Рішення

від 15.01.2024 по справі 560/14912/23

ХМЕЛЬНИЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 560/14912/23

РІШЕННЯ

іменем України

15 січня 2024 рокум. ХмельницькийХмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Петричковича А.І. розглянувши адміністративну справу за позовом Фермерського господарства "Случ" до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області №0060170405 від 26.05.2023 щодо застосування до Фермерського господарства «Случ» штрафу в сумі 116400 грн 99 коп.

В обгрунтування позовних вимог вказує, що реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року як умова звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію застосовується лише до тих платників податків, в кого граничний термін виконання податкових зобов`язань припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року по 26.05.2022. До 27.05.2022 застосовувався мораторій на застосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства, передбачений пунктом 52-1 Підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Вказує, що на день прийняття рішення, а саме 26.05.2023 розмір штрафу у 10%, 20% та 30%, які застосовано до ФГ «СЛУЧ» не є чинними, враховуючи Закон України від 12.01.2023 № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023.

Згідно з ухвалою від 18.08.2023, суд відкрив спрощене провадження без повідомлення учасників справи.

29.08.2023 відповідач надав Відзив на позовну заяву в якому просить відмовити у задоволенні позовних вимог. Зазначає, що Фермерське господарство "Случ" в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровано податкові накладні з порушенням термінів реєстрації податкових накладних, чим порушено вимоги ст.201-1 Податкового кодексу України. Вважає, що оскільки за наслідками проведення перевірки було встановлено, що позивачем порушено строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних, перелік яких зазначено в акті камеральної перевірки, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області правомірно винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0060170405 від 26.05.2023, згідно з вимогами ст.120-1 ПК України.

12.09.2023 до суду поступила відповідь на відзив, в якій позивач просить задовольнити позовні вимоги. Зазначає, що відповідач вказує на те, що Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №255 затверджено «Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податку обов`язків, визначених у п.п. 69.1 п.69 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України» зареєстрованого у Міністерстві юстиції України від 25.08.2022 за №967/38303, який набрав чинності з дня його офіційного опублікування 06.09.2022. Тобто, даний Порядок №255 прийнятий уже після реєстрації ФГ «СЛУЧ» податкових накладних, тому його застосування до вказаних відносин є неправомірним, так як позивач не міг передбачити, що буде прийнято в майбутньому, а сам же діяв в умовах правової невизначеності, тому не міг подати заяви чи копії документів передбачених Порядком, якого ще на час реєстрації податкових накладних не було прийнято.

Встановивши обставини на які сторони покликаються як на підставу своїх вимог, так і заперечень, оцінивши надані учасниками докази, суд прийшов до таких висновків, враховуючи наступне.

25 квітня 2023 року відповідачем складено Акт №4560/22-01-04-05-06/30956724 про результати камеральної перевірки щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних за листопад, грудень 2021 року та грудень 2022 року ФГ «Случ».

Перевіркою встановлено порушення пункту 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ФГ «Случ» зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних виписані за листопад, грудень 2021 року та грудень 2022 року з порушенням граничних термінів реєстрації, зокрема:

1. №4 податкової накладної/розрахунку коригування 19.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 20, сума 22788,53 грн;

2. №3 податкової накладної/розрахунку коригування 19.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 20, сума 22789,37 грн;

3. №8 податкової накладної/розрахунку коригування 29.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 30.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 34, сума 21649,61 грн;

4. №6 податкової накладної/розрахунку коригування 21.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 30.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 34, сума 21184,21 грн;

5. №7 податкової накладної/розрахунку коригування 26.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 17.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 21, сума 28368,42 грн;

6. №7 податкової накладної/розрахунку коригування 21.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 30.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 34, сума 21184,21 грн;

7. №2 податкової накладної/розрахунку коригування 19.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 14.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 18, сума 22789,37 грн;

8. №5 податкової накладної/розрахунку коригування 22.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума 40348,41 грн;

9. №1 податкової накладної/розрахунку коригування 01.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума 29442,97 грн;

10. №2 податкової накладної/розрахунку коригування 10.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума 28368,42 грн;

11. №3 податкової накладної/розрахунку коригування 10.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума 28368,42 грн;

12. №4 податкової накладної/розрахунку коригування 10.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума 29228,07 грн;

13. №6 податкової накладної/розрахунку коригування 26.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 21.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 25, сума 28368,42 грн;

14. №8 податкової накладної/розрахунку коригування 26.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 21.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 25, сума 29228,07 грн;

15. №5 податкової накладної/розрахунку коригування 21.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 29.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 33, сума 52133,05 грн;

16. №8 податкової накладної/розрахунку коригування 27.12.2022 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.01.2023 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 1, сума 4527,58 грн;

17. №7 податкової накладної/розрахунку коригування 26.12.2022 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.01.2023 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 1, сума 35095,97 грн.

