Рішення

від 08.01.2024 по справі 460/21520/23

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

08 січня 2024 року м. Рівне№460/21520/23

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді К.М.Недашківської, розглянув у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

До Рівненського окружного адміністративного суду надійшов позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивач) до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі відповідач), в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.04.2023 №3410/1700240522 та №3412/1700240522.

Виклад позиції позивача.

Позивач вказує, що оскаржувані рішення є протиправними, оскільки порушення вимог податкового законодавства не допускав. Надані платником податків під час проведення перевірки первинні документі свідчили про правомірність формування показників декларації за січень 2023 року, натомість контролюючий орган не взяв до уваги надані документи та безпідставно дійшов висновку про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за січень 2023 року у розмірі 108050,00 грн, та щодо визначення штрафних санкції по не реєстрації ПН в ЄРПН. Просив задовольнити позову у повному обсязі.

Виклад заперечень відповідача.

Відповідач зазначає, що під час перевірки встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме: заниження податкових зобов`язань на суму 99421 грн, в тому числі за грудень 2021 року - 3890 грн, за січень 2022 року - 3907 грн, за лютий 2022 року - 5828 грн, за квітень 2022 року - 067 грн, за травень 2022 року - 200 грн, за червень 2022 року - 14332 грн, за липень 2022 року - 11096 грн, за серпень 2022 року - 8766 грн, за вересень 2022 року - 14291 грн, за жовтень 2022 року - 6772 грн, за листопад 2022 року - 15048 грн, за грудень 2022 року - 8092 грн, за січень 2023 року - 5132 грн, та завищення податкового кредиту на суму ПДВ 243130 грн, за лютий 2022 року, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 декларації) за січень 2023 року на суму 108050 грн. та донараховано податок на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету у сумі 234501 грн, у т.ч. за лютий 2022 року - 234501 грн; не складення та не реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 99421 грн, в тому числі: за грудень 2021 року - 3890 грн, за січень 2022 року - 3907 грн, за лютий 2022 року - 5828 грн, за квітень 2022 року - 2067 грн, за травень 2022 року - 200 грн, за червень 2022 року - 14332 грн, за липень 2022 року - 11096 грн, за серпень 2022 року - 8766 грн, за вересень 2022 року - 14291 грн, за жовтень 2022 року - 6772 грн, за листопад 2022 року - 15048 грн, за грудень 2022 року - 8092 грн, за січень 2023 року - 5132 грн. До перевірки платник податків не надав належних документів щодо постановлених питань, тому оскаржувані рішення є правомірними та такими, що не підлягають скасуванню. Просив відмовити позивачу у задоволенні позову повністю.

Ухвалою суду від 18.09.2023 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі, та призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Ухвалою суду від 31.10.2023 клопотання Головного управління ДПС у Рівненській області про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін у судове засідання залишите без задоволення.

Фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється відповідно до частини четвертої статті 229 КАС України.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд при вирішенні справи керується принципами верховенства права, законності, рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин, гласності і відкритості адміністративного процесу.

Дослідивши наявні у матеріалах справи докази у їх сукупності та з`ясувавши всі обставини, які мають правове значення для вирішення спору по суті, суд

В С Т А Н О В И В:

На підставі направлень на перевірку від 09.03.2023 та наказу від 07.03.2023 №352-п, посадовими особами Головного управління ДПС у Рівненській області проведена перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , за результатами якої складений Акт «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах» від 22.03.2023 №2588/Ж5/17-00-24-05-17/2243215580 (далі Акт перевірки).

Платником податків подані заперечення на висновки, обставини та дані, викладені в Акті перевірки, за результатами розгляду яких висновки Акта перевірки викладені в такій редакції:

порушено пункт 189.1 статті 189, пп. «г» пункт 198.5 статті 198, пункт 198.6 статті 198, пункт 200.2, пункт 200.4 статті 200 ПК України, а саме: заниження податкових зобов`язань на суму 99421 грн, в тому числі за грудень 2021 року - 3890 грн, за січень 2022 року - 3907 грн, за лютий 2022 року - 5828 грн, за квітень 2022 року - 067 грн, за травень 2022 року - 200 грн, за червень 2022 року - 14332 грн, за липень 2022 року - 11096 грн, за серпень 2022 року - 8766 грн, за вересень 2022 року - 14291 грн, за жовтень 2022 року - 6772 грн, за листопад 2022 року - 15048 грн, за грудень 2022 року - 8092 грн, за січень 2023 року - 5132 грн, та завищення податкового кредиту на суму ПДВ 243130 грн, за лютий 2022 року, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 декларації) за січень 2023 року на суму 108050 грн. та донараховано податок на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету у сумі 234501 грн, у т.ч. за лютий 2022 року - 234501 грн;

пункт 201.1., пункт 201.10 статті 201 ПК України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 99421 грн, в тому числі: за грудень 2021 року - 3890 грн, за січень 2022 року - 3907 грн, за лютий 2022 року - 5828 грн, за квітень 2022 року - 2067 грн, за травень 2022 року - 200 грн, за червень 2022 року - 14332 грн, за липень 2022 року - 11096 грн, за серпень 2022 року - 8766 грн, за вересень 2022 року - 14291 грн, за жовтень 2022 року - 6772 грн, за листопад 2022 року - 15048 грн, за грудень 2022 року - 8092 грн, за січень 2023 року - 5132 грн.

