зберігання № 05-20/ХР від 16.11.2020 за адресою: м. Харків, вул. Досюсвського, 18.

ТОВ «ЕЛ ПI ДЖІ СЕРВІС» (код ЄДРПОУ 42958295), відповідно до Договору зберігання скрапленого газу № SW/12-08-20 від 12.08.2020 за адресою: Київська обл., Переяслав-Хмельницький р-н, с. Переяславське, вул. Шевченка, 1-В.

ТОВ «КРЕМІНЬПРОПАНГАЗ» (код ЄДРПОУ 36618516), відповідно до Договору вітновідального зберігання скрапленого СВГУ № ХР200813/К від 13.08.2020 за адресою: Полтавська обл., м. Кременчук, Галузевий проїзд, 71.

ТОВ «ОДАЛ СЕРВІС» (код ЄДРПОУ 40925404), відповідно до Договору відповідального зберігання № 11/11/2020 від 11.11.2020 за адресою: Харківська обл., смт. Нова Водолага, вул Залізнична, 1-Б.

Усі вищенаведені суб`єкти господарювання зареєстрували податкові накладні на послуги по зберіганню нафтопродуктів, де покупцем таких послуг є ТОВ «ВОГ РЕСУРС».

Відповідно до аналітичної системи «єдине вікно подання електронної звітності», підсистеми «Єдиний реєстр акцизних накладних» поставки власного пального ТОВ «ВОГ РЕСУРС» на зберігання зазначеним суб`єктам підтверджується відповідними акцизними накладними складеними та зареєстрованим в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Перевіркою встановлено факт зберігання пального без наявності ліцензії на право зберігання пального, чим порушено вимоги статті 15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з урахуванням змін та доповнень.

На підставі акту перевірки від 05.01.2023 № 03/67/09-02/43258487 Головним управлінням ДПС у Волинській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 09.02.2023 № № 00026700902, 00026710902, якими до ТОВ «ВОГ РЕСУРС» застосовано штраф в сумі 1 000 000 грн (500 000 грн кожне).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки ні Податковий кодекс України, ні Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» не передбачають прямих заборон чи обмежень платника податку укладати договори відповідального зберігання пального, а тому ТОВ «ВОГ РЕСУРС» жодним чином не порушено вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» - зберігання пального без придбання відповідної ліцензії.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Щодо покликання позивача, що наказ Головного управління ДПС у Волинській області від 26.12.2022 № 2327-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ВОГ РЕСУРС» на підставі якого проводилась перевірка не відповідає вимогам законодавства та є таким, що оформлений з істотними порушеннями, то суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків/особи (пункт 80.1 статті 80).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

З аналізу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України вбачається, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Норма зазначеного вище підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального покладені на відповідача.

Відповідні функції контролю передбачені також і підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17, 19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України, зокрема контролюючі органи виконують такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом.

Отже, контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Аналогічний висновок викладений в постановах Верховного Суду від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 07.11.2019 у справі № 140/391/19, від 20.03.2018 у справі № 820/4766/17, від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Як вбачається з встановлених обставин справи, а також наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 26.12.2022 № 2327-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ВОГ РЕСУРС», контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідає підставі визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Верховний Суд у постанові від 21.01.2021 у справі № 460/1239/19 вказав, що незазначення підстав у наказі на проведення перевірки не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що не зазначення в наказі конкретних підстав для проведення фактичної перевірки не є належною і достатньою підставою для визнання його протиправним.

Також, згідно висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 03.11.2022 у справі № 320/8042/21, відповідно до положень п. 80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Відповідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством в сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

З урахуванням наведеного, під час проведення перевірки посадові особи контролюючого органу дотримались порядку її проведення, що вказує на наявність правових та фактичних підстав для проведення спірної перевірки, а тому доводи позивача у цій частині є необґрунтованими та безпідставними.

Щодо порушення ТзОВ «ВОГ РЕСУРС» ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту, етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», які зафіксовані в акті перевірки, то суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначати таке.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що 24.12.2021р. ТОВ «ВОГ РЕСУРС» видано ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний номер 990614202000225, терміном дії з 30.04.2020 по 30.04.2025.