09.05.2023 ФГ «Случ» подало заперечення на Акт до ГУ ДПС у Хмельницькій області, однак за результатами розгляду та на підставі вказаного Акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області винесено податкове повідомлення-рішення №0060170405 від 26.05.2023, згідно якого до Фермерського господарства «СЛУЧ» застосовано штраф в сумі сто шістнадцять тисяч чотириста гривень 99 коп.

Фермерське господарство «СЛУЧ» не погодилось з податковим повідомленням- рішенням №0060170405 від 26.05.2023 та 09 червня 2023 року подало скаргу до Державної податкової служби України.

11 серпня 2023 року позивачем отримано Рішення про результати розгляду скарги від Державної податкової служби України, згідно якого скаргу залишено без задоволення.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає та враховує наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).

За приписами п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, згідно з абзацом 4 цього ж пункту 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В силу абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З аналізу процитованих положень вбачається, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

За своєю правовою природою норма, викладена в абзаці 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації податкової накладної.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Так, згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Разом із тим, згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Виходячи з наведених норм у взаємозв`язку з обставинами справи судом встановлено, що позивачем дійсно порушено передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України граничні терміни реєстрації податкових накладних, що не заперечується й самим позивачем.

Суд зазначає, що у контексті застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом, якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Таким чином, суд вважає, що обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не для встановлення застосовності вказаної норми ПК України у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого.

Водночас, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Однак, Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

Суд наголошує, що, дійсно, зазначені в акті перевірки податкові накладні (складені в листопаді-грудні 2021 року) були складені у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Однак, реєстрація таких накладних була здійснена вже у період дії Закону № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022 по 27.05.2022 (наявне інше нормативне обгрунтування).

У свою чергу, граничні терміни реєстрації жодної із зазначених у акті перевірки податкових накладних, не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону № 2260-ІХ.

Суд зазначає, що особливістю операцій із реєстрації податкових накладних є їх тривалість у часі, а тому, в даному випадку, необхідно враховувати плинність та змінюваність законодавства, адже відправною точкою для притягнення до відповідальність платників податків за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України, є саме дата здійснення реєстрації податкових накладних, а не дата їх складання.

При цьому, слід враховувати, що при здійсненні правозастосування, суд має комплексно та системно застосовувати законодавства, враховуючи при цьому мету (ціль) та завдання того чи іншого нормативно-правового акту.

Вносячи Законом № 2260-ІХ зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення, законодавець переслідує мету унормування саме особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто, за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.

Отже, суд вважає, що позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що починаючи з 27.05.2022 підлягав притягненню до фінансової відповідальності.

Досліджуючи зміст Розрахунку (таблицю вказану в результатах перевірки) штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН), судом встановлено, що кількість днів порушення термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, відповідачем розраховувалась саме з 27.05.2022 по день реєстрації податкових накладних позивачем, що свідчить, що відповідачем не застосовано до позивача штраф, в період дії заборони застосування штрафних санкцій, яка передбачена пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України (карантинна заборона).

При цьому, за встановлені порушення податковим органом 26.05.2023, згідно податкового повідомлення-рішення № 0060170405, на позивача накладено штраф у відсоткових розмірах відповідно до положень пункту 120-1-1 ст.120-1 ПК України.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023, зокрема підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів";

69.18. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години.

Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.

Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації щодо податкових накладних/розрахунків коригування, поданих для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, надсилається платнику податку не пізніше наступного операційного дня.

Якщо протягом наступного операційного дня після операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається не пізніше наступного операційного дня".

Тобто, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд зауважує, що на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення, вже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.

Варто вказати, що згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Таким чином, на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України.

Разом з тим, виходячи з приписів п. 11 підрозділу 10 розділу ХІХ "Перехідні положення" ПК України, відповідач при визначені розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону № 2876-ІХ, та визначити розмір штрафних (фінансових) санкцій - 5 та 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних (кількість днів порушеного строку від 18 до 34).

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 06.05.2022 року у справі № 826/14188/16, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень (зокрема, помилкового розрахунку суми податкового зобов`язання) вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства є визнання такого акта частково протиправним, якщо цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Якщо помилкове нарахування сум податкового зобов`язання відбулося у зв`язку з порушенням нормативних вимог як платником так і контролюючим органом, то податкове повідомлення рішення не може бути визнано протиправним і скасовано у будь-якій частині. У цьому випадку контролюючий орган ще не визначив в установленому порядку дійсний податковий обов`язок зі сплати земельного податку. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, що визнається протиправним і скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, а також давати вказівки, що б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.

За вказаних обставин суд вважає, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, однак відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних безпідставно розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України.

Таким чином, виходячи з приписів п. 11 підрозділу 10 розділу ХІХ "Перехідні положення" ПК України, відповідач при визначені розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону № 2876 -ІХ та визначити розмір штрафних (фінансових) санкцій 2,5,10,15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних.

Щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних від 26.12.2022 та 27.12.2022, суд враховує, що граничним строком для реєстрації вказаних податкових накладних було 15.01.2023.

