Постанова

від 24.01.2024 по справі 520/9489/22

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 січня 2024 р. Справа № 520/9489/22Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: П`янової Я.В.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Русанової В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.08.2023, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., м. Харків, повний текст складено 14.08.23 у справі № 520/9489/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Туканс"

до Головного управління ДПС у Харківській області , Головного управління ДПС у Рівненській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Туканс» (далі за текстом також - позивач, ТОВ «Туканс») звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі за текстом також відповідач), в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській обласні про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 35148 від 22.09.2022 та № 35531 від 11.10.2022;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Харківській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю ТУКАНС з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 12.04.2023 залучено до участі у справі в якості другого відповідача - Головне управління ДПС у Рівненській області.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області про відповідність платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю ТУКАНС критеріям ризиковості платника податку №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022.

Зобов`язано Головне управління ДПС у Харківській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю ТУКАНС з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Туканс» судовий збір у сумі 4962 грн, в тому числі: 2 481 грн - за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області та 2481 грн - за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Рівненській області оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Рівненській області зазначило, що ухвалюючи рішення, Харківський окружний адміністративний суд невірно застосував приписи Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року, не обґрунтував мотиви відхилення доказів та доводів, наданих контролюючим органом. Звертає увагу на відсутність порушених прав позивача оскаржуваними рішеннями. Наводить обставини прийняття оскаржуваних рішень, зазначає про їх обґрунтованість та відповідність встановленій формі, встановленій додатком 4 до Порядку № 1165. Просить урахувати, що процесуальні документи у справі не були направлені судом першої інстанції на адресу ГУ ДПС у Рівненській області.

За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Рівненській області просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в позові відмовити повністю.

Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Відповідно до пункту третього частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ТУКАНС» (ідентифікаційний код юридичної особи: 43871980; дата реєстрації підприємства: 16.10.2020) є юридичною особою, платником податку на додану вартість, перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Харківській області.

Основним видом діяльності позивача за КВЕД є: 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами.

Для здійснення господарської діяльності позивач орендує офісне приміщення за адресою: м. Харків, м-п Захисників України, буд 7/8. оф 14А, на підставі договору суборенди нерухомого майна № 15/04 від 15.04.2021, а також складське приміщення за адресою: м. Чернігів, вул. Широка. 1а/2, на підставі договору оренди № 15/04/21 від 15.04.2021.

На підтвердження зазначеного позивачем до податкового органу подавалося повідомлення за формою 20-ОПП для підтвердження наявних виробничих приміщень та потужностей, яке прийняте контролюючим органом.

Штат ТОВ «ТУКАНС» налічує 5 осіб - директора та менеджерів зі збуту, про що позивачем також подавалося повідомлення до податкового органу, яке прийнято контролюючим органом. Заробітна плата сплачена, єдину звітність з ПДФО, ВЗ та ССВ прийнято податковим органом. Діяльність позивача не потребує оформлення ліцензій та дозволів.

Позивачем зазначено, що в більшості господарських операцій товар отримується від постачальника ПАТ «МХП» (ЄДРПОУ 25412361) на підставі договору поставки № МКВ21-971 від 16.06.2021 та надалі поставляється ТОВ «Омега» (код ЄДРПОУ 30982361), відповідно до укладених договорів та підписаних видаткових, товарно-транспортних накладних, на адресу складських приміщень покупця, а саме: м. Дніпро, проспект Богдана Хмельницького, 189. Транспортування товару відбувалося власним транспортом ПАТ "МХП", відповідно до заявки ТОВ «Туканс».

Враховуючи, що термін придатності товару обмежений, постачання відбувається за фактичною заявкою покупця, в якій вказується номенклатура вже оплаченого товару. За фактом заявки товар відвантажується покупцю безпосередньо з місця виробничих потужностей постачальника за адресою: 51831, Дніпропетровська область, Петриківський район, с. Єлизаветівка, вул. Хмельницького, 1.

06.07.2021 Комісією Головного управління ДПС у Харківській області прийняте рішення №33258 про відповідність ТОВ «ТУКАНС» критеріям ризиковості платника податків. Підставою для внесення позивача до переліку ризикових платників податку зазначено п.8 Критеріїв ризиковості платника податку з підстав наявної податкової інформації: «вбачаються ознаки ризиковості ведення діяльності ТОВ «Туканс», а саме проведення взаєморозрахунків з СГ, що внесені до АІС «Журнал ризикових платників», відсутність походження реалізованого товару».

