Постанова

від 18.01.2024 по справі 140/5140/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 січня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/5140/23 пров. № А/857/18869/23Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого суддіМатковської З.М.

суддів-Запотічного І.І., Кузьмича С.М.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10 липня 2023 року у справі №140/5140/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХКОММАШ» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, (головуючий суддя першої інстанції Ксензюк А.Я., час ухвалення - у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження, місце ухвалення м. Луцьк, дата складання повного тексту рішення 10.07.2023),-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕХКОММАШ» (далі ТзОВ «ТЕХКОММАШ») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області), Державної податкової служби України ( далі ДПС України) в якому просить: визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) від 10.03.2023 №8398929/31398523 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.02.2023 №1 в ЄРПН; зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 20.02.2023 №1 датою її подання на реєстрацію.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що між ТзОВ «ТЕХКОММАШ» (продавець) та ТзОВ «Макс Велес» (покупець) укладено договір купівлі-продажу №1 від 17.02.2023, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупцю фургон в кількості 1 (одна) штука, який ще не був в користуванні, а покупець зобов`язується прийняти товар у власність і сплатити за нього продавцю грошову суму вказану в цьому Договорі. Позивачем було виставлено згаданому покупцю рахунок-фактуру від 17.02.2023 №005 на оплату товару в сумі 964300,00 грн, в тому числі ПДВ - 160716,67 грн. 20.02.2023 покупець згідно платіжної інструкції №1527 перерахував перший платіж передплату в розмірі 50% від вартості товару по договору, а саме 482150,00 грн, в тому числі ПДВ 80358,33 грн. Відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України) ТзОВ «ТЕХКОММАШ» було складено та скеровано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 20.02.2023 №1 на загальну суму 482150,00 грн. Проте, 28.02.2023 позивачем отримано квитанцію про зупинення реєстрації вказаної ПН відповідно до пункту 201.16 ПК України та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. На виконання зазначеного, позивачем було надано пояснення щодо реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена та ряд документів, що підтверджуються реальність здійснення господарської операції. Однак, Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 10.03.2023 №8398929/31398523 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.02.2023 №1 в ЄРПН з тих підстав, що позивачем надано копії документів, складених з порушенням законодавства, а саме: договорів. Спірне рішення було оскаржене позивачем в адміністративному порядку, проте скаргу товариства залишено без задоволення, а рішення - без змін. Позивач не погоджується із рішенням від 10.03.2023 №8398929/31398523 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.02.2023 №1 в ЄРПН та вважає його протиправними та таким, що підлягає скасуванню.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 10 липня 2023 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 10.03.2023 №8398929/31398523. Зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН подану ТзОВ «ТЕХКОММАШ» податкову накладну від 20.02.2023 №1 датою її отримання. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Волинській області на користь ТзОВ «ТЕХКОММАШ» судовий збір в сумі 5368,00 грн.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Волинській області подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що судом прийняте рішення з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, та рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що реєстрація податкової накладної №1 від 20.02.2023 була зупинена ДПС України у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем подано повідомлення №1 від 06.03.2023 року про подання пояснень та копій документів у кількості 3 щодо податкової накладної №1 реєстрацію якої зупинено. Позивачем було надано на розгляд комісії регіонального рівня скановані копії наступних документів: Договір №1 купівлі-продажу від 17.02.2023; Рахунок-фактура №005 від 17.02.2023; Платіжна інструкція №1527 від 20.02.2023. Будь-яких інших документів на розгляд комісії Головного управління ДПС у Волинській області позивачем не надавалось. Відповідно до рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 10.03.2023 №8398929/31398523 ТзОВ «ТЕХКОММАШ» було відмовлено в реєстрації податкової накладної у зв`язку із наданням платником податку копій документів, які складені із порушенням законодавства. У графі «додаткова інформація» зазначено «Договір». Крім того, апелянт звертає увагу суду, що до адміністративного позову ТзОВ «ТЕХКОММАШ» додає інший договір купівлі-продажу, аніж той, що подавався на розгляд комісії регіонального рівня. З врахуванням норм чинного законодавства апелянт вважає, що оскаржуване рішення Комісії про реєстрацію або відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є обґрунтованими та прийнятими з дотриманням вимог чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів виходить з наступного.

Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТзОВ «ТЕХКОММАШ» зареєстроване як юридична особа, видами діяльності якого є: 25.11 виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій (основний); 25.29 виробництво інших металевих баків, резервуарів і контейнерів; 25.62 механічне оброблення металевих виробів; 26.12 виробництво змонтованих електронних плат; 43.99 інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 46.14 діяльність посередників у торгівлі машинами, промисловим устаткуванням, суднами та літаками; 46.69 оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 33.20 установлення та монтаж машин і устаткування.

