Рішення

від 14.12.2023 по справі 160/18981/23

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2023 року Справа № 160/18981/23 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіОлійника В. М. за участі секретаря судового засіданняВасіної Н.В. за участі: представника відповідача Пономаренка О.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

28 липня 2023 року представник товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0141690408 від 09.06.2023, винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було складно Акт №16617/04-36-04-08/34561966 від 05.05.2023 про результати камеральної перевірки ТОВ «Аском Сервіс» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якому зазначено про порушення товариством з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» терміну реєстрації податкових накладних (63 шт.) та визначено суму штрафних санкцій у розмірі - 10% від суми ПДВ у податкових накладних, яка складає 116 743,10 грн.

09 червня 2023 року Головним управління ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0141690408 на суму штрафу 116 743,10 грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню, податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 09 червня 2023 року №0141690408, у зв`язку з чим представник позивача звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою.

Протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 28 липня 2023 року для розгляду адміністративної справи №160/18981/23 визначено суддю Олійника В.М.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2023 року провадження у справі відкрито за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

28 серпня 2023 року на адресу суду від представника Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшов відзив на позовну заяву вх.№73274/23, в якому представник відповідача заперечує проти адміністративного позову та по суті позовних вимог пояснює наступне.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Придніпровським відділом податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку ТОВ «Аском Сервіс» (код 34561966) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Камеральною перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації в ЄРПН по 63-х податковим накладним/розрахунках коригування за травень-жовтень 2022 року та січень-березень 2023 року.

Відповідно до пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України обраховано штрафну санкцію в сумі 116 743,10 гривень.

05 травня 2023 року за результатами камеральної перевірки складено акт №16617/04-36-04-08/34561966 «Про результати камеральної перевірки ТОВ «Аском Сервіс» (код ЄДРПОУ 34561966) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних» .

Акт перевірки направлено засобами поштового зв`язку на юридичну адресу підприємства та згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, останнє 23 травня 2023 року отримано.

09 червня 2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0141690408 та направлено засобами поштового зв`язку на юридичну адресу підприємства та згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення останнє отримано 23.06.2023 року.

Так, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.

При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто застосовується до ПН/РК з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120.1 статті 120 Кодексу.

Порушення встановленого терміну реєстрації податкової накладної свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення.

Штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування застосовуються контролюючими органами в порядку та розмірах, передбачених статтею 120-1 Податкового кодексу України, до особи, на яку покладено обов`язок щодо такої реєстрації, незалежно від причин, які призвели до порушення.

Враховуючи вищевикладене, представник відповідача вважає правомірним складання податкового повідомлення-рішення від 09.06.2023 року за №0141690408 та просить відмовити в задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс».

19 вересня 2023 року на адресу суду від представника товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» надійшла відповідь на відзив вх.№80121/23, в якій представник позивача не погоджується з доводами представник відповідача, вважає їх необґрунтованими з огляду на наступне.

Лист ДПС України від 28.02.2023 року №4415/7/99-00-04-02-03-07, на який посилається відповідач, не може вважатися актом, який затверджено Державною податковою службою України та погоджено з Міністерством фінансів України.

З вказаного вбачається, що лист ДПС України від 28.02.2023 №4415/7/99-00-04-02-03-07 є лише службовою кореспонденцією, який носить роз`яснювальний, інформаційний або рекомендаційний характер та не може спричиняти для платника податків негативних наслідків.

Так як лист ДПС України від 28.02.2023 року №4415/7/99-00-04-02-03-07 не є нормативно-правовим актом, його положення не є такими, що встановлюють певний однозначний правовий порядок, а тим більше - не є обов`язковими до виконання.

Крім того, ніяк не прокоментовано наявність вже доволі значної кількості рішень у судовій практиці, в яких суди зробили висновки на користь позивачів у аналогічних справах: рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 11.05.2023 у справі №120/1744/23, Вінницького окружного адміністративного суду від 25.05.2023 у справі №120/3884/23, рішення Київського окружного адміністративного суду від 05.06.2023 у справі №320/10240/23, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08.06.2023 у справі №140/3231/23, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.07.2023 у справі №160/12659/23.

У вказаних рішеннях суди погоджуються, що виходячи з приписів пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, контролюючий орган при визначені розміру штрафу повинен був керуватися саме новими нормами, встановленими Законом №2876-IX - пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Отже, так як розрахунок суми штрафу в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні є неправомірним, а протилежне не доведено контролюючим органом, на думку представника позивача, податкове повідомлення-рішення №0141690408 від 09.06.2023 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року визначено здійснювати подальший розгляд адміністративної справи №160/18981/23 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення за правилами загального позовного провадження та призначено дату підготовчого засідання.