15.09.2022 позивачем подано повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.

22.09.2022 комісією Головного управління ДПС у Рівненській області прийняте рішення №35148 про відповідність ТОВ «ТУКАНС» критеріям ризиковості платника податків. У рішенні міститься посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку Порядку №1165 та зазначено: «відсутні оборотно-сальдові відомості по 28 рах. "Товари", щодо руху на наявності товарів, акти звірки з постачальниками та покупцями, оборотно-сальдові відомості по 361рах. «Розрахунки з покупцями», 631 рах. «Розрахунки з постачальниками», банківські виписки, сертифікати, паспорти якості».

30.09.2022 позивачем подано повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, копії договорів поставки, видаткових накладних, ОСВ та інших документів, які зазначені у Рішенні №35148 від 22.09.2022.

11.10.2022 комісією Головного управління ДПС у Рівненській області прийняте рішення №35531 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податків. У рішенні міститься посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку Порядку №1165, а саме: «відсутні обороно-сальдові відомості по 28рах. «Товари», щодо руху на наявності товарів, акти звірки з постачальниками та покупцями оборотно- сальдові відомості по 361 рах. «Розрахунки з покупцями», 631 рах. «Розрахунки з постачальниками», банківські виписки, сертифікати, паспорти якості продукції у 2021 році».

Вважаючи такі рішення контролюючого органу необґрунтованими та протиправними, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про недоведеність відповідачем правомірності застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Туканс» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, з огляду на що визнав протиправним та скасував рішення від №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022 з покладенням на ГУ ДПС у Харківській області обов`язку виключити ТОВ «Туканс» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам та доводам апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить з такого.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі та в межах повноважень у спосіб, що передбачений, як Конституцією, так і Законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 2 зазначеного Порядку № 1165 терміни вживаються у такому значенні: автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

За приписами пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

Отже пунктом 8 додатка 1 до Порядку № 1165 імперативно визначено, що підставою для його застосування повинна бути певна податкова інформація.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:

виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;

відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/ невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з п. 40, 42, 43, 44, 45, 46 Порядку № 1165 засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС. Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років. Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні). Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу. У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.

Таким чином Порядком № 1165 встановлена послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платнику податку.

Як убачається зі змісту отриманих позивачем рішень №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022, підставою для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, є наявна податкова інформація, а саме: «відсутні оборотно-сальдові відомості по 28рах. "Товари", щодо руху на наявності товарів, акти звірки з постачальниками та покупцями, оборотно-сальдові відомості по 361рах. «Розрахунки з покупцями», 631 рах. «Розрахунки з постачальниками», банківські виписки, сертифікати, паспорти якості».

Тобто фактично в оскаржуваних рішеннях не зазначено суть наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції.

Відповідач, приймаючи рішення №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022 не навів ані змісту (розшифрування) самої податкової інформації, ані ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях тощо.

Зі змісту поданої апеляційної скарги вбачається, що ГУ ДПС у Рівненській області посилається на рішення №33258 від 06.07.2023, згідно з яким вбачаються ознаки ризиковості ведення господарської діяльності ПП "Теплогазбуд" (код 43871980), а саме: проведення взаєморозрахунків з СГ, що внесені до АІС «Журнал ризиковості платників», відсутність походження реалізованого товару.

Проте вказане рішення не є предметом розгляду у цій справі.

Разом з тим в обґрунтування прийнятих рішень №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022 про відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості платника податку ГУ ДПС у Рівненській області в апеляційній скарзі просить урахувати інформацію з витягу із протоколу № 269/17-00-18-02-03 від 22.09.2022 та витягу із протоколу № 297/17-00-18-02-03 від 11.10.2022, однак в зазначених протоколах не наведено додаткової інформації щодо обґрунтування підстав прийняття оскаржуваних рішень ніж та, що зазначена в рішеннях №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022.