Між ТзОВ «ТЕХКОММАШ» (продавець) та ТзОВ «Макс Велес» (покупець) укладено договір купівлі-продажу №1 від 17.02.2023, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупцю фургон в кількості 1 (одна) штука, який ще не був в користуванні, а покупець зобов`язується прийняти товар у власність і сплатити за нього продавцю грошову суму вказану в цьому договорі. Згідно із пунктом 2.1. вказаного договору ціна однієї штуки товару складає 964300,00 грн, в тому числі ПДВ 20%. Відповідно до пункту 3.2 договору для сплати покупцем ціни договору продавець зобов`язаний виписати та передати покупцю рахунок-фактуру на відповідну суму, яка підлягає сплаті. Покупець сплачує ціну договору шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок покупця, зазначений у цьому договорі наступним чином: перший платіж передплата в розмірі 50% від вартості товару по договору покупець оплачує протягом 3 (трьох) банківських днів з момент підписання договору; другий платіж доплата - в розмірі 50% від вартості товару по договору покупець оплачує протягом 3 (трьох) банківських днів з момент отримання повідомлення від продавця про готовність товару (пункт 3.3 договору).

На виконання умов договору купівлі-продажу №1 від 17.02.2023 позивачем було виставлено для ТзОВ «Макс Велес» рахунок-фактуру №005 від 17.02.2023 на оплату товару в сумі 964300,00 грн, в тому числі ПДВ - 160716,67 грн.

Згідно із платіжною інструкцією №1527 від 20.02.2023 ТзОВ «Макс Велес» здійснило попередню оплату 50% за фургон згідно рахунку №005 від 17.02.2023 в сумі 482150,00 грн, в тому числі ПДВ - 80358,33 грн та згідно із платіжною інструкцією від 10.03.2023 №1525 доплату за фургон згідно вказаного рахунку в сумі 482150,00 грн, в тому числі ПДВ - 80358,33 грн.

За наслідками вказаної господарської операції ТзОВ «ТЕХКОММАШ» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН ПН від 20.02.2023 №1 на загальну суму 482150,00 грн в т.ч. ПДВ 80358,33 грн.

Згідно із квитанцією від 28.02.2023 реєстрація ПН від 20.02.2023 №1 була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з таких підстав: обсяг постачання товару/послуги 8707 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Для підтвердження господарської операції, відображеної у ПН від 20.02.2023 №1 позивач подав повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та копії таких документів: договір купівлі продажу №1 від 17.02.2023, рахунок-фактуру №005 від 17.02.2023 та платіжна інструкція №1527 від 20.02.2023. Надання вказаних документів не є спірною обставиною, з огляду на те, що така обставина підтверджується відзивом на позовну заяву.

10.03.2023 Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення №8398929/31398523 про відмову у реєстрації ПН від 20.02.2023 №1 у зв`язку із наданням копії документів, складених з порушенням законодавства. У графі «додаткова інформація» зазначено «договір».

Вказане рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 10.03.2023 №8398929/31398523 було оскаржене до ДПС України.

Рішенням Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 22.03.2023 №29023/31398523/2 скаргу ТзОВ «ТЕХКОММАШ» залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня від 10.03.2023 №8398929/31398523 про відмову у реєстрації ПН від 20.02.2023 №1 в ЄРПН без змін, з таких підстав: «ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських приміщень (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси; копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків».

Не погодившись з такими діями відповідачів позивач звернувся з позовом до суду.

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що не зазначення у квитанції від 28.02.2023 про зупинення реєстрації ПН від 20.02.2023 №1 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної ПН. Також при вирішенні спору суд першої інстанції враховував висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 10.03.2023 №8398929/31398523 прийняте без наявності правових та фактичних підстав, позаяк платник надав пояснення та первинні документи щодо господарських операцій, по яких складені ПН від 20.02.2023 №1, та, на думку суду, поданих після зупинення реєстрації спірних ПН позивачем вказаних вище первинних документів є достатньо для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції, передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірної ПН в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

За правилами п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (далі іменується - ПК України), операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як встановлено зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що операції, які відображені за наслідком складення та подання на реєстрацію податкової накладної, відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Водночас, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).

Відтак, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Судом першої інстанції встановлено, що для підтвердження господарської операції, відображеної у ПН від 20.02.2023 №1, позивач подав повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та копії таких документів: договір купівлі продажу №1 від 17.02.2023, рахунок-фактуру №005 від 17.02.2023 та платіжну інструкцію №1527 від 20.02.2023.

Разом з тим, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення податкової накладної, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржувані рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну з підстав ненадання платником податку копій документів.

Відтак, вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Натомість, платником податків надано до контролюючого органу та до суду належні первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, із здійснення яких було виписано відповідну податкову накладну.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

А тому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

В свою чергу, покликання контролюючого органу на ненадання позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, а також в подальшому, за результатами розгляду скарг, на ненадання платником податку первинних документів за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішень про відмову в реєстрації податкової накладної та наявність підстав для його скасування.

Апеляційний суд зауважує, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Оскільки суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкової накладної немає, відтак, є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію такої.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість позовних вимог та їх задоволення.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Перевіривши правомірність прийнятого відповідачем рішення згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.03.2023 №8398929/31398523 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.02.2023 №1 в ЄРПН вказаним вище критеріям не відповідає, тому є протиправним та підлягає скасуванню, а ДПС України слід зобов`язати зареєструвати податкову накладну від 20.02.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10 липня 2023 року у справі № 140/5140/23 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя З. М. Матковська судді І. І. Запотічний С. М. Кузьмич