На підставі Акта перевірки контролюючим органом винесені податкові повідомлення-рішення від 25.04.2023:

№3410/1700240522 (далі ППР №3410/1700240522), яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за січень 2023 року у розмірі 108050,00 грн;

Розрахунок ППР №3410/1700240522:

12.2021 сума завищення 3890,00 грн,

01.2022 сума завищення 7797,00 грн,

02.2022 сума завищення 22254,00 грн,

03.2022 сума завищення 22254,00 грн,

04.2022 сума завищення 24321,00 грн,

05.2022 сума завищення 24321,00 грн,

06.2022 сума завищення 38853,00 грн,

07.2022 сума завищення 49949,00 грн,

08.2022 сума завищення 58715,00 грн,

09.2022 сума завищення 73006,00 грн,

10.2022 сума завищення 79778,00 грн,

11.2022 сума завищення 94826,00 грн,

12.2022 сума завищення 102918,00 грн,

01.2023 сума завищення 108050,00 грн;

№3412/1700240522 (далі ППР №3412/1700240522), яким визначено суму штрафу у розмірі 30779,00 грн;

Розрахунок ППР №3412/1700240522:

Грудень 2021 дата складання ПН 31.12.2021 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.01.2022 обсяг постачання 19451,00 грн, 5% обсягу постачання 973,00 грн, сума штрафу 49,00 грн;

Січень 2022 дата складання ПН 31.01.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.02.2022 обсяг постачання 19533,00 грн, 5% обсягу постачання 977,00 грн, сума штрафу 49,00 грн;

Лютий 2022 дата складання ПН 28.02.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.03.2022 обсяг постачання 272272,00 грн, 5% обсягу постачання 13614,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Березень 2022 дата складання ПН 31.03.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.04.2022 обсяг постачання 0,00 грн, 5% обсягу постачання 0,00 грн, сума штрафу 0,00 грн;

Квітень 2022 дата складання ПН 30.04.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.05.2022 обсяг постачання 29533,00 грн, 5% обсягу постачання 1477,00 грн, сума штрафу 74,00 грн;

Травень 2022 дата складання ПН 31.05.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.06.2022 обсяг постачання 2850,00 грн, 5% обсягу постачання 143,00 грн, сума штрафу 7,00 грн;

Червень 2022 дата складання ПН 30.06.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.07.2022 обсяг постачання 202099,00 грн, 5% обсягу постачання 10105,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Липень 2022 дата складання ПН 31.07.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.08.2022 обсяг постачання 157840,00 грн, 5% обсягу постачання 7892,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Серпень 2022 дата складання ПН 31.08.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.09.2022 обсяг постачання 125234,00 грн, 5% обсягу постачання 6262,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Вересень 2022 дата складання ПН 30.09.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.10.2022 обсяг постачання 204159,00 грн, 5% обсягу постачання 10208,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Жовтень 2022 дата складання ПН 31.10.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.11.2022 обсяг постачання 95820,00 грн, 5% обсягу постачання 4791,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Листопад 2022 дата складання ПН 30.11.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.12.2022 обсяг постачання 169095,00 грн, 5% обсягу постачання 8455,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Грудень 2022 дата складання ПН 31.12.2022 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.01.2023 обсяг постачання 105458,00 грн, 5% обсягу постачання 5273,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн;

Січень 2023 дата складання ПН 31.01.2023 граничний термін реєстрації ПН в ЄРПН 20.02.2023 обсяг постачання 73318,00 грн, 5% обсягу постачання 3666,00 грн, сума штрафу 3400,00 грн.

Перевіривши правову та фактичну обґрунтованість мотивів, покладених суб`єктом владних повноважень в основу оскаржуваних рішень ППР №3410/1700240522 та №3412/1700240522, на відповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України, яка визначає, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку; суд зазначає таке.

Згідно з поданою позивачем декларацією за січень 2023 року, від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту, відображене у рядку 19 декларації становить 146112,00 грн, та сформоване за рахунок від`ємного значення грудень 2021 - січень 2023 років.

Рядок 19 Декларації за січень 2023 року сформовано за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах.

В період, охоплений перевіркою, фізична особа платник податків ОСОБА_1 здійснювала перевезення вантажів у міжнародному автомобільному сполученні та по території України:

- 20% відповідно до статті 194 ПК України;

- 0 % відповідно до статті 195 ПК України.

Підставою виникнення від`ємного значення, різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення ПДВ) є: здійснення міжнародних перевезень вантажів автомобільним транспортом, що оподатковуються за нульовою ставкою відповідно до підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України, в тому числі:

грудень 2021 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 172744 грн, що становить 97,18% від загального обсягу поставки;

січень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 30723 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

лютий 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 109553 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

березень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 0,00 грн, що становить 0% від загального обсягу поставки;

квітень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 63732 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

травень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 113144 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

червень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 203618 грн, що становить 73,27% від загального обсягу поставки;

липень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 777201 грн, що становить 99,68% від загального обсягу поставки;

серпень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 847338 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

вересень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 408834 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

жовтень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 510067 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

листопад 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 195350 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

грудень 2022 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 377824 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки;

січень 2023 року - обсяг операцій що оподатковуються за нульовою ставкою становить 93870 грн, що становить 100% від загального обсягу поставки.

Підпунктом «е» пункту 185.1 статті185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податків з постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Відповідно до абз «а» підпункту195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України, операції з постачання послуг з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 ПК України).

Згідно з пунктом 10 Положення про встановлення офіційного курсу гривні до іноземних валют, затвердженого постановою Правління національного банку офіційний курс гривні до іноземних валют затвердженого постановою Правління Національного банку України від 10 грудня 2019 року №148, починає діяти з наступного дня після його встановлення та/або розрахунку.

На дату виникнення податкових зобов`язань платник ПДВ складає податкову накладну з урахуванням офіційного курсу гривні до іноземних валют, який встановлено Національним банком України у попередній робочий день.