В апеляційній скарзі контролюючий орган посилається на те, що рішення №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022 прийняті після надання позивачем пояснень та копій документів на спростування висновків, викладених у рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 33258 від 06.07.2022, щодо ризиковості ведення діяльності ТОВ «Туканс» за наявною податковою інформацією, проте рішення № 33258 від 06.07.2022 також не є предметом розгляду у цій справі.

Аналіз пункту 6 Порядку №1165 як на момент винесення рішення №35148 від 22.09.2022, так і на момент прийнятого в подальшому рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку №35531 від 11.10.2022, вказує на те, що можливість надання платником податків пояснень та копій документів на виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку прямо залежить від визначення у полях рішення детальної податкової інформації, за якою встановлено відповідність п.8 Критеріям ризиковості платника податку (суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, ідентифікація конкретних ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, докази, що свідчать про ознаки ризиковості ведення діяльності). Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв без наведення відповідного розшифрування, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним за якою податковою інформацією (а саме, за який період здійснення ризикових господарських операцій та з яким контрагентом, задіяного у такій ризиковій операції) віднесено до ризикових платників податків, та в подальшому позбавляє останнього, виходячи із деталізованої податкової інформації надати повний пакет документів на виключення з переліку платників податків, а не будь-яких на власний розсуд.

Зміст прийнятих контролюючим органом рішень №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022 свідчить про те, що останній формально послався на п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, не зазначив суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття таких рішень, не ідентифікував конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не зазначив, які саме докази свідчать про ознаки ризиковості ведення діяльності, хоча затверджена Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за № 1165 форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника (додаток 4) вимагає від комісії регіонального рівня у разі відповідності платника податку п.8 вказаних Критеріїв розшифрувати, яка саме податкова інформація вказує на відповідність платника податку вказаним критеріям.

Також при дослідженні оскаржуваних рішень №35148 від 22.09.2022 та №35531 від 11.10.2022 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника, судом установлено, що вони прийняті з порушенням встановленого п.6 Порядку №1165, зокрема у відповідних полях рішення не зазначено детальна інформація (не ідентифіковано ризикові операції з конкретним платником податку), за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку.

Крім того колегія суддів зазначає, що відповідачем при прийнятті спірних рішень не враховані пояснення позивача з доказами, що надавались ним до податкового органу на спростування рішень про відповідність його критеріям ризиковості.

З огляду на вказане колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення не відповідають ані затвердженій Порядком №1165 формі рішення (додаток 4), ані п.6 Порядку №1165, що, у свою чергу, вказує на необґрунтованість та невмотивованість таких рішень.

За висновками Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі №2040/7089/18 від 03.06.2021 загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що контролюючим органом не доведено обґрунтованість та вмотивованість прийнятих ним спірних рішень, що в свою чергу спричиняє протиправність актів індивідуальної дії, як актів правозастосування.

Також колегія суддів зазначає, що пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість передбачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Отже законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування.

З огляду на викладений принцип контролюючий орган має дотримуватись послідовності дій при прийнятті рішення.

Колегія суддів зауважує, що правова процедура є складовою принципу законності та принципу верховенства права і передбачає правові вимоги до належного прийняття актів органами публічної влади. Правова процедура встановлює чітку послідовність дій із зазначенням способів і методів її здійснення, підстав, порядку, форми та строків такої діяльності. Встановлена правова процедура, як складова принципу законності та принципу верховенства права, є важливою гарантією недопущення зловживання з боку органів публічної влади під час прийняття рішень.

Дослідивши оскаржувані рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, колегією суддів установлено, що контролюючим органом порушено процедуру прийняття вказаного рішення.

Так, зі змісту таких рішень, апеляційної скарги вбачається, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/ розрахунку коригування, а прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією.

Тобто рішення прийняті з порушенням процедури, встановленої нормами чинного законодавства, а тому є протиправними.

Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що оскаржувані рішення не відповідають вимогам пунктів 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки прийняті необґрунтовано, є протиправними та підлягають скасуванню.

Зазначені висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20, від 05 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 22 липня 2021 року у справі № 520/480/20, від 07 квітня 2023 року у справі № 280/3639/20.

Щодо висновків суду першої інстанції про зобов`язання ГУ ДПС у Харківській області виключити ТОВ "Туканс" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, колегія суддів зауважує таке.

Відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.

