Постанова

від 13.02.2024 по справі 420/21601/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 лютого 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/21601/23

Перша інстанція: суддя Пекний А.С.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача Турецької І. О.,

суддів Градовського Ю. М., Шеметенко Л. П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

17 серпня 2023 року адвокат Кудрявцева Тетяна Володимирівна, діючи в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» (далі ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ»), звернулась до суду першої інстанції з позовом в якому просила:

-визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №8874890/39752897 від 25.05.2023 про відмову ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» в реєстрації податкової накладної № 11 від 25.02.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 20 756 888,71 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №11 від 25.02.2022 на загальну суму з урахуванням ПДВ 20 756 888,71 грн датою її фактичного подання на реєстрацію.

Обґрунтовуючи вимоги адвокат Кудрявцева Т.В. зазначає, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії.

На думку представниці, в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної не підкреслено та не зазначено, які саме первинні документи складені з порушенням законодавства.

Адвокат наголошує, що її довірителем подані до контролюючого органу усі необхідні первинні документи, які відповідають нормам чинного законодавства та підтверджують факт поставки дизельного палива на адресу ТОВ «ЕНЕРГО ТРЕЙД ІНВЕСТ».

Щодо зобов`язальної частини позову ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» вважає, що належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №11 від 25.02.2022 датою її подання на реєстрацію.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження, без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні), позов ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» задоволено.

Суд визнав протиправним та скасував рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 8874890/39752897 від 25.05.2023 про відмову ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» в реєстрації податкової накладної № 11 від 25.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» № 11 від 25.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції указав, що, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши, які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Зі змісту квитанції про зупинення реєстрації, складеної позивачем податкової накладної, контролюючий орган вказав, що платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

В той же час, суб`єктом владних повноважень не вказано, яка саме інформація стосовно позивача свідчить про ризиковість платника податку.

Надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Отже, на думку суду, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Дійшовши висновку про протиправність оскаржуваного рішення та про наявність підстав для його скасування, суд першої інстанції поважав, що належним способом захисту порушеного права ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №11 від 25.02.2022 датою її фактичного надходження на реєстрацію.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, представник Головного управління ДПС в Одеській області подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.

Обґрунтування доводів апеляційної скарги складається з того, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної прийнято виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.

Так, скаржник зосереджує увагу на тому, що посилання суду першої інстанції на невизначення податковим органом, у квитанції про зупинення податкової накладної, документів, які слід надати на розгляд Комісії суперечить визначеним вимогам чинного законодавства щодо встановлення переліку обов`язкової інформації, яка указується в квитанції про реєстрацію податкової накладної.

Далі скаржник указує на те, що на розгляд до контролюючого органу не надано жодного документу, який міг би підтвердити якість товару та його відповідність державним стандартам.

Також, на думку скаржника, оскільки відвантаження та перевезення товару здійснювалось залізничним транспортом, позивачем не надано договору з АТ «Укрзалізниця», на підставі якого, могло би здійснюватися перевезення вантажу. До того ж, не надано жодної товарно-транспортної накладної.

Скаржник також вважає, що платіжні інструкції про оплату за товар, надані позивачем, є сумнівними та ймовірно складені з порушенням законодавства, оскільки відсутній підпис платника, що передбачено постановою Правління Національного банку України від 29.07.2022 №163 «Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті користувачів платіжних послуг».

Наступне на чому зупинив свою увагу скаржник, це те, що позивач надав до суду копії документів, які не надавались на розгляд комісії регіонального рівня.

Тобто, на його думку, суб`єкт владних повноважень приймав рішення за одних обставин та документів, а позивач просить скасувати спірне рішення, обґрунтовуючи іншими (додатковими) обставинами та документами.

Також скаржник наполягає на відсутності правових підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, оскільки така вимога відноситься виключно до дискреційних повноважень контролюючого органу.

ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ», скориставшись правом подання відзиву на апеляцію, просить залишити її без задоволення, вважаючи її необґрунтованою та безпідставною, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Позивач акцентує увагу на тому, що спірне рішення прийнято у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Водночас, які саме документи складені з порушенням законодавства, податковим органом не зазначено. У графі «додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» також не міститься посилання на будь-які документи.

Ураховуючи, що апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції, відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України, розглянув справу в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» є юридичною особою та зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 17.04.2015.

Основним видом діяльності позивача є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (код КВЕД 46.71).

17.11.2021 між ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» (Постачальник) та ТОВ «ЕНЕРГО ТРЕЙД ІНВЕСТ» (Покупець) укладено договір поставки № 004, згідно якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця (поставити), а Покупець в порядку та на умовах, визначених цим Договором, зобов`язується прийняти у власність й оплатити нафтопродукти: дизельне паливо, пічне паливо, паливо судове, паливо для реактивних двигунів, бензини марки А-92, А-95, зріджений газ, масла та інше, згідно умов Договору та відповідних додаткових угод до нього.

