Постанова

від 11.01.2024 по справі 440/6299/22

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 січня 2024 р.Справа № 440/6299/22Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Любчич Л.В.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Спаскіна О.А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.11.2022, головуючий суддя І інстанції: Т.С. Канигіна, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, по справі №440/6299/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФУД БАЛАНС"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ФУД БАЛАНС» (надалі - ТОВ «ФУД БАЛАНС», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області, податковий орган), Державної податкової служби України (далі відповідач-2, ДПС України) і просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Полтавській області №6929419/43865123 від 16.06.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 15.05.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 15.05.2022, датою її фактичного отримання.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2022 року позов ТОВ «ФУД БАЛАНС» задоволено.

Визнано протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №69294194/43865123 від 16.06.2022.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних подану на реєстрацію ТОВ «ФУД БАЛАНС» податкову накладну №1 від 15.05.2022 датою її подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ «ФУД БАЛАНС» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2481 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції рішення ГУ ДПС у Полтавській області, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначив, що суд першої інстанції неповно встановив обставини справи та безпідставно врахував документи, які не подавалися до відповідача-1 разом із повідомленням до спірної податкової накладної. Вказав, що за правовою позицією, викладеною у постанові Верховного Суду від 21.05.2019 по справі № 1940/1240/18, що дослідження тих первинних документів, якої не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, свідчить про порушення судами вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування. Посилався на те, що суд першої інстанції не мав права зобов`язувати ДПС України зареєструвати податкову накладну, а мав зобов`язати повторно ДПС України розглянути подані позивачем документи.

Позивач правом подання відзиву на позов не скористався, що не перешкоджає розгляду справи в силу приписів ч. 4 ст. 304 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).

Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які апелянт посилається в апеляційній скарзі, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань до видів діяльності ТОВ "ФУД БАЛАНС" (код ЄДРПОУ 43865123) відноситься: 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами (основний); 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.

Між позивачем та ТОВ "АТБ-МАРКЕТ" укладено договір поставки №Р95935 від 01.01.2022 до договору підряду від 28.12.2020 №2552, за умовами якого постачальник, яким є ТОВ "ФУД БАЛАНС" зобов`язався в порядку і строки встановлені договором передати товар у власність покупцю, яким є ТОВ "АТБ - МАРКЕТ" у певній кількості, відповідної якості та за погодженою ціною, а останній в свою чергу зобов`язався прийняти товар і оплатити його на умовах, визначених договором (пункт 1.1 розділу 1 договору). Найменування, асортимент і ціна товару, що поставляється, зазначається в Додатку №1 до цього договору ("Специфікація"), який є його невід`ємною частиною (пункт 1.2 розділу 1 договору).

Відповідно до підпункту 21.1.1 пункту 2.1 розділу 2 договору передбачено, що товар поставляється окремими: партіями, складеній на підставі електронної заявки покупця. Кількість, асортимент, ціна за одиницю товару, що поставляється зазначається у видатковій товарній накладній.

На виконання вищезазначеного договору в період з 02.05.2022 по 10.05.2022 позивачем здійснено поставку товару: манго сушене Almond в м`якій упаковці 100 гр. в кількості 6036 штук по ціні 35.80 грн за штуку на загальну суму 259306,56 грн, в тому числі ПДВ 43217,76 грн; суміш Almond Kids Міх в м`якій упаковці 150 гр у кількості 19200 штук по ціні 27.50 грн. за штуку на загальну суму 633600,00 грн., в тому числі ПДВ 105600,00 грн.

Поставки здійснені за видатковими накладними: №154 від 02.05.2022 на загальну суму 11856,96 грн, в тому числі ПДВ 1976,16 грн, №155 від 02.05.2022 на загальну суму 82483,20 грн, в тому числі ПДВ 13747,20 грн, №156 від 05.05.2022 на загальну суму 82483,20 грн, в тому числі ПДВ 13747,20 грн, №157 від 05.05.2022 на загальну суму 82483,20 грн, в тому числі ПДВ 13747,20 грн, №158 від 09.05.2022 на загальну суму 105600,00 грн, в тому числі ПДВ 17600,00 грн, №159 від 09.05.2022 на загальну суму 52800,00 грн, в тому числі ПДВ 8800,00 грн, №160 від 09.05.2022 на загальну суму 52800,00 грн, в тому числі ПДВ 8800,00 грн, №161 від 09.05.2022 на загальну суму 158400,00 грн, в тому числі ПДВ 26400,00 грн, №162 від 09.05.2022 на загальну суму 105600,00 грн, в тому числі ПДВ 17600,00 грн, №163 від 09.05.2022 на загальну суму 105600,00 грн, в тому числі ПДВ 17600,00 грн, №164 від 10.05.2022 грн, в тому числі ПДВ 8800,00 грн. Загальна вартість поставленого товару складає 892906,56 грн, в тому числі ПДВ 148817,76 грн.