Перевіркою встановлено, що в цілях здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 укладені контракти:

№10019/AGP/1 від 15.08.2022 Sp.z.o.o. «AURORA GROUP POLAND» (Польща). Відповідно до умов контракту ФОП ОСОБА_1 (перевізник) бере на себе зобов`язання доставляти (перевозити) автомобільним транспортом, довірений йому Sp.z.o.o. «AURORA GROUP POLAND» (замовником) вантаж з пункту відправлення до пункту призначення, а Замовник зобов`язується сплачувати за перевезення вантажу плату. Відповідно до п.2.1.1 контракту замовник зобов`язується організувати вчасне інформування про обов`язкові умови перевезення. Зазначити умови на перевезення у заявці, що є невід`ємною частиною цього договору: пункт завантаження, дата і час прибуття в пункт завантаження, пункт розвантаження, контактні особи та їх телефони, пункт розмитнення/замитнення, інформацію про вантаж, вартість, форму та строки оплати за перевезення, додаткові вимоги. Відповідно до п.2.2.10 контракту перевізник зобов`язується забезпечити вчасне отримання Замовником належним чином оформлених документів, що підтверджують виконання перевезення, а сааме оригіналів: рахунка, акта про надання послуг, товарно-транспортної накладної з відміткою вантажоодержувача про отримання вантажу, та інших документів отриманих на розвантаженні. Забезпечити своєчасну реєстрацію податкової накладної;

№10020/AGP/1 від 02.09.2022 Sp.z.o.o. «AURORA GROUP POLAND» (Польща). Відповідно до умов контракту ФОП ОСОБА_1 (перевізник) бере на себе зобов`язання доставляти (перевозити) автомобільним транспортом, довірений йому Sp.z.o.o. «AURORA GROUP POLAND» (замовником) вантаж з пункту відправлення до пункту призначення, а Замовник зобов`язується сплачувати за перевезення вантажу плату. Відповідно до п.2.1.1 контракту замовник зобов`язується організувати вчасне інформування про обов`язкові умови перевезення. Зазначити умови на перевезення у заявці, що є невід`ємною частиною цього договору: пункт завантаження, дата і час прибуття в пункт завантаження, пункт розвантаження, контактні особи та їх телефони, пункт розмитнення/замитнення, інформацію про вантаж, вартість, форму та строки оплати за перевезення, додаткові вимоги. Відповідно до п.2.2.10 контракту перевізник зобов`язується забезпечити вчасне отримання Замовником належним чином оформлених документів, що підтверджують виконання перевезення, а сааме оригіналів: рахунка, акта про надання послуг, товарно-транспортної накладної з відміткою вантажоодержувача про отримання вантажу, та інших документів отриманих на розвантаженні. Забезпечити своєчасну реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до вказаних вище Контрактів позивачем складені наступні податкові накладні:

від 23.08.2022 вартість 76702,50 грн, вартість Євро 2100, курс валюти 36,7441, вартість послуги 77162,61 грн розбіжність 460,00;

від 23.08.2022 вартість 77250,37 грн, вартість Євро 2150, курс валюти 36,7441, вартість послуги 78999,815 грн розбіжність 1749,00;

від 14.09.202 вартість 70716,02 грн, вартість Євро 2050, курс валюти 37,097, вартість послуги 76048,85 грн розбіжність 5332,00;

від 30.09.2022 вартість 77130,08 грн, вартість Євро 2050, курс валюти 34,9742, вартість послуги 71697,11 грн розбіжність 5432,00;

від 03.10.2022 вартість 76746,85 грн, вартість Євро 2050, курс валюти 35,5611, вартість послуги 72900,255 грн розбіжність 3846,00;

від 13.10.2022 вартість 73943,10 грн, вартість Євро 2070, курс валюти 35,4565, вартість послуги 73394,955 грн розбіжність 548,00;

від 28.10.2022 вартість 76794,90 грн, вартість Євро 2070, курс валюти 36,6417, вартість послуги 75848,319 грн розбіжність 947,00.

Отже, в порушення абз. «е» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 ПК України проведеною перевіркою встановлено:

заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість за серпень 2022 року на суму 2209 грн (р.3 Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою Податкової декларації з ПДВ);

завищення податкового зобов`язання з податку на додану вартість за вересень 202 2року на суму 100 грн (р.3 Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою Податкової декларації з ПДВ);

заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість за жовтень 2022 року на суму 5341 грн (р.3 Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою Податкової декларації з ПДВ).

Перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань встановлено їх заниження на суму 128870 грн, в тому числі: за грудень 2021 року 3914 грн, за січень 2022 року 3907 грн, за лютий 2022 року 6882 грн, за березень 2022 року 83 грн, за квітень 2022 року 2067 грн, за травень 2022 року 3599 грн, за червень 2022 року 22547 грн, за липень 2022 року 15029 грн, за серпень 2022 року 12566 грн, за вересень 2022 року 14349 грн, за жовтень 2022 року 6772 грн, за листопад 2022 року 18881 грн, за грудень 2022 року 12492 грн, за січень 2023 року 5782 грн.

При перевірці податкових зобов`язань нарахованих відповідно до пункту 198.5 статті198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України, а саме, за операціями, що оподатковуються за основною ставкою, встановлено заниження податкового зобов`язання на 128870 грн.

Відповідно до пункту 198.3 ст.198 ПК України, починаючи з 01.07.2015 податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.5 ст.198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

- придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

- придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Положеннями пункту 189.1 статті 189 ПК України передбачено: у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Отже, у разі придбання товарів/послуг, які не використовувалися в господарській діяльності, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України.