Останнє судове засідання по справі відбулося 14 грудня 2023 року об 11 годині 00 хвилин.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, звернувся до суду з клопотанням про розгляд справи без його участі.

Представник відповідача прибув в судове засідання, просив відмовити в задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс», підтримавши доводи викладені в відзиві на позовну заяву.

Заслухавши пояснення представника відповідача, дослідивши письмові докази, наявні в матеріалах справи в їх сукупності, проаналізувавши норми чинного законодавства України, суд встановив наступні обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» - позивач, код ЄДРПОУ 34561966, місцезнаходження: вул.Василя Корнієнка, буд.72, місто Дніпро, 49000.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» зареєстроване платником податку на додану вартість з 23 серпня 2006 року.

Судом встановлено, що Придніпровським відділом податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку ТОВ «Аском Сервіс» (код 34561966) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Камеральною перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації в ЄРПН по 63-х податковим накладним/розрахунках коригування за травень-жовтень 2022 року та січень-березень 2023 року.

Відповідно до пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України обраховано штрафну санкцію в сумі 116 743,10 гривень.

За результатами перевірки складено акт камеральної перевірки від 05 травня 2023 року №16617/04-36-04-08/34561966 «Про результати камеральної перевірки ТОВ «АСКОМ СЕРВІС» (код 34561966) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних» .

Акт перевірки направлено засобами поштового зв`язку на юридичну адресу підприємства, та згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення отримано «Аском Сервіс» 23 травня 2023 року.

Судом з матеріалів справи встановлено, що позивач не оскаржував та не надсилав заперечень відповідачеві щодо акту камеральної перевірки від 05 травня 2023 року №16617/04-36-04-08/34561966 «Про результати камеральної перевірки ТОВ «АСКОМ СЕРВІС» (код 34561966) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних».

Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 затверджено «Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ», та перелік документів на підтвердження.

У порядку, встановленому пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, Головним управлінням ДПС за результатами камеральної перевірки від 05.05.2023 року №16617/04-36-04-08/34561966 прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.06.2023 року №0141690408 про застосування штрафної санкції у розмірі 10% від сум ПДВ податкових накладних, загалом на суму 116 743,10 грн., яке було направлено позивачеві засобами поштового зв`язку 23 червня 2023 року.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню, податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 09 червня 2023 року №014190408, у зв`язку з чим представник позивача звернувся до суду з цим позовом.

Вирішуючи позовні вимоги по суті, суд виходить з наступного.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

У розумінні підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Податкового кодексу України, контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».

Пунктом 11 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України передбачено, що з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Абзацом 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

На момент виникнення спірних правовідносин абзацом 3 пункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України було передбачено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно із підпунктом 120-1 статті 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

Так, постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.

Як визначено пунктом 5 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктами 12-15 вказаного Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Отже, як Податковим кодексом України так і Порядком №1246 передбачено, що у разі отримання контролюючим органом податкової накладної від платника податку, за результатами проведення перевірки яких, платнику податку надсилається квитанція про прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Суд зазначає, що на період дії воєнного стану реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі мала певні особливості визначені, зокрема, підрозділом 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.

З прийняттям Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків та зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 №2260-IX, який набрав чинності 27.05.2022, відновлено податковий обов`язок платників податків у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки.

Вказаним Законом, було врегульовано реєстрацію податкових накладних незареєстрованих в реєстрі з 24.02.2022 по 31.05.2022.

Відповідно до внесених змін обов`язок щодо реєстрації податкових накладних виписаних в червні, липні 2022 року для підприємств, які мають можливості для відновлення податкових обов`язків, повинні бути зареєстровані до 30.06.2022 року та 31.07.2022 року відповідно.

Відповідно до абзацу 1 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (тут і далі в редакції станом на час спірних відносин) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Абзацом 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України затверджено наказом Міністерства фінансів України 29.07.2022 №225, який набрав чинності 06.09.2022 року - з дня його офіційного опублікування.

Аналізуючи обставини, що досліджуються в цій справі, судом вбачається, що держава не створила чіткого правового регулювання і фактичних умов, за яких платник податків міг би користуватися у спірний період наданим законом правом на невиконання податкових обов`язків у разі неможливості їх виконання без притягнення його до відповідальності у вигляді штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, як не встановила і механізму підтвердження чи повідомлення податкового органу про таку неможливість у спірний період.

Відтак, прогалина права у сфері підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в період по 06.09.2022 року призвела до браку законодавчого визначення умов за яких платник податків може застосовувати абзац 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що в свою чергу створило умови правової невизначеності, за якої, в межах даної справи, припускається множинне трактування прав та обов`язків платника податків позивача.

