Постанова

від 20.02.2024 по справі 420/19436/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 лютого 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/19436/23

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів Джабурії О.В.,

- Кравченка К.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМПОРТМАКС» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :

07 червня 2023 року товариство з обмеженою відповідальністю «ІМПОРТМАКС» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Південного МУ ДПС по роботі з ВПП про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН: № 8638975/43738098 від 17.04.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 649 від 23.02.2023 року; № 8649549/43738098 від 18.04.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 419 від 14.03.2023 року; № 8638992/43738098 від 17.04.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 98 від 09.01.2023 року;;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні датою їх первинного подання: № 98 від 09.01.2023 року; № 649 від 23.02.2023 року; № 419 від 14.03.2023 року.

В обґрунтування позовних вимог ТОВ «ІМПОРТМАКС» зазначило, що у процесі проведення позивачем господарської діяльності складено податкові накладні та направлено їх на реєстрацію до податкового органу, однак, реєстрація зупинена податковим органом з підстав відповідності п.1 критеріям ризиковості. Позивачем направлено на адресу податкового органу додаткові документі, які підтверджують реальність проведених операцій. Однак відповідач, без наведення на те достатніх та обґрунтованих підстав, надані позивачем документи не врахував, що свідчить про протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних та наявність підстав для їх скасування.

Південне МУ ДПС по роботі з ВПП та Державна податкова служба України заперечували проти задоволення позову, зазначаючи, що реєстрація податкових накладних зупинена у зв`язку з тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8201; 8504; 8508; 8510; 8516; 8517; 9405 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати письмові пояснення. На підставі викладеного просили у позові відмовити

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року позовну заяву ТОВ «ІМПОРТМАКС» задоволено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Південне МУ ДПС по роботі з ВПП подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що позивачем до податкового органу не надано документів на підтвердження постачання, придбання товарів. Також апелянт зазначає, що позивачем подано позов поза межами строку звернення до суду.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення, у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.

Основним видом діяльності ТОВ «ІМПОРТМАКС» (за КВЕД) є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

З 01.09.202 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» зареєстроване платником податку на додану вартість. (т.1 а.с. 22)

29.04.2022 року між ТОВ «ІМПОРТМАКС» (постачальник) та ТОВ «Максішоп» (покупець) укладено договір поставки №29042022 про поставку на умовах цього договору товару. Передача товару покупцю здійснюється за адресою: Одеська обл., Біляївський район, Усатівська с/р, Ленінградське шосе, 22; м. Київ, вул. Ушинського, 40 (п. 1.3). Загальна ціна товару визначається в окремих видаткових накладних згідно умов договору (п. 2.1). покупець здійснює розрахунки за отриману партію товару на умовах відстрочення платежу в 60 календарних днів (п. 2.4). (т.1 а.с. 58-60)

22.12.2022 року сторонами договору №29042022 від 29.04.2022 року підписано додаткову угоду, щодо строку дії договору та порядку його пролонгації (т.1 а.с. 61).

Поставка товару, на виконання договору №29042022 від 29.04.2022 року, здійснювалась на підставі видаткових накладних, зокрема:

1) № 1645 від 23.02.2023 на суму 70 827,34 грн; (т.1 а.с. 62)

2) № 2431 від 14.03.2023 на суму 141 814,34 грн; (т.1 а.с. 171)

3) № 424 від 09.01.2023 на суму 32 877,56 грн. (т.2 а.с. 29)

Відповідно до платіжних доручень та інструкцій ТОВ «Максішоп» перерахував на поточний рахунок ТОВ «ІМПОРТМАКС» грошові кошти в т.ч. за отриманий товар на підставі вищезазначених видаткових накладних:

1) 10.01.2023 року платіжне доручення № 11 - оплата у сумі 3 000 000 грн в т.ч. за отриманий товар за видатковою накладною - № 424 від 09.01.2023 року на суму 32 877,56 грн; (т.2 а.с. 30)

2) 09.03.2023 року платіжне доручення № 497 оплата в сумі 220 000 грн в т.ч. за отриманий товар за видатковою накладною - № 1645 від 23.02.2023 року- 70 827,34 грн; (т.1 а.с. 63)

3) 28.03.2023 року платіжна інструкція № 86 - оплата в сумі 1 900 000 грн в т.ч. за отриманий товар за видатковою накладною № 2431 від 14.03.2023 року на суму 141 814,34 грн (т.1 а.с. 172).