Відповідно до абзацу другого пункту 296.1 статті 296 ПК України, платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які є платниками податку на додану вартість, ведуть облік доходів і витрат за типовою формою та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

За правилами пункту 85.2 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Поняття «первинний документ» наведено в Законі України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, відповідно до яких це документ, створений у письмовій або електронній формі, який містить відомості про господарську операцію.

Частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підставою для обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.

Враховуючи наведене вище, суб`єкт господарювання зобов`язаний вести облік відповідно до обраної системи оподаткування.

Фактично витрачені паливно-мастильні матеріали для експлуатації транспортних засобів списують безпосередньо після їх витрачання на підставі первинних документів.

Для підтвердження використання паливно-мастильних матеріалів у господарських операціях слід формувати відповідні документи.

Витрачені паливно-мастильні матеріали списуються на підставі актів списання, які в свою чергу складаються на підставі відомостей або подорожніх листів згідно з фактичною вартістю витраченого пального.

Подорожні листи є основним документом, що може підтвердити проїзд транспортного засобу у господарських цілях і, як наслідок, списання паливно-мастильних матеріалів на господарську діяльність.

Відповідно до Закону від 05.07.2011 №3565-ІV «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо усунення надмірного державного регулювання у сфері автомобільних перевезень у тексті Законів «Про автомобільний транспорт» та «Про дорожній рух» вилучено посилання на подорожні листи будь-яких транспортних засобів.

Таким чином, суб`єкти господарювання, які експлуатують автотранспортні засоби, мають право не виписувати водіям подорожні листи за типовою формою, але за необхідності можуть використовувати скасовану форму подорожніх листів у своїй господарській діяльності.

Крім того, слід зазначити, що відповідно до Положення від 24.05.1995 №88 «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (із змінами та доповненнями), документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Тобто, у разі відсутності затвердженої форми, господарську операцію потрібно документувати самостійно виготовленим документом, який має містити обов`язкові реквізити.

Тобто, підприємець може створювати власну форму первинного документа, а може користуватися і бланками скасованої форми.

Подорожні листи містять інформацію про роботу автомобіля (пробіг, маршрут, дані про водія, дані про автомобіль) і про використання пального (залишки на початок, на кінець, заправку за день, кількість витраченого за день пального). Таким чином, подорожній лист є первинним документом, який фіксує господарську операцію з роботи автомобіля і списання пального.

На підставі підпункту 20.1.6, підпункту 20.1.14 пункту 20.1 статті 20, пунктів 85.2, 85.4 статті 85 ПК України, в ході проведення перевірки платнику податків вручено запит від 09.03.2023 про надання копій документів за періоди виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року в частині документів, що підтверджують достовірність формування податкового кредиту з ПДВ, а саме: документальне підтвердження фактів проведення господарських операцій, списання/ використання ТМЦ; шляхові листи за період, що перевіряється.

Позивач надав письмові пояснення від 10.03.202 про те, що подорожні листи надати не може, оскільки не веде та списання дизельного палива не проводить.

По факту ненадання запитуваних під час перевірки документів контролюючим органом складено акт ненадання документів № 115/Ж6/17-00-24-05-18 від 10.03.2023.

Основним критерієм правильності списання ПММ є можливість, на підставі наявних документів, зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та безпосередньо пов`язані з провадженням господарської діяльності.

Позивачем до перевірки не надано інформації контрольних пристроїв тахографів по кожному автомобілю, шляхових листів, актів списання/використання ПММ.

Списання палива і мастильних матеріалів здійснюється, виходячи з даних про пробіг автомобіля та норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43 «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».

Відповідно до статті 20 Закону України «Про автомобільний транспорт» №3492-IV від 23.02.2006, у транспортних засобах, що здійснюють міжнародні перевезення пасажирів та/або вантажів, установлюються і використовуються контрольні пристрої - тахографи.

За правилами пункту 3.5 Наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №385 від 24.06.2010 «Про затвердження Інструкції з використання контрольних пристроїв (тахографів) на автомобільному транспорті» перевізники:

1) забезпечують водіїв, які відправляються в рейс, необхідною кількістю тахокарт або паперу для роздруківки даних, що відповідають типу тахографа (аналоговий, цифровий);

2) зберігають інформацію, отриману за допомогою тахографа, кожного водія протягом 12 місяців з дати останнього запису, а протоколи перевірки та адаптації тахографа до транспортного засобу, свідоцтва про повірку - протягом одного року з дати закінчення терміну їх дії;

3) аналізують інформацію щодо дотримання режимів праці та відпочинку водіїв, отриману за допомогою тахографа, а у разі виявлення порушень вживають заходів щодо недопущення та запобігання виникненню їх в подальшому.

Згідно з пунктом Наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №385 від 24.06.2010 «Про затвердження Інструкції з використання контрольних пристроїв (тахографів) на автомобільному транспорті» перевізники забезпечують належну експлуатацію тахографів та транспортних засобів з установленими тахографами та згідно з вимогами Європейської угоди щодо роботи екіпажів транспортних засобів, які виконують міжнародні автомобільні перевезення (далі ЄУТР) здійснюють періодичні інспекції, які включають перевірку:

1) правильності роботи тахографа та відповідності його типу згідно із законодавством (обов`язковість установлення тахографа певного типу - аналоговий або цифровий, позначка затвердження типу згідно з ЄУТР);

2) наявності та цілісності таблички тахографа та його пломб, а також маркування таблички та пломб тахографа знаком ПСТ, внесеним до Переліку;

3) дотримання вимог щодо періодичності проведення перевірки та адаптації тахографа до транспортного засобу, а також перевірки тахографа;

4) дотримання вимог щодо періодів роботи та відпочинку водіїв та їх відповідність параметрам руху, зареєстрованим тахографом;

5) наявності у водіїв транспортних засобів тахокарт у кількості, визначеній пунктом 3.3 цього розділу, або наявності та чинності картки для цифрового тахографа;

6) строків зберігання відповідної інформації, отриманої за допомогою тахографа, протоколів перевірки та адаптації тахографа до транспортного засобу та повірки тахографа.