В Акті перевірки визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування (далі -ПН/РК) за серпень, вересень, листопад, грудень 2022 року та січень 2023 року, тобто після відновлення податкового обов`язку платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, щодо дотримання термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Підприємством не заперечується факт подання на реєстрацію податкових накладних у дати встановлені у Акті перевірки.

Судом встановлено, що листом від 28 лютого 2023 року №4415/7/99-00-04-02-03-07 Державна податкова служба України надала роз`яснення щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН та застосування штрафу при порушенні реєстрації у зв`язку з набуттям чинності Закону України від 12 січня 2023 року №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування».

Так, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.

Відтак, оскільки ТОВ «Аском Сервіс» вчинило дії щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних, то, на думку суду, у контролюючого органу були наявні правові підстави для притягнення ТОВ «Аском Сервіс» до відповідальності у вигляді штрафу.

Щодо розміру штрафних санкцій, які застосовано відповідачем до спірних правовідносин, суд виходить із наступного.

Згідно абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199.1 Податкового кодексу України, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Пунктом 11 підрозділу 10 розділу XIX "Перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.

Законом України №2876-ІХ від 12.01.2023 року "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023 року, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні'' від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Податковим органом сума штрафу за порушення ТОВ «Аском Сервіс» граничного строку для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, відповідно до якого у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів на платника податку на додану вартість накладається штраф в розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування.

Однак, положенням пункту 11 підрозділу 10 розділу XIX "Перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Акт про застосування штрафних санкції за порушення строку реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних складено податковим органом 05.05.2023 року, в той час як 08.02.2023 року набув чинності Закон України №2876-ІХ від 12.01.2023 року "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", яким змінено розміри штрафів за вказане порушення.

Так, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлюється у розмірі 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З урахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що розрахунок суми штрафу в податковому повідомленні-рішенні проведено за нормами податкового законодавства, які були чинними до 08.02.2023 року.

З урахуванням правових норм, які були чинними на момент складання акту камеральної перевірки та складення податкового повідомлення-рішення, відповідач повинен був здійснити розрахунок виходячи з приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Таким чином, сума штрафу за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних має становити 34079,74 грн.

Враховуючи вищевказане, суд приходить до висновку про необхідність визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0141690408 від 09 червня 2023 року в частині суму штрафу 82663,36 грн.

Аналіз практики Європейського Суду з прав людини свідчить, що принцип юридичної визначеності є одним із суттєвих елементів принципу верховенства права.

Даний принцип є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання).

Отже, принцип "правової визначеності" має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування існуючих норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій, а також послідовність дій держави щодо можливого втручання в охоронювані Конвенцією та Конституцією України права та свободи цієї особи.

Відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У свою чергу, Європейський суд з прав людини, у своєму рішенні по справі "Лелас проти Хорватії", відзначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.

Підпунктом 4.1.4 пунктом 4.1 статті 4 Податкового кодексу України визначено, що одним із принципів на якому ґрунтується податкове законодавство України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Суд зауважує, що у законі мова йде не лише про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні, а і про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.

Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.

Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

У рішенні Європейського Суду з прав людини у справі "Рисовський проти України" (№29979/04) викладено окремі стандарти діяльності суб`єктів владних повноважень, зокрема, розкрито елементи змісту принципу доброго врядування. Цей принцип, зокрема, передбачає, що у разі якщо справа впливає на такі основоположні права особи, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і послідовний спосіб (рішення у справах Beyeler v.Italy №33202/96, Oneryildiz v.Turkey №48939/99, Moskal v.Poland №10373/05).

Відповідно до частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

З урахуванням викладених обставин справи, суд приходить до висновку, що відповідачем доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, однак позивачем спростовано розрахунок суми штрафу за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з чим адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» підлягає частковому задоволенню.

Щодо розподілу судових витрат, суд виходить із наступного.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Відповідно до частини 1 статті 143 Кодексу адміністративного судочинства України, суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Судом встановлено, що представником позивача при зверненні до адміністративного суду з позовною заявою сплачено суму судового збору в розмірі 2684,00 грн., що документально підтверджується платіжною інструкцією АТ "Банк кредит Дніпро" №5218 від 26 липня 2023 року.

А отже, враховуючи часткове задоволення адміністративного позову, суд приходить до висновку про стягнення на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» (код ЄДРПОУ 34561966) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) судових витрат зі сплати судового збору в розмірі 1900,48 грн.

Керуючись ст. ст. 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0141690408 від 09 червня 2023 року в частині суму штрафу 82663,36 грн. (вісімдесят дві тисячі шістсот шістдесят три гривні тридцять шість копійок).

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» (код ЄДРПОУ 34561966) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) судові витрати в розмірі 1900,48 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України, до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення суду складений 25 грудня 2023 року.

Суддя В.М. Олійник