Зі змісту наведених норм випливає, що втручанням у дискреційні повноваження суб`єкту владних повноважень може бути прийняття судом рішень не про зобов`язання вчинити дії, а саме прийняття ним рішень за заявами заявників замість суб`єкта владних повноважень.

Тобто законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкта владних повноважень до правомірної поведінки, а не вирішувати питання, які належать до функцій і виключної компетенції останнього (дискреційні повноваження) шляхом прийняття відповідного рішення.

Згідно з позицією Верховного Суду, яка сформована у постановах від 13 лютого 2018 року у справі № 361/7567/15-а, від 07 березня 2018 року у справі № 569/15527/16-а, від 20 березня 2018 року у справа № 461/2579/17, від 20 березня 2018 року у справі № 820/4554/17, від 03 квітня 2018 року у справі № 569/16681/16-а та від 12 квітня 2018 року у справі № 826/8803/15, дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).

Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював позицію з цього питання, згідно з якої національні суди повинні проконтролювати, чи не є викладені у них висновки адміністративних органів щодо обставин у справі довільними та нераціональними, непідтвердженими доказами або ж такими, що є помилковими щодо фактів; у будь-якому разі суди повинні дослідити такі акти, якщо їх об`єктивність та обґрунтованість є ключовим питанням правового спору (пункт 157 рішення у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. проти Кіпру» (Sigma Radio Television ltd. v. Cyprus № 32181/04); пункт 44 рішення у справі «Брайєн проти Об`єднаного Королівства» (Bryan v. the United Kingdom); пункти 156-157, 159 рішення у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. проти Кіпру» (Sigma Radio Television ltd. v. Cyprus № 32181/04); пункти 47-56 рішення у справі «Путтер проти Болгарії» (Putter v. Bulgaria № 38780/02).

Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».

Натомість, з урахуванням установлених обставин, у цій справі контролюючий орган не наділений повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.

При цьому суд ураховує, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Вказане узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 08.11.2019 у справі № 227/3208/16-а.

Також колегія суддів звертає увагу на те, що статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.

У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

Водночас під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява № 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

Оскільки рішення про визначення ТОВ «Туканс» таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, підлягають скасуванню, то зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, і таке рішення не є втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржених рішень, яке були предметом судового контролю у межах цієї справи.

Колегія суддів не погоджується з доводами відповідача про те, що рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості не створює жодних правових наслідків з огляду на безпідставність та необґрунтованість таких доводів та їх спростування змістом частини другої статті 55 Конституції України, якою кожному гарантовано право самостійно визначати, які рішення, дії чи бездіяльність органів державної влади підлягають оскарженню в суді і кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень та протиправних дій.

Це узгоджується з рішенням Конституційного Суду України Конституційного Суду України від 14.12.2011 року №19-рп/2011, за змістом якого не заборонено звернення до суду з позовами про оскарження актів індивідуальної дії, що, у даному випадку, і є предметом цього спору.

Внаслідок прийняття рішення (про включення платника до переліку ризикових платників податків) позивач потрапляє у стан правової невизначеності.

Такі висновки суду узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/10988/20.

Отже доводи ГУ ДПС у Рівненській області, наведені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують та свідчать про незгоду із правовою оцінкою суду першої інстанції обставин справи.

Щодо посилання ГУ ДПС у Рівненській області на неотримання процесуальних документів у справі, що позбавило його права на подання відзиву на позовну заяву, колегія суддів зазначає, що неподання відзиву на позовну заяву не перешкоджає розгляду справи, оскільки згідно з нормами КАС України є правом, а не обов`язком сторони адміністративного процесу та, окрім того, відповідач не позбавлений права на апеляційне оскарження судового рішення.

Згідно з абз. 2 ч. 2 ст. 317 КАС України порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи. В даному випадку справу вирішено правильно.

Скориставшись правом на апеляційне оскарження рішення суду першої інстанції, ГУ ДПС у Рівненській області направило до Другого апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року, доводи якої розглянуто судом апеляційної інстанції та надано оцінку всім аргументам відповідача, які здатні вплинути на результат вирішення спору.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.

Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.08.2023 у справі № 520/9489/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Я.В. П`янова Судді О.В. Присяжнюк В.Б. Русанова