Відповідно до пункту 3.3 наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №385 від 24.06.2010р. «Про затвердження Інструкції з використання контрольних пристроїв (тахографів) на автомобільному транспорті» водій транспортного засобу, обладнаного тахографом:

1) забезпечує правильну експлуатацію тахографа та управління режимами його роботи відповідно до інструкції виробника тахографа;

2) своєчасно встановлює, змінює і заповнює тахокарти та забезпечує їх належне зберігання;

3) використовує тахокарти (у разі використання аналогового тахографа) або у разі використання цифрового тахографа - особисту картку водія кожного дня, протягом якого керував транспортним засобом;

4) має при собі: протокол про перевірку та адаптацію тахографа до транспортного засобу; заповнені тахокарти у кількості, що передбачена ЄУТР, або картку водія чи роздруківку даних роботи тахографа у разі обладнання транспортного засобу цифровим тахографом;

5) у разі несправності або пошкодження аналогового тахографа своєчасно записує від руки дані щодо режиму роботи та відпочинку на зворотному боці тахокарти, де нанесена сітка з відповідними графічними позначками, інформує про це відповідну посадову особу перевізника, з яким водій перебуває у трудових відносинах (для найманих водіїв);

6) у разі несправності або пошкодження цифрового тахографа або картки до нього своєчасно записує від руки дані щодо режиму роботи та відпочинку на зворотному боці аркуша, призначеного для роздруківки даних, що використовують у даному тахографі,

та забезпечує належне зберігання таких записів.

В ході проведення перевірки позивачу вручено запит від 09.03.2023 про надання копій документів за періоди виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року в частині надання заявок на надання транспортних послуг, інформацію контрольних пристроїв тахографів (пройдена відстань, контроль палива тощо) використання яких здійснюється згідно наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №385 від 24.06.2010 року «Про затвердження Інструкції з використання контрольних пристроїв (тахографів), розрахунок норм списання витрат паливних і мастильних матеріалів відповідно до наказу від 10.02.1998 № 43 «Про затвердження норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».

Інформацію контрольних пристроїв тахографів (пройдена відстань, контроль палива, тощо), використання яких здійснюється згідно наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №385 від 24.06.2010 «Про затвердження Інструкції з використання контрольних пристроїв (тахографів)», розрахунок норм списання витрат паливних і мастильних матеріалів відповідно до наказу від 10.02.1998 №43 «Про затвердження норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» (із змінами та доповненнями) до перевірки не надано, про що складено акт ненадання документів № 115/Ж6/17-00-24-05-18 від 10.03.2023.

Позивач надав контролюючому органу письмові пояснення від 10.03.2023 про те, що інформацію по контрольних пристроях тахографах надати не може.

Крім того, перевіркою встановлено, що відповідно до наданих документів (рахунки, накладні) та Єдиного державного реєстру податкових накладних, ФОП ОСОБА_1 отримувала послуги від ПП «Світахо» (код ЄДРПОУ 33982579) із діагностики тахографів.

Наказ Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43 «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» розроблено для методичного забезпечення планування потреб підприємств, установ і організацій у паливі та мастильних матеріалах при експлуатації автомобільного транспорту, ведення звітності, контролю витрат і запровадження режиму економії та раціонального використання нафтопродуктів і базується на вдосконаленій системі коригування нормативних витрат палива залежно від умов експлуатації КТЗ й обладнання та достатньо повно враховує специфіку експлуатації КТЗ як загального, так і спеціального та спеціалізованого призначення.

Наказ визначає порядок встановлення базових лінійних норм на основі об`єктивного підходу (без конфлікту інтересів зацікавлених сторін: користувачів, водіїв та власників) і централізовано зібраних даних із застосуванням механізму попередньої апробації в різноманітних природно-кліматичних, дорожніх та інших умовах в цілому в Україні. При розробці норм враховуються чисельні параметри конструкції та показники паливної економічності в різних умовах експлуатації КТЗ.

Нормативні витрати палива для кожного конкретного автомобіля (обладнання) розраховують за наведеними в розділі 4 Наказу Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43 формулами залежно від типу автомобіля (обладнання) та його призначення із застосуванням зазначених у розділах 1 і 2 норм витрат палива, а також коефіцієнтів їх коригування, наведених у розділі 3 даного Наказу.

Зазначені у розділах 1 і 2 норми витрат палива та у розділі 3 коефіцієнти їх коригування, встановлюють (за їх граничними значеннями) гранично допустимі нормативи витрат палива.

Конкретні значення нормативних витрат палива встановлюються підприємствами/суб`єктами господарювання залежно від фактичних потреб (але не вище гранично допустимих значень) відповідно до певних умов експлуатації та за умови, що:

- виконуються рекомендації заводу - виробника автомобіля (обладнання) щодо його експлуатації (включаючи режими використання, належне технічне обслуговування тощо);

автомобіль (обладнання) перебуває у задовільному технічному стані;

- дотримуються вимоги щодо раціонального використання автомобіля (обладнання) відповідно до його експлуатаційної документації, а також безпечної та прийнятної економної манери його експлуатації (водіння із дотриманням Правил дорожнього руху тощо).