Контролюючий орган у ході проведення перевірки встановив порушення вимог ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», зокрема, зберігання пального без придбання відповідної ліцензії.

Однак, суд апеляційної інстанції вважає, що висновки контролюючого органу щодо встановленого порушення позивачем ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», є безпідставними.

Так, Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» № 481/95-ВР від 19 грудня 1995 року (Закон № 481), визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України.

Стаття 1 Закону № 481, містить визначення основних понять і термінів, зокрема:

- ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;

- місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;

- зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

- оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам;

- роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/авто газозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в батонах для побутових потреб населення та інших споживачів;

- єдиний державний реєстр суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального) - перелік суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які здійснюють діяльність на таких місцях на підставі виданих ліцензій.

Статтею 17 Закону № 481 передбачено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафу в розмірі 500 000 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що 31.12.2021 між ТОВ «ВОГ РЕСУРС» (Поклажодавець) та ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ» (Зберігач) було укладено договір зберігання № 31/12/21-1, за яким Зберігач зобов`язується зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані - Майно, передане йому Поклажодавцем, і повернути це Майно в цілості на умовах, визначених цим договором (п. 1.1 Договору).

За змістом п.п. 1.2, 1.4 Договору Майно, що передається Зберігачу, є власністю Поклажодавця і вважається переданим на зберігання з моменту підписання Акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на Майно до Зберігача не переходить. До виконання зобов`язань за даним Договором Зберігач має право залучати третіх осіб, несучи при цьому повну відповідальність перед Поклажодавцем за порушення умов даного Договору.

Згідно п. 3.1, 3.2 договору, поставка майна для передачі на зберігання здійснюється товарними партіями на умовах СРТ або EXW, при цьому поставка (передача) Майна на зберігання може здійснюватися на інших умовах, додатково погоджених Сторонами.

Адреси місць зберігання Майна погоджуються Сторонами у Додатку (Додатках), що є невід`ємними частинами цього Договору.

Крім цього, 10.08.2020 між ТОВ «ВОГ РЕСУРС» (Поклажодавець) та ПП «Компанія Надежда» (Зберігач) було укладено договір зберігання скрапленого газу № 41-ЗБ.

Також, 10.09.2020 між ТОВ «ВОГ РЕСУРС» (Поклажодавець) та ТОВ «ВІКОЛ-НАФТА» (Зберігач) було укладено договір зберігання № 02-12/20, а 13.11.2020 між ТОВ «ВОГ РЕСУРС» (Поклажодавець) та ТОВ «Сігнум Газ Груп» (Зберігач) було укладено договір зберігання № 20.

Згідно з положеннями Цивільного кодексу України (далі - ЦК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сторони є вільними в укладанні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору, з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості (ч.1 ст. 627 ЦК України).

Відповідно до статті 936 ЦК України, за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов`язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності. Договором зберігання, в якому зберігачем є особа, що здійснює зберігання на засадах підприємницької діяльності (професійний зберігач), може бути встановлений обов`язок зберігача зберігати річ, яка буде передана зберігачеві в майбутньому. Договір зберігання є публічним, якщо зберігання речей здійснюється суб`єктом підприємницької діяльності на складах (у камерах, приміщеннях) загального користування.

Положенням статті 944 ЦК України встановлено, що зберігач не має права без згоди власника користуватися річчю, переданою йому на зберігання, а також передавати її у користування іншій особі.

Зберігач зобов`язаний на першу вимогу поклажодавця повернути річ, навіть якщо строк її зберігання не закінчився (статті 953 ЦК України).

Підпунктом 14.1.6. пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик (підпункт 14.1.32. пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Наведеною нормою чітко визначено, що не є продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 06.12.2023 у справі № 140/7763/22.

У контексті наведених вище вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що Податковий кодекс України та Закон № 481 не встановлюють обмежень щодо суб`єкта господарювання у якого є ліцензія на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі, укладати з іншим суб`єктом господарювання договори відповідального зберігання пального.

На думку суду апеляційної інстанції, при передачі пального на зберігання, яке належить ТОВ «ВОГ РЕСУРС», позивач лише користується послугами зберігання на підставі укладених договорів, що у свою чергу свідчить, що не здійснюється перехід права власності на нафтопродукти Поклажодавця, тобто така діяльність не може розглядатися як продаж (реалізація) товару (пального).