За результатами здійснення господарських операцій позивач склав та направив на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:

№ 649 від 23.02.2023 року на суму 70 827,34 грн, у т.ч. ПДВ 11 804,56 грн; (т.1 а.с. 46-47)

№ 419 від 14.03.2023 року на суму 141814,34 грн., у т.ч. ПДВ 23635,72 грн; (т.1 а.с. 148-150)

№ 98 від 09.01.2023 року на суму 32877,56 грн, у т.ч. ПДВ 5479,59 грн. (т.2 а.с. 13-14)

Згідно з отриманими квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за вказаними податковими накладними. Документ збережено. Реєстрація зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8201, 8504, 8508, 8510, 8516, 8517, 9405 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. (т.1 а.с. 48, 151, т. 2 а.с. 15)

З метою реєстрації податкової накладної № 649 від 23.02.2023 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» через електронний кабінет направлено до контролюючого органу повідомлення №1 від 31.03.2023 року про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з додатками та поясненнями. Кількість додатків: 11. (т.1 а.с. 49)

Для реєстрації податкової накладної № 419 від 14.03.2023 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» через електронний кабінет направлено до контролюючого органу повідомлення №3 від 30.03.2023 року про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з додатками та поясненнями. Кількість додатків: 12. (т.1 а.с. 152)

Для подальшої реєстрації податкової накладної № 98 від 09.01.2023 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» через електронний кабінет направлено до контролюючого органу Повідомлення №2 від 30.03.2023 року про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з додатками та поясненнями. Кількість додатків: 11. (т.2 а.с. 16)

Разом із повідомленням позивачем подано:

- договір поставки товарів № 29042022 від 29.04.2022 року;

- додаткову угоду б/н від 22.12.2022 року до договору поставки;

- договір поставки товарів №50/А-б6726-2020 від 01.10.2020 року, укладений між іноземним підприємством «І-АР-СІ» та ТОВ «ІМПОРТМАКС»;

- видаткові накладні від ТОВ «ІМПОРТМАКС»;

- платіжні доручення;

- видаткові накладні від ІП «І-АР-СІ»;

- товарно-транспортні накладні;

- декларація на відповідність товару б/н;

- договір суборенди нежитлового приміщення №14 від 20.10.2022 р., укладений між ТОВ «Стріт Інвест» та ТОВ «ІМПОРТМАКС»;

- акт приймання-передачі приміщення до договору від 20.10.2022 року.

Комісією прийняті рішення про направлення на адресу позивача повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.52-54, 161-163, т.2 19-21).

Запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, а саме (відмітки у відповідних графах):

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити);

документи, які не надані (позначено): первинні документи щодо: постачання, придбання товарів.

Додаткова інформація: встановлено відсутність: платіжних доручень від ТОВ «ІМПОРТМАКС» на адресу ІП «І-АР-СІ» (код ЄДРГІОУ 38204199) на загальну суму 64 981,2 грн; у разі існуючої кредиторської заборгованості - оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 та/або 361 за січень-березень 2023 року; актів звірки по розрахункам між контрагентами ТОВ «ІМПОРТМАКС» та ТОВ «МАКСІШОП» за період січень-березень 2023 року; оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 та/або 361 за січень-березень 2023 року по ТОВ «МАКСІШОП».

На виконання вказаних повідомлень ТОВ «ІМПОРТМАКС» подано:

- акти звірки по розрахункам між контрагентами ТОВ «ІМПОРТМАКС» - ТОВ «МАКСІШОП» за період січень-березень 2023 року;

- оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 та/або 361 за період січень-березень 2023 року по ТОВ «МАКСІШОП»;

- оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 за період січень-березень 2023 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» з ІП «І-АР-СІ»;

- повернення постачальнику ІП «І-АР-СІ» від ТОВ «ІМПОРТМАКС» №17 від 24.02.2023 року.

17.04.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення:

№ 8638975/43738098 про відмову в реєстрації податкової накладної № 649 від 23.02.2023 року. (т.1 а.с. 44-45)

№ 8638992/43738098 про відмову в реєстрації податкової накладної № 98 від 09.01.2023 року. (т.2 а.с. 11-12)

18.04.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 8649549/43738098 про відмову в реєстрації податкової накладної № 419 від 14.03.2023 року (т.1 а.с. 144-145).

Підстави: у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Позивачем подано скарги з додатками на рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових. Разом зі скаргою позивачем подані пояснення про діяльність підприємства та щодо підстав складення податкових накладних № 649 від 23.02.2023 року; № 419 від 14.03.2023 року; № 98 від 09.01.2023 року.