Суб`єкт підприємницької діяльності на підставі аналізу причин відхилень фактичних витрат палива, що можуть змінюватися у часі або за певних умов, від встановлених ним нормативних витрат може змінювати встановлені нормативні витрати відповідно до зміни умов експлуатації або, у разі потреби, вживати заходів щодо усунення причин збільшення фактичної витрати палива понад встановлену підприємством нормативну витрату палива. Таким чином, можна завчасно виявити й усунути технічні несправності автомобіля (обладнання) або вжити заходів щодо впровадження (дотримання водіями) безпечних та прийнятних економних методів керування транспортними засобами, забезпечення раціонального використання техніки тощо.

У нормативному документі наведено базові лінійні норми витрат палива для більш ніж 1500 моделей (модифікацій) автомобілів, норми витрат палива на виконання транспортної роботи та на роботу спеціального обладнання, що встановлюється на КТЗ, систему коефіцієнтів коригування нормативних витрат палива залежно від умов експлуатації, норми витрат мастильних матеріалів і порядок їх застосування.

Для перевірки платником податків надано наказ №1 від 02.01.2021 Про встановлення базової лінійної норми витрат палива та нормативних витрат палива на автомобілі.

Згідно наказу платником встановлені наступні норми витрат пального:

MAN TGA 18.440 норма витрат пального 40л/100км.;

DAF XF 105.460 норма витрат пального 38л/100км.

Наказом №1 від 02.01.2021 визначено, що норми палива встановлені ФОП ОСОБА_1 з метою раціонального та економного використання палива та мастильних матеріалів автомобілями, враховуючи фактичні заміри та вимоги наказу від 10.02.1998 №43 «Про затвердження норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».

Вантажні автомобілі MAN TGA 18.440/ НОМЕР_2 , DAF XF 105.460/ НОМЕР_3 відсутні в переліку Наказу Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43 «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».

Разом з тим, у наданому для перевірки наказі №1 від 02.01.2021 Про встановлення базової лінійної норми витрат палива та нормативних витрат палива на автомобілі зазначено, що списання витрат дизельного палива проводиться один раз на місяць й оформляється актом списання.

Пунктом 8 наказу №1 від 02.01.2021 визначено, що водій, який експлуатує транспортний засіб згідно з подорожнім листом, зобов`язаний фіксувати в подорожньому листі умови руху та експлуатаційні фактори, що є підставою для застосування коригуючи коефіцієнтів. У випадках коли шляховий лист не складається умови руху та пробіг автомобіля при наданні транспортних послуг може фіксуватися в товарно-транспортній накладній.

Пунктом 2.1.5 Наказу Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43 «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» для нових моделей (модифікацій) автомобілів та автомобілів оригінальної конструкції, що не увійшли до цього документа, встановлюються тимчасові індивідуальні базові лінійні норми витрат палива, які розробляються головним інститутом Міністерства транспорту України - ДержавтотрансНДІпроектом за заявками заводів-виробників чи власників автомобілів на договірних засадах.

Тимчасові індивідуальні норми є чинними для конкретного підприємства (суб`єкта господарювання), що замовило їх розроблення для використання у період апробації в певному регіоні та умовах експлуатації транспортних засобів (обладнання), без права поширення на транспортні засоби (обладнання) інших підприємств, організацій (суб`єктів господарювання), у тому числі суб`єктів господарювання, які входять до складу однієї установи, відомства тощо. При цьому збираються дані щодо специфічних умов експлуатації техніки кожним підприємством (суб`єктом господарювання) в певних умовах для отримання статистично-значимої кількості незалежних та неупереджених даних щодо апробації тимчасових індивідуальних норм залежно від всього розмаїття умов експлуатації, технічного стану техніки, особливостей її конструктивного виконання (комплектації) тощо.

Тимчасові індивідуальні норми розроблює ДержавтотрансНДІпроект на рік (період апробації). Відлік розпочинається з дати підпису підприємством замовником розроблених норм.

По закінченню встановленого періоду апробації підприємство-замовник подає розробникові за визначеною ДП «ДержавтотрансНДІпроект» формою дані щодо апробації з наведенням експлуатаційних умов. Після цього строк дії тимчасової індивідуальної норми подовжують. Своєю чергою, установлюють наступний період апробації з можливим її коригуванням (якщо є дані щодо апробації тимчасових індивідуальних норм у різноманітних природно-кліматичних, дорожніх й інших умовах різних суб`єктів господарювання та необхідність такого коригування).

Таким чином наказ №1 від 02.01.2021 не містить достовірну інформацію та дає можливість дійти висновку, що документ складений формально та не підтверджує вимоги Наказу Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43 «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».

Отже, в порушення пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України позивачем не включено до складу податкових зобов`язань суму ПДВ в розмірі 90197,00 грн, вартості придбаного дизельного палива, що було віднесене до складу податкового кредиту у відповідних періодах.

Відповідно до Інструкції, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року №291 (далі Інструкція №291) приймання нових запасних частин і автомобільних шин на склад здійснюють на підставі супровідних документів, виписаних організацією-постачальником: товарно-транспортною накладної, специфікації тощо.

Кожному агрегату, який надійшов, присвоюють номенклатурний номер. Під цим номером в оперативному порядку ведуть Картку обліку, в якій відображають усі дані руху агрегату (надходження, встановлення на автомобіль, зняття з автомобіля, передання в ремонт, повернення з ремонту тощо).

Списання запчастин та вузлів відбувається переважно на потреби ремонтів та обслуговування автомобілів.