Відповідно до пункту 2.9 договору сторони домовилися, що право власності на товар і ризик випадкової загибелі товару переходить від постачальника до покупця з моменту передачі товару на складі і засвідчується видатковою накладною, підписаними уповноваженими представниками сторін. Поставка товару вважається завершеною згідно пункту 2.10 договору з моменту передачі партії товару покупцю у власність у відповідності до пункту 2.9 цього договору.

Поставка товару покупцю здійснювалася постачальником на підставі укладених договорів перевезень з ФОП ОСОБА_1 (договір № 356 від 01.04.2022) з ФОП ОСОБА_2 (договір № 01-2907/21 від 29.07.2021), з ФОП ОСОБА_3 (договір № 28 від 01.03.2022), що підтверджується товарно-транспортними накладними: № Р 154 від 02.05.2022 на загальну суму 11856,96 грн, в тому числі ПДВ 1976,16 грн.; № Р 155 від 02.05.2022 на загальну суму 82483,20 грн, в тому числі ПДВ 13747,20 грн.; № Р 156 від 05.05.2022 на загальну суму 82483,20 грн, в тому числі ПДВ 13747,20 грн; № Р 157 від 05.05.2022 на загальну суму 82483,20 грн, в тому числі ПДВ 13747,20 грн; № Р 158 від 09.05.2022 на загальну суму 105600,00 грн., в тому числі ПДВ 17600,00 грн; № Р 159 від 09.05.2022 на загальну суму 52800,00 грн, в тому числі ПДВ 8800,00 грн; № Р160 від 09.05.2022 на загальну суму 52800,00 грн, в тому числі ПДВ 8800,00 грн; № Р 161 від 09.05.2022 на загальну суму 158400,00 грн, в тому числі ПДВ 26400,00 грн; № Р 162 від 09.05.2022 на загальну суму 105600,00 грн, в тому числі ПДВ 17600,00 грн; № Р 163 від 09.05.2022 на загальну суму 105600,00 грн, в тому числі ПДВ 17600,00 грн; № Р 164 від 10.05.2022 на загальну суму 52800,00 грн, в тому числі ПДВ 8800,00 грн.

За фактом господарський операцій позивачем складено податкову накладну №1 від 15.05.2022 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем отримано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 10.06.2022 №9073178711, у якій зазначено: документ прийнято, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної від 15.05.2022 №1 в ЄРПН зупинена. Зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2008, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються, та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У зв`язку з блокуванням вищевказаної податкової накладної позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (квитанція від 16.06.2022).

16.06.2022 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №6929419/43865123 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.05.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до цього рішення підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантажена продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: не надано копії первинних документів, що підтверджують придбання товару та проведенні розрахунки за цей товар, а також копії документів, що підтверджують надходження коштів від покупця за реалізований товар, або оборотно-сальдову відомість по рахунку 361. Крім того, не надано копії первинних документів з перевізником ФОП ОСОБА_3 (договір, акти виконаних робіт, оплату).

Не погодившись з отриманою відмовою, позивач оскаржив зазначене рішення, проте, рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.06.2022 №14909/43865123/2 скаргу позивача залишено без задоволення, а спірне рішення - без змін.

Не погодившись із рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості, вказавши недоведеність відповідачем належними та допустимими доказами наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пп. 14.1.185. п. 14.1. статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на час спірних правовідносин).

Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520).

Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.

Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.

При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.

Також суд акцентує увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18 тощо.

Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 11 Порядку № 520, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 15.05.2022 слідує, що підставою для зупинення реєстрації цієї податкової накладної стала її відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій у зв`язку з відсутністю в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 2008 як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання товару такого товару / послуги та обсягу його постачання.

Доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.

Надаючи оцінку підставі зупинення реєстрації податкової накладної від № 1 від 15.05.2022, суд враховує, що згідно з пунктом 2 Порядку № 1165 таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України, а згідно з пунктом 12 цього ж Порядку платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

Оскільки подання до органу ДПС таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком платника податку, а матеріали справи не містять відомостей про подання позивачем таблиці із зазначенням коду УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 2008, колегія суддів дійшла висновку про безпідставне зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 15.05.2022.