На виконання умов договору ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ`здійснило поставку на адресу ТОВ «ЕНЕРГО ТРЕЙД ІНВЕСТ» «Паливо дизельне ЄВРО екологічного класу К5, міжсезонне, сорт Е» та оформило податкову накладну від 25.02.2022 №11, яку направило на реєстрацію в ЄРПН.

Згідно квитанції з автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» від 14.07.2022 № 9126268926 податкову накладну від 25.02.2022 № 11 прийнято, але реєстрацію зупинено та зазначено, що платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

23.05.2023 ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» подало до контролюючого органу пояснення та копії документів щодо податкової накладної від 25.02.2022 № 11, реєстрацію якої зупинено:

-ліцензію реєстраційний номер 99061420210533 від 15.11.2021;

-договір поставки нафтопродуктів №004 від 17.11.2021;

-заявку на укладення договору АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ»;

-повідомлення про укладення договору з АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ»;

-контракт № MTIL/ET-TRADING-DT22 від 10.12.2021;

-додаткову угоду до контракту № MTIL/ET-TRADING-DT22 від 10.12.2021;

-додаткову угоду № 1 від 18.01.2022 ТОВ «Маддокс»;

-видаткову накладну № 12 від 25.02.2022;

-рахунок на оплату № 3 від 05.04.2022;

-акт звірки взаєморозрахунків від 04.10.2022;

-генеральний договір на надання транспортно-експедиційних послуг з ТОВ «МАДДОКС» № 01.22-239РН/ТЕО від 13.01.2022;

-попередній інвойс MARTE № MTIL/ET-01_01 від 28.01.2022;

-фінальний інвойс MARTE № MTIL/ET-01 01 від 14.03.2022;

-акти прийому - передачі № 61, 62, 63, 64 від 31.01.2022;

-додаток № 3 до договору № 004 поставки від 21.02.2022;

-акт приймання передачі товару від 25.02.2022;

-ВМД № UA903090/2022/001831;

-ВМД №UA903090/2022/001861;

-копії платіжних доручень;

-квитанцію № 2 до 20-ОПП від 11.11.2021;

-форму 20-ОПП від 16.02.2022;

-квитанцію № 2 до 20-ОПП від 16.02.2022;

-форму 20-ОПП від 11.11.2021;

-постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.02.2023 по справі №420/10329/22;

-рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29.11.2022 по справі №420/10329/22;

-договір постачання ТОВ «МАДДОКС Україна» № 01.22-2З9РН від 13.01.2022;

-акт звірки взаємних розрахунків з постачальником ТОВ «МАДДОКС».

25.05.2023 рішенням комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовлено у реєстрації податкової накладної від 25.02.2022 № 11 в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Не погоджуючись з даним рішенням, ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» оскаржило його до ДПС України.

Рішенням ДПС України від 15.06.2023 залишено скаргу ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 25.05.2023 залишено без змін.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для її задоволення, з огляду на таке.

Так, представник скаржників в апеляції вважає, що спірне рішення про відмову в реєстрації податкової накладної прийнято виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.

Відкидаючи даний довід, колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку, на дату виникнення податкових зобов`язань, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У відповідності із підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно із пунктом 201.7 статі 201 Податкового кодексу України накладна складається на кожне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок, попередня оплата (аванс).

Згідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Якщо протягом операції не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно із пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Приписами пункту 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.

Відповідно до п.2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Згідно пунктів 4, 5, 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як бачимо із наведеного вище, податковий орган порушує питання про те, чи відповідає платник критеріям ризиковості, лише після того як платник намагається зареєструвати податкову накладну чи розрахунок коригування до неї. При цьому Порядок № 1165 чітко визначає наступну послідовність дій податківців:

-крок перший: спочатку зупиняється реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування, а лише потім крок другий: комісія розглядає питання про ризиковий статус платника, наслідком чого і може стати рішення про ризиковість.

Пункт 10 Порядку №1165 передбачає, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Згідно Додатку 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.

Відповідно до пункту 8 цих Критеріїв у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань та функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Податкового Кодексу України.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), в тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію або відмову в податкової накладної /розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Аналіз фактичних обставин справи свідчить про те, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, податковим органом не вказаний конкретний перелік документів, який платник податків ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» має надати для обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

В апеляційній скарзі, скаржник зосереджує увагу на тому, що посилання на невизначення податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН документів, які слід надати на розгляд Комісії суперечить визначеним вимогам чинного законодавства щодо встановлення переліку обов`язкової інформації, яка указується в квитанції про реєстрацію податкової накладної.

Відповідаючи на даний довід, колегія суддів керується таким.

Блокування реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії.