В ході проведення перевірки встановлено, що позивачем придбані та встановлені запасні частини ТЗОВ «Бімер» на суму ПДВ 2134,00 грн, ТзОВ «РЕНАМАКС» на суму ПДВ 24158,00 грн, ТзОВ «Віннер Автомотів» на суму ПДВ 2429,00 грн, про що свідчать надані до перевірки акти виконаних робіт, акти передачі - прийняття робіт.

За результатами проведеної інвентаризації, у позивача відсутні залишки товарно-матеріальних цінностей.

На підставі підпункту 20.1.6, підпункту 20.1.14 пункту 20.1 статті 20, пункту 85.2, пункту 85.4, пункту 85.8 статті 85 ПК України, в ході проведення перевірки позивачу вручено запит від 09.03.2023 про надання документів та пояснень за період виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року в частині підтвердження фактичного встановлення/ використання/ списання запасних частин, шин, акумуляторів в розрізі автомобілів.

Однак у відповідь на запит, ФОП ОСОБА_1 на частину придбаних запасних частин надано до перевірки лише акти на списання.

При цьому до даних актів списання не надано акти виконаних робіт, акти передачі - прийняття робіт, акти технічного обслуговування/ проведених ремонтних робіт, які містять інформацію про необхідність та підстави заміни запчастин на певний автомобіль, що передбачено Положенням №102, яке поширюється зокрема на суб`єктів підприємницької діяльності.

Акти списання запасних частин, які складалися по факту виконання робіт з ремонту автомобілів господарським способом (власними силами), не є достатньою підставою підтвердження використання в господарській діяльності запасних частин.

При цьому, до перевірки не надано актів виконаних робіт або інших документів, які б підтверджували встановлення (власними силами) придбаних запчастин на автомобілі, які безпосередньо використовувалися у підприємницькій діяльності та пов`язані з отриманням доходу.

Експлуатаційні норми середнього ресурсу пневматичних шин затверджено наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 20 травня 2006 року №488.

Зазначений нормативний документ відповідно до п.2.1 Наказу №488 поширюється на фізичних осіб, які здійснюють на комерційній основі чи за власний кошт перевезення пасажирів чи/та вантажів транспортними засобами.

Відповідно до п.3.1 ст.3 Наказу №488 використання автомобільних шин необхідно підтверджувати актами списання шин відповідно до норм середнього ресурсу нових пневматичних шин.

Відповідно до п.7.1 ст.7 Наказу №488 пневматичну шину списують у разі досягнення фактичного пробігу, що відповідає установленим (скоригованим) нормам. У картці обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини зазначають сумарний пробіг до списання та інформацію про подальше використання шини відновлення зношеного протектора, ремонт або її переробка (утилізування). У цьому разі картка обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини має статус акта її списання. Картку підписують члени комісії з питань втрати пневматичними шинами споживчих властивостей.

Згідно з п.7.11 ст.7 Наказу №488 одночасне списання комплекту пневматичних шин з одного колісного транспортного засобу допускається оформлювати складанням одного акта списання комплекту пневматичних шин (далі Акт), до якого додають картки обліку пробігу (наробітку) пневматичних шин, які списують цим актом. Акт підписується комісією з питань обліку пробігу (наробітку), обігу і списання пневматичних шин (далі - комісія).

В акті повинна бути наведена така інформація: назва і номер акта; дата його складання та затвердження; склад комісії; торгова марка, модель та державний реєстраційний номер колісного транспортного засобу, шини якого списують; познаки розміру шин, їх виробника, моделі та порядкові чи інвентарні номери шин; їх фактичні пробіги на дату списання; норма середнього ресурсу пневматичних шин; причини їх списання та висновки комісії.

Проте, як встановлено під час перевірки, у позивача не ведуться картки обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини, фактичні пробіги шин на дату списання; норма середнього ресурсу пневматичних шин, причини їх списання, що суперечить вимогам Наказу №488.

В ході перевірки не надано акти утилізації автошин, які також підтверджують знос та необхідність заміни автошин.

ФОП ОСОБА_1 на запит в ході перевірки не надано накази, які затверджують норми пробігу та коефіцієнти зносу автошин.

Надані до перевірки Акти списання товарів носять узагальнюючий характер списання вартості придбаних автошин та, як наслідок, не є підтвердженням використання запасних частин в господарській діяльності.

Суд також зазначає, що списати акумулятори можна лише за наявності підстав, передбачених експлуатаційними нормами середнього ресурсу акумуляторних свинцевих стартерних батарей колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затвердженими наказом Мінтрансу від 20.05.2006 №489.

При цьому вирішальним для списання акумулятора є факт того, що акумуляторна батерея досягла граничного стану.

Водночас аналогічно порядку списання автомобільних шин підлягає і списання акумуляторів, однак ФОП ОСОБА_1 не надано до перевірки документів, які підтверджують списання акумулятора відповідно до експлуатаційних норм середнього ресурсу акумуляторних свинцевих стартерних батарей колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затвердженими наказом Мінтрансу від 20.05.2006 №489, що свідчить про негосподарську спрямованість такого списання.

Таким чином, в порушення пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України, позивачем не включено до складу податкових зобов`язань суму ПДВ в сумі 38674, 00 грн, вартості придбаних ТМЦ (запасних частин, шин, акумуляторів тощо), що були віднесені до складу податкового кредиту у відповідних періодах.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Положеннями пункту 189.1 статті 189 ПК України передбачено: у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Отже, у разі придбання товарів/послуг, які не використовувалися в господарській діяльності, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України.