Згідно з оскаржуваним рішенням визначені такі підстави для відмови в реєстрації податкової накладної № 1 від 15.05.2022 «договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантажена продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: не надано копії первинних документів, що підтверджують придбання товару та проведенні розрахунки за цей товар, а також копії документів, що підтверджують надходження коштів від покупця за реалізований товар, або оборотно-сальдову відомість по рахунку 361. Крім того, не надано копії первинних документів з перевізником ФОП ОСОБА_3 (договір, акти виконаних робіт, оплату)».

Надаючи оцінку такій підставі для відмови у реєстрації податкової накладної № 1 від 15.05.2022, колегія суддів зазначає.

Відповідно до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг або на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Аналіз приписів п. 201.7 ст. 201 та п. 187.1 ст. 187 ПК України свідчить, що податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань за правилом "першої події": на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг або на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У письмовому поясненні податковому органу позивач сформував відповідну інформацію та подав відповідні документи, які підтверджують правомірність складання податкової накладної № 1 від 15.05.2022.

З урахуванням п. 201.7 ст. 201 та п. 187.1 ст. 187 ПК України, умов п. 3.1 договору від 01.01.2022, укладеного між позивачем та ТОВ «АТБ-Маркет», який визначає оплату протягом 60 днів з дня отримання товару, колегія суддів вважає безпідставним твердження податкового органу про неподання платіжних документів.

Посилання на неподання позивачем до контролюючого органу оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 колегія суддів вважає безпідставною, оскільки вказана відомість не є первинним документом та не визначена у п. 5 Порядку № 520 як документ, який подається для розблокування податкової накладної.

Стосовно неподання позивачем первинних документів з перевізником ФОП ОСОБА_3 (договір, акти виконаних робіт, оплату) та контрагентом, у якого позивач придбавав реалізований ТОВ «АТБ-Маркет» товар, колегія суддів зауважує, що предметом надання оцінки податковим органом є наявність мінімального пакету документів для реєстрації податкової накладної по взаємовідносинам позивача виключно з ТОВ «АТБ-Маркет», а не з будь-яким контрагентом позивача. Більш того, податковим органом не спростовано твердження позивача про те, що його контрагентом, ТОВ «Снек Драйв» були без зауважень зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, виписані позивачеві на товари, які у подальшому були реалізовані ТОВ «АТБ-Маркет».

Щодо прийняття судом першої інстанції документів, які не подавалися до податкового органу, колегія суддів зазначає таке.

Виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).

Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавалися ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Крім цього, вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі №560/391/19.

За таких обставин, суди мають надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, в тому числі тим документам, що не були надані до повідомлення про надання пояснень.

Посилання податкового органу, на висновки Верховного Суду викладлені у постанові від 21.05.2019 по справі № 9040/1240/18 до уваги не приймає та зазначає.

Вказаний висновок не є висновком щодо застосування певної норми права.. Стосувався того, що суди попередніх інстанції при оцінці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень дослідили доводи суб`єкта владних повноважень та надані суб`єктом владних повноважень докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень. Отже, вказаний висновок суду касаційної інстанції жодним чином не обмежує платника податків у праві надавати документи, які ним не надавалися до податкового органу.

При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом лише під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.

Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.

Стосовно посилання апелянта на інші висновки Верховного Суду, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.01.2021 у справі № 522/1528/15-ц: висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Апелянт безпідставно посилається на постанови Верховного Суд від 21.01.2020 по справі № 140/8878/20 та від 25.02.2021 по справі № 380/5012/20, оскільки предметом їх розгляду було надання оцінки обґрунтованості судових рішень судів попередніх інстанції стосовно забезпечення позовних вимог у спосіб зупинення дії рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника.

Тобто, оцінка надавалася лише судовим рішення стосовно можливості зупинення дії рішень податкових органів про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника, та не давалася оцінка по суті спірних правовідносин, які також є відмінними щодо відносин у цій справі.

З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Полтавській області №6929419/43865123 від 16.06.2022 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових податкової накладної № 1 від 15.05.2022.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

Як встановлено під час судового розгляду, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

З огляду на наведене вище, посилання апелянта на те, що суд першої інстанції має право лише зобов`язати ДПС України повторно розглянути повідомлення позивача є безпідставним та не ґрунтується на приписах чинного законодавства.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано відповідність податкової накладної № 1 від 15.05.2022 критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 15.05.2022, складену позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх подання.

Щодо інших доводів апелянта колегія суддів зазначає.

Ухвалюючи дане судове рішення колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України(п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2022 року по справі №440/6299/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Л.В. Любчич Судді О.В. Присяжнюк О.А. Спаскін