Рішеннями Комісії центрального рівня скарги ТОВ «ІМПОРТМАКС» залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом в оскаржуваних рішеннях викладена загальна правова норма, без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані. Оскаржувані рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. а або б п. 185.1 ст. 185, пп. а або б п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно з п. 3, п.5 Порядку №1165 податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п.7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з п.11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, фактичною підставою для такого зупинення став п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Крім того, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові по справі № 380/2365/21 від 27.01.2022 року.

Так, у квитанції відповідачем зазначено, що Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8201, 8504, 8508, 8510, 8516, 8517, 9405 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість.

Згідно Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), за кодами 8201, 8504, 8508, 8510, 8516, 8517, 9405 обліковуються інструмент ручний, електричне обладнання, світильники та освітлювальне обладнання.

Відповідно до даних ЄДРПОУ основним видом діяльності ТОВ «ІМПОРТМАКС» (за КВЕД) є неспеціалізована оптова торгівля.

Також матеріали справи містять докази придбання поставлених товарів по номенклатурі у іноземного підприємства «І-АР-СІ». Відповідні докази надавалась податковому органу.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних з підстав того, що код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8201, 8504, 8508, 8510, 8516, 8517, 9405 відсутній в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), є очевидно необґрунтованою підставою для зупинення реєстрації ПН.

З наведеного вбачається, що судом першої інстанції вірно визнано протиправними дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної у зв`язку із відповідністю п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Комісією прийняті рішення про направлення на адресу позивача повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.52-54, 161-163, т.2 19-21).

Запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, а саме (відмітки у відповідних графах):

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити);

документи, які не надані (позначено): первинні документи щодо: постачання, придбання товарів.

Додаткова інформація: встановлено відсутність: платіжних доручень від ТОВ «ІМПОРТМАКС» на адресу ІП «І-АР-СІ» (код ЄДРГІОУ 38204199) на загальну суму 64 981,2 грн; у разі існуючої кредиторської заборгованості - оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 та/або 361 за січень-березень 2023 року; актів звірки по розрахункам між контрагентами ТОВ «ІМПОРТМАКС» та ТОВ «МАКСІШОП» за період січень-березень 2023 року; оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 та/або 361 за січень-березень 2023 року по ТОВ «МАКСІШОП».

На виконання вимоги податкового органу позивачем надані: акти звірки по розрахункам між контрагентами ТОВ «ІМПОРТМАКС» та ТОВ «МАКСІШОП» за період січень-березень 2023 року; оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 та/або 361 за період січень-березень 2023 року по ТОВ «МАКСІШОП»; оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 за період січень-березень 2023 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» з ІП «І-АР-СІ»; повернення постачальнику ІП «І-АР-СІ» від ТОВ «ІМПОРТМАКС» №17 від 24.02.2023 року.

У відзиві відповідач вказав додаткові пояснення щодо підстав відмови реєстрації податкових накладних, а саме що платіжні доручення від ТОВ «ІМПОРТМАКС» на адресу ІП «І-АР-СІ» на загальну суму 64 981,2 грн підприємством не надано. В пояснювальному листі зазначено, що заборгованість за поставлений товар закрита в рахунок погашення передплати, яка виникла по поверненню від ТОВ «ІМПОРТМАКС» на адресу ІП «І-АР-СІ» товару відповідно до документу на повернення від 24.02.2023 року № 17 на суму 159 914,40 грн. При цьому підприємством не надано актів звіряння з ІП«І-АР-СІ». Також не підтверджується вищевказане повернення оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 за січень-березень 2023 року.

З огляду на зазначене, у відповідача відсутні зауваження щодо поданих документів на підтвердження господарських операцій між ТОВ «ІМПОРТМАКС» та ТОВ «МАКСІШОП», а всі зауваження стосувались правильності бухгалтерського обліку повернення товару ІП «І-АР-СІ» від ТОВ «ІМПОРТМАКС».

В свою чергу, колегія суддів зазначає, шо предметом здійснення контролю на етапі реєстрації податкових накладних є перевірка формальної відповідності продавця та покупця товару/послуги та відповідність поданих документів, яка не може включати в себе здійснення контролю бухгалтерського обліку по ланцюгу постачання. Контролюючий орган не може проводити форми податкового контролю визначені ст. 75.1 ПК України на етапі реєстрації податкової накладної.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п.2. Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 3 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі

За приписами п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Пунктом 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.п. 9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За приписами п.11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної вбачається, що воно не містять конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містять загальну фразу. При цьому, суд апеляційної інстанції зазначає, що доводи контролюючого органу щодо надання позивачем документів, оформлених з порушенням законодавства є помилковими та спростовуються матеріалами справи.