Суд апеляційної інстанції зазначає, що ні позивач, ні його контрагенти з якими укладено Договори відповідального зберігання, не є покупцем/продавцем пального, а беруть участь у відповідних правовідносинах, як суб`єкти що надають послуги (зберігання).

Суб`єкт господарювання, який передає на зберігання пальне, або реалізовує передане на зберігання пальне у місці зберігання іншому суб`єкту господарювання, не набуває жодних майнових прав на використання об`єкта, де зберігається його пальне.

За таких умов на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним такий суб`єкт господарювання ліцензіат може:

передати пальне на зберігання будь-яким іншим суб`єктам господарювання (третім особам) за умови наявності у таких осіб ліцензії на зберігання пального або ліцензії на оптову торгівлю з місцем оптової торгівлі пальним, а, в свою чергу, такі суб`єкти господарювання ліцензіати мають право зберігати пальне, яке їм не належить;

здійснювати діяльність, яка передбачає продаж такого пального з місця зберігання пального інших суб`єктів господарювання/місця оптової торгівлі пальним інших суб`єктів господарювання, на які видана та є діючою ліцензія на зберігання пального або ліцензія на оптову торгівлю з місцем оптової торгівлі пальним відповідно (офіційний вебпортал ДПС (https://zir.tax.gov.ua) Загальнодоступний інформаційно-довідковий ресурс).

Під час судового розгляду встановлено, що позивач ТзОВ «ВОГ РЕСУРС», у якого наявна ліцензія на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі (реєстраційний номер 990614202000225, терміном дії з 30.04.2020 до 30.04.2025), передав власне пальне за договорами зберігання на підприємства, які мають відповідні потужності, на які видані та є діючими ліцензії на зберігання пального, а саме: ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ», ПП «Компанія Надежда», ТОВ «ВІКОЛ-НАФТА» та ТОВ «Сігнум Газ Груп».

За наведеного позиція контролюючого органу, суперечить змісту Закону № 481/95-ВР, оскільки контролюючий орган ототожнює господарську діяльність зі зберігання пального і господарську діяльність з оптової торгівлі пальним, яка можлива лише шляхом набуття суб`єктом господарювання пального у власність, і, відповідно, подальшої передачі права власності на пальне іншому суб`єкту господарювання, на підставі певних господарських договорів, як приклад договір купівлі-продажу, чи договір поставки, тощо.

Враховуючи, що у спорах про правомірність застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності відповідної ліцензії основним і вирішальним предметом доказування є підтвердження або спростування обставин саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання, суд апеляційної діяльності вважає, що невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, місця цієї діяльності, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

Подібна правова позиція щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб`єкта господарювання виникає обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального, вже була предметом дослідження Верховного Суду у постановах від 31 травня 2022 року у справі № 540/4291/20, від 21 вересня 2022 року у справі № 140/16490/20, з яким колегія суддів суду касаційної інстанції у цій справі в повній мірі погоджується та не вбачає підстав для відступу від нього.

Оскільки порушення Закону № 481, які ставляться у вину позивачу - зберігання пального без придбання відповідної ліцензії є безпідставними, так як таке зберігання пального позивача здійснюється ТОВ «ГРАНДТЕРМІНАЛ», ПП «Компанія Надежда», ТОВ «ВІКОЛ-НАФТА» та ТОВ «Сігнум Газ Груп» на підставі належним чином укладених договорів зберігання, враховуючи фактичні обставини справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанцій про відсутність порушення позивачем вимог частини першої статті 15 Закону № 481/95-ВР, а тому контролюючим органом протиправно застосовано до Підприємства фінансову санкцію, згідно оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень-рішеннь від 09 лютого 2023 року № 00026700902, № 00026710902 і такі слід скасувати.

Таким чином, апеляційна скарга Головного управління ДПС у Львівській області не спростовує правильність доводів, яким мотивовано судове рішення, зводиться по суті до переоцінки проаналізованих судом доказів та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального права, тому відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, рішення суду без змін.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись ст. ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 липня 2023 року у справі № 140/12023/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. М. Гінда судді Л. Я. Гудим О. Б. Заверуха Повне судове рішення складено 29.12.2023.