Таким чином, позивачем допущене порушення пункту 189.1 ст.189, пп.«г»пункту 198.5 статті 198 ПК України, а саме, заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 128870 грн.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема, для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема, для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Перевіркою дотримання строків реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість встановлено порушення пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, оскільки ФОП ОСОБА_1 не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 128870 грн, в тому числі: грудень 2021 3914 грн, за січень 2022 3907 грн, за лютий 2022 6882 грн, за березень 2022 83 грн, за квітень 2022 2067 грн, за травень 2022 3599 грн, за червень 2022 22547 грн, за липень 2022 15029 грн, за серпень 2022 12566 грн, за вересень 2022 14349 грн, за жовтень 2022 6772 грн, за листопад 2022 18881 грн, за грудень 2022 12492 грн, за січень 2023 5782 грн.

Підпунктом 5 пунктом 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстицій України 29.01.2016 №159/28289 (із змінами і доповненнями), визначено, що сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 ПК України відображається в податковій декларації з ПДВ в рядку 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення рішення та/або уточнюючого розрахунку».

Так, в податковій декларації з ПДВ сума зменшеного від`ємного значення з ПДВ відповідно до ППР за формою «В4» відображається в звітному (податковому) періоді, в якому відбулося узгодження такого податкового повідомлення рішення.

При цьому узгодженим відповідно до статті 56 ПК України, вважається податкове повідомлення рішення, по якому закінчилися всі адміністративні або судові оскарження.

Судом установлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 16.11.2020 №1981, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2020 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 19.10.2020 №9269778823 від`ємного значення з ПДВ.

За результатами перевірки складено акт №3502/17-00-07-08/ НОМЕР_1 від 07.12.2020 та винесено податкове повідомлення рішення форми «В4» № 00032950708 від 07.12.2020 на суму 243130,00 грн (сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду).

Рішенням ДПС України від 23.03.2021 № 651016/99-00-00-06-01 за скаргою ФОП ОСОБА_1 від 14.01.2021 №б/н (вх. ДПС №3129/6 від 03.02.2021) залишено без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області, а скаргу ФОП ОСОБА_1 без задоволення.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 лютого 2022 року за адміністративним позовом ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця залишено без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року у справі № 460/4319/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Враховуючи наведене вище, при заповненні декларації з податку на додану вартість позивачем не враховано податкове повідомлення-рішення форми «В4» №00032950708 від 07.12.2020, залишене в силі Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду у справі №460/4319/21 від 08 лютого 2022 року, та не зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі Акта перевірки №3502/17-00-07-08/ НОМЕР_1 від 07.12.2020 на суму 243130,00 грн.

Вказане є порушенням статті 56 ПК України та підпункту 5 пункту 4 Розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстицій України 29.01.2016 №159/28289.

Отже, перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації) встановлено її завищення на суму 372000 грн внаслідок заниження показників у рядку 9 (колонка Б) Декларацій та завищення показників у рядку 17 (колонка Б) Декларацій.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (показник рядка 20.1 Декларації) не встановлено декларування суми від`ємного значення, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з ПДВ в Декларації за січень 2023 року.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показникрядка 21 Декларації за січень 2023 року) встановлено його завищення 128542,00 грн, внаслідок завищення показника рядка 19 Декларації.

Перевіркою дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні позивачем у податковій декларації з ПДВ за січень2023року (№9028782551 від 20.02.2023) від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, встановлено:

порушено пункт 189.1 статті 189, пп. «г» пункт 198.5 статті 198, пункт 198.6 статті 198, пункт 200.2, пункт 200.4 статті 200 ПК України, а саме: заниження податкових зобов`язань на суму 99421 грн, в тому числі за грудень 2021 року - 3890 грн, за січень 2022 року - 3907 грн, за лютий 2022 року - 5828 грн, за квітень 2022 року - 067 грн, за травень 2022 року - 200 грн, за червень 2022 року - 14332 грн, за липень 2022 року - 11096 грн, за серпень 2022 року - 8766 грн, за вересень 2022 року - 14291 грн, за жовтень 2022 року - 6772 грн, за листопад 2022 року - 15048 грн, за грудень 2022 року - 8092 грн, за січень 2023 року - 5132 грн, та завищення податкового кредиту на суму ПДВ 243130 грн, за лютий 2022 року, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 декларації) за січень 2023 року на суму 108050 грн. та донараховано податок на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету у сумі 234501 грн, у т.ч. за лютий 2022 року - 234501 грн;

порушено пункт 201.1., пункт 201.10 статті 201 ПК України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 99421 грн, в тому числі: за грудень 2021 року - 3890 грн, за січень 2022 року - 3907 грн, за лютий 2022 року - 5828 грн, за квітень 2022 року - 2067 грн, за травень 2022 року - 200 грн, за червень 2022 року - 14332 грн, за липень 2022 року - 11096 грн, за серпень 2022 року - 8766 грн, за вересень 2022 року - 14291 грн, за жовтень 2022 року - 6772 грн, за листопад 2022 року - 15048 грн, за грудень 2022 року - 8092 грн, за січень 2023 року - 5132 грн.

Наявні в матеріалах справи докази безумовно свідчать про порушення позивачем вимог податкового законодавства, натомість надані позивачем докази на підтвердження його правової позиції щодо предмета спору не спростовують висновків Акта перевірки.

За приписами статті 19 Конституції України від 28.06.1996 №254к/96-ВР, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідачем доведено правомірність оскаржуваних рішень ППР, у порядку статті 77 КАС України, а тому права заявлені позовні вимоги не підлягають до задоволення.

Питання щодо розподілу судових витрат у порядку статті 139 КАС України не підлягає вирішенню.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Рівненській області (вулиця Відінська, 12, місто Рівне, 33023; код ЄДРПОУ ВП 44070166) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без задоволення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складений 08 січня 2024 року

Суддя К.М. Недашківська