Так, з матеріалів справи вбачається, що позивач на підтвердження реальності господарської операції надав податковому органу пояснення та копії документів: договір поставки товарів № 29042022 від 29.04.2022 року; додаткову угоду б/н від 22.12.2022 року до договору поставки; договір поставки товарів №50/А-б6726-2020 від 01.10.2020 року, укладений між іноземним підприємством «І-АР-СІ» та ТОВ «ІМПОРТМАКС»; видаткові накладні від ТОВ «ІМПОРТМАКС»; платіжні доручення; видаткові накладні від ІП «І-АР-СІ»; товарно-транспортні накладні; декларація на відповідність товару б/н; договір суборенди нежитлового приміщення №14 від 20.10.2022 р., укладений між ТОВ «Стріт Інвест» та ТОВ «ІМПОРТМАКС»; акт приймання-передачі приміщення до договору від 20.10.2022 року; акти звірки по розрахункам між контрагентами ТОВ «ІМПОРТМАКС» - ТОВ «МАКСІШОП» за період січень-березень 2023 року; оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 та/або 361 за період січень-березень 2023 року по ТОВ «МАКСІШОП»; оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 за період січень-березень 2023 року ТОВ «ІМПОРТМАКС» з ІП «І-АР-СІ»; повернення постачальнику ІП «І-АР-СІ» від ТОВ «ІМПОРТМАКС» №17 від 24.02.2023 року, які є достатніми для підтвердження реальності здійснення спірної господарської операції.

Однак, не надаючи оцінки поданим позивачем документам у розрізі взаємовідносин ТОВ «ІМПОРТМАКС» та ТОВ «МАКСІШОП», не заявляючи про дефектність змісту чи форми поданих документів, податковий орган здійснив аналіз діяльності позивача з ІП «І-АР-СІ» та прийняв рішення про відмову в реєстрації ПН № 649 від 23.02.2023 року; № 419 від 14.03.2023 року; № 98 від 09.01.2023 року.

У зв`язку із викладеним, помилковими є доводи апелянта, що надані документи не підтверджували постачання, придбання товарів.

Підсумовуючи викладене, судова колегія приходить висновку, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Щодо доводів апелянтів про те, що належним способом захисту прав позивача в даному випадку є зобов`язання Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної, а прийняття рішення про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є передчасним, судова колегія зазначає наступне.

Відповідно до п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкових накладних є передумовою прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладених, а тому рішення суду першої інстанції є правомірним і обґрунтованим.

Надаючи оцінку доводам апелянта про пропуск позивачем строку звернення до суду, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно зі статтею 122 Кодексу адміністративного судочинства України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Відповідно до ч.4 ст. 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Відповідно матеріалів справи, позивач скористався досудовим порядком врегулювання спору, звернувшись зі скаргою до ДПС України, за результатом розгляду якої було прийнято рішення № 38584/43738098/2 від 27.04.2023 року, яким було залишено без змін рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної №649 від 23.02.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З тексту адміністративного позову вбачається, що позивач закінчив процедуру адміністративного оскарження у день отримання рішень комісії Державної податкової служби України, відповідно до дати, зазначеної в рішення Комісії.

На підставі викладеного, згідно ч. 4 ст. 122 КАС України, строк звернення до суду з даним позовом в частині оскарження рішення № 8638975/43738098 від 17.04.2023 року обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги, тобто з 27.04.2023 року. Отже, граничний строк звернення до суду з позовом щодо оскарження рішення № 8638975/43738098 від 17.04.2023 року про відмову у реєстрації податкової накладеної 27.07.2023 року.

Як встановлено судом, з даним позовом позивач звернувся засобами поштового зв`язку 25.07.2023 року, що підтверджується накладною кур`єрсько-поштової служби №4237453. (т.2 а.с. 82)

Отже, позивачем не пропущено тримісячний строк звернення до суду з вимогами щодо визнання протиправним та скасування рішення Комісії Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.04.2023 року № 8638975/43738098, зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну від 23.02.2023 року № 649 року.

Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 07 серпня 2023 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Керуючись ст.ст.308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення, з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя:К.В.Кравченко