При цьому, згідно з п. 3 Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Тому, 15.01.2023 вважається операційним днем, а надіславши 16.01.2023 на реєстрацію накладні від 26.12.2022 та 27.12.2022 позивач не виконав свій обов`язок, щодо своєчасного направлення на реєстрацію ПН.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 06.05.2022 року у справі № 826/14188/16, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень (зокрема, помилкового розрахунку суми податкового зобов`язання) вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства є визнання такого акта частково протиправним, якщо цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Якщо помилкове нарахування сум податкового зобов`язання відбулося у зв`язку з порушенням нормативних вимог як платником так і контролюючим органом, то податкове повідомлення рішення не може бути визнано протиправним і скасовано у будь-якій частині. У цьому випадку контролюючий орган ще не визначив в установленому порядку дійсний податковий обов`язок зі сплати земельного податку. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, що визнається протиправним і скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, а також давати вказівки, що б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.

За вказаних обставин суд вважає, що відповідач в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні помилково визначив розмір штрафу, внаслідок не застосування норми ПК України, яка підлягала застосуванню, та здійснив помилковий розрахунок.

Суд під час розгляду справи може самостійно визначити розмір штрафу.

Розмір штрафної (фінансовї) санкції становить:

1. №4 податкової накладної/розрахунку коригування 19.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 20, сума штрафу 1139,43 грн;

2. №3 податкової накладної/розрахунку коригування 19.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 20, сума штрафу 1139,47 грн;

3. №8 податкової накладної/розрахунку коригування 29.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 30.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 34, сума штрафу 2164,96 грн;

4. №6 податкової накладної/розрахунку коригування 21.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 30.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 34, сума штрафу 2118,42 грн;

5. №7 податкової накладної/розрахунку коригування 26.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 17.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 21, сума штрафу 1418,42 грн;

6. №7 податкової накладної/розрахунку коригування 21.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 30.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 34, сума штрафу 2118,42 грн;

7. №2 податкової накладної/розрахунку коригування 19.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 14.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 18, сума штрафу 1139,47 грн;

8. №5 податкової накладної/розрахунку коригування 22.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума штрафу 4034,84 грн;

9. №1 податкової накладної/розрахунку коригування 01.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума штрафу 2944,30 грн;

10. №2 податкової накладної/розрахунку коригування 10.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума штрафу 2836,84 грн;

11. №3 податкової накладної/розрахунку коригування 10.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума штрафу 2836,84 грн;

12. №4 податкової накладної/розрахунку коригування 10.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 28.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 32, сума штрафу 2922,80 грн;

13. №6 податкової накладної/розрахунку коригування 26.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 21.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 25, сума штрафу 1418,42 грн;

14. №8 податкової накладної/розрахунку коригування 26.11.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 21.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 25, сума штрафу 1461,40 грн;

15. №5 податкової накладної/розрахунку коригування 21.12.2021 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 29.06.2022 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 33, сума штрафу 5213,30 грн;

16. №8 податкової накладної/розрахунку коригування 27.12.2022 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.01.2023 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 1, сума штрафу 226,38 грн;

17. №7 податкової накладної/розрахунку коригування 26.12.2022 (дата складання податкової накладної/розрахунку коригування) 16.01.2023 (дата реєстрації), кількість днів прострочення 1, сума штрафу 1754,80 грн.

З огляду на викладене, суд робить висновок про неправомірність суми штрафу в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні у розмірі 79512,48 грн (116400,99 грн - 36888,51 грн). В іншій частині оскаржуване податкове повідомлення рішення є правомірним.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Підсумовуючи наведене вище, позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних за що підлягав притягненню до фінансової відповідальності, тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним в частині накладення штрафу на суму 36888,51 грн.

Відповідно до ч. 1,3 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Загальна сума штрафу, визначеного оскаржуваним рішенням, становить 116400,99 грн. Як встановлено вище, таке рішення підлягає скасуванню в частині застосування до позивача штрафу у розмірі 79512,48 грн, що становить 68,31 % від 116400,99 грн.

Отже, оскільки позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 2684,00 грн, на його користь підлягають стягненню судові витрати у розмірі 1833,44 грн, що становить 68,31% від вказаної суми.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Фермерського господарства "Случ" задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області №0060170405 від 26.05.2023 в частині застосування штрафу на суму 79512,48 (сімдесят дев`ять тисяч п`ятсот дванадцять гривень сорок вісім копійок) гривень.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Фермерського господарства "Случ" судові витрати в розмірі 1833,44 (одна тисяча вісімсот тридцять три гривні сорок чотири копійки) гривень за рахунок асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 15 січня 2024 року

Позивач:Фермерське господарство "Случ" (Червоний Случ,Хмельницький район, Хмельницька область,30600 , код ЄДРПОУ - 30956724) Відповідач:Головне управління ДПС в Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17, Хмельницький, Хмельницька область, 29001 , код ЄДРПОУ - 44070171) Головуючий суддя А.І. Петричкович