Так, правовий акт індивідуальної дії це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

У свою чергу, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 02.04.2019 року по справі №822/1878/18, від 03 червня 2021 року по справі №2040/7098/18.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Між іншим, незважаючи на відсутність конкретизації у квітанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН про те, яку первинну документацію необхідно надати платнику податків для проведення реєстрації податкових накладних, позивач надав письмові пояснення з відповідними копіями первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції.

Проте, Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної позивача в ЄРПН, не зазначивши, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття позитивного рішення.

В апеляції скаржник також указує на те, що позивач не надав документ, який підтверджує якість товару, товарно-транспортні накладні, а також договір з АТ «Укрзалізниця» про перевезення вантажу.

Відповідаючи на довід скаржника про відсутність товарно-транспортної накладної, колегія суддів зазначає, що доставка товару здійснювалась залізничним транспортом, а тому документом, підтверджуючим перевезення є не товарно-транспортна накладна, а накладна СМГС №23322330 від 21.02.2022, яка надавалась до контролюючого органу.

Щодо паспортів якості, то колегія суддів погоджується з доводами позивача, що такі документи не є первинними, контролюючим органом не витребовувались.

З приводу ненадання договору про перевезення з АТ «Укрзалізниця», колегія суддів звертає увагу на те, що позивач надав до контролюючого органу заявку на укладення договору з АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ», а також повідомлення від АТ «Укрзалізниця» про укладення Договору про надання послуг з організації перевезення вантажів залізничним транспортом від 25.11.2021.

За вимогами цивільного законодавства для укладення реального договору необхідна наявність двох юридичних фактів: а) домовленість між його сторонами стосовно істотних умов договору; б) передача речі однією стороною іншій стороні або вчинення іншої дії.

Повідомлення від АТ «Укрзалізниця» про укладення Договору про надання послуг з організації перевезення вантажів залізничним транспортом від 25.11.2021свідчить про узгодженність суттєвих умов договору (контракту), зокрема ціни послуг, умов постачання, оплати та відповідальності.

Також АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ» здійснила дії, передбачені цим договором, а саме перевозила вантаж, що підтверджується накладної СМГС №23322330 від 21.02.2022.

До того ж, договір про перевезення з АТ «Укрзалізниця» контролюючим органом не витребовувався, а тому зауваження скаржника з цього приводу є недоречним.

Наступним доводом апелянта є те, що платіжні доручення про оплату за товар, надані ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ», є сумнівними та ймовірно складені з порушенням законодавства, оскільки відсутній підпис платника, в особі «ЕНЕРГО ТРЕЙД ІНВЕСТ».

Колегія суддів вважає, що дані доводи не заслуговують на увагу, адже контролюючий орган не звернув уваги, що всі платіжні доручення від ТОВ «ЕНЕРГО ТРЕЙД ІНВЕСТ» на адресу ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» про оплату придбаного товару, виконані ПАТ «БАНК ВОСТОК» м. Дніпро.

Як вбачається з копій даних платіжних доручень, банк поважав електронний підпис платника коректним та провів відповідні платежі.

Посилання апелянта на ту обставину, що позивачем до суду надано копії документів, які не подавались на розгляд комісії регіонального рівня не відповідають дійсності, оскільки до суду подано лише ті первинні документи, що надавались контролюючому органу. Вказане підтверджується повідомленням про подання пояснень та копій документів, поданих суб`єкту владних повноважень. Жодного документу, який не перебував на розгляді контролюючого органу, у зв`язку з відмовою в реєстрації податкової накладної, до суду не надано.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що ті документи, які надавались ТОВ «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» до пояснень, після зупинення реєстрації податкової накладної, надавали можливість контролюючому органу здійснити реєстрацію податкової накладної.

Є також доречним звернути увагу на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 07.12.2022 (справа №500/2237/20), яка полягає у тому, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а нереальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Слід також зазначити, що в доводах апеляційної скарги представник скаржника указує на те, що відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, оскільки така вимога відноситься виключно до дискреційних повноважень контролюючого органу.

Відповідаючи на такий довід колегія суддів зазначає, що згідно пункту 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подану податкову накладну є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений та є належним способом захисту порушеного права, оскільки позивач в повній мірі виконав свій обов`язок щодо надіслання до податкового органу всіх необхідних первинних документів та пояснень на підтвердження факту господарської операції з контрагентом, який зазначений в податковій накладній.

Зважаючи на те, що судом першої та апеляційної інстанцій установлено протиправність рішення суб`єкта владних повноважень щодо відмови в реєстрації спірної податкової накладної, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є також обґрунтованою.

Підсумовуючи викладене та враховуючи те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, є всі підстави, відповідно до статті 316 КАС України, для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін.

Розподіл судових витрат, відповідно до вимог статті 139 КАС України, не здійснюється.

Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.

Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:

а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;

б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;

в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;

г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 325, 328 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕТ-ТРЕЙДІНГ» до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя І. О. Турецька

суддя Ю. М. Градовський

суддя Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 13.02.2024.