Постанова

від 26.02.2024 по справі 380/20389/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2024 рокуЛьвівСправа № 380/20389/23 пров. № А/857/23648/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого суддіСеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року у справі № 380/20389/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНСТРЕЙДВУД» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання дії та бездіяльності протиправними,-

суддя у І інстанції Гулкевич І.З. ,

час ухвалення рішення 07 листопада 2023 року,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складення повного тексту рішення не зазначена,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРАНСТРЕЙДВУД» ( далі ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» ) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області), Державної податкової служби України ( далі ДПС України) в якому просить: визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920896/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 01.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» №4 від 01.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920899/42888490 від 01.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 11 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920893/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №12 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 12 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920897/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №13 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 13 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920900/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №14 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 14 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920898/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №17 від 01.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 17 від 02.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920895/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №34 від 06.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 34 від 06.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920901/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №37 від 06.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 37 від 06.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920894/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №41 від 07.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 41 від 07.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8920894/42888490 від 01.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №42 від 07.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 42 від 07.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На обгрунтування позовних вимог зазначає, що позивачем сформовано та надіслано на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні №4 від 01.12.2020, №11 від 02.12.2022, №12 від 02.12.2022, №13 від 02.12.2022, №14 від 02.12.2022, №17 від 05.12.2022, №34 від 06.12.2022, №37 від 06.12.2022, №41 від 07.12.2022, №42 від 07.12.2022 проте, їх реєстрацію було зупинено з підстави відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивач вказав, що надав податковому органу усі необхідні пояснення та документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції по вказаних податкових накладних. Проте, податковий орган не врахував надані позивачем пояснення та документи і прийняв оскаржувані рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН. Вважає, що такі рішення контролюючого органу є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Просить задовольнити позов у повному обсязі.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року позов задоволено.

Рішення суду першої інстанції оскаржило ДПС України, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що комісією прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки надані платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідного рішення про реєстрацію зазначених податкових накладних. Згідно із квитанцією реєстрація податкових накладних була зупинена з таких підстав: відповідно до п.201.16 cт.201 ПК України, реєстрація ПН/PK в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4401, 4403, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідач чітко визначив підставу зупинення реєстрації податкової накладної, а не вжив загальне посилання на пункт 1. Критеріїв ризиковості платника податку.

Зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням яких відбувається реєстрація ПН, податковому органу невідомі. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН. Обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Вказані первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

Апелянт вважає, що були законні підстави для прийняття рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних, а тому таке є правомірним. Також зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації ПН в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу, та просить суд скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).,

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що надіслані позивачем копії первинних та інших документів, за формальними критеріями відображають господарську операцію позивача та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних № 4 від 01.12.2022; №11 від 02.12.2022; №12 від 02.12.2022; №13 від 02.12.2022; №14 від 02.12.2022; №17 від 05.12.2022; №34 від 06.12.2022; №34 від 06.12.2022; №37 від 06.12.2022; №41 від 07.12.2022; №42 від 07.12.2022. Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд доходить висновку, що у відповідача не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних№ 4 від 01.12.2022; №11 від 02.12.2022; №12 від 02.12.2022; №13 від 02.12.2022; №14 від 02.12.2022; №17 від 05.12.2022; №34 від 06.12.2022; №34 від 06.12.2022; №37 від 06.12.2022; №41 від 07.12.2022; №42 від 07.12.2022. В цьому випадку, під час розгляду справи відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» № 4 від 01.12.2022; №11 від 02.12.2022; №12 від 02.12.2022; №13 від 02.12.2022; №14 від 02.12.2022; №17 від 05.12.2022; №34 від 06.12.2022; №34 від 06.12.2022; №37 від 06.12.2022; №41 від 07.12.2022; №42 від 07.12.2022, в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності з присвоєнням коду ЄДРПОУ 42888490. Основний вид діяльності КВЕД 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.

27 січня 2022 року між ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» (Продавець) та ТзОВ «Свісс Кроно» (Покупець) укладений договір лісоматеріалів №ЛС-2022/264, відповідного до умов якого Продавець зобов`язується продати Покупцю лісоматеріали. Продавець зобов`язаний здійснити поставку лісоматеріалів, в строки і по цінах відповідно до умов зазначених у додатку до цього Договору. Поставка лісоматеріалів здійснюється транспортом Продавця за рахунок Покупця. Покупець зобов`язується протягом 7 робочих днів з моменту отримання лісоматеріалів сплатити Продавцю погоджену сторонами суму шляхом перерахування її на банківський рахунок Продавця. Покупець має право затримувати оплату за лісоматеріали при несвоєчасному отриманні документів (рахунку, податкової накладної в електронному вигляді зареєстровану в ЄРПН) та порушенні інших умов цього договору. Покупець має право здійснити повну/часткову передоплату за лісоматеріали. В разі здійснення Покупцем передоплати, Продавець повинен здійснити поставку лісоматеріалів не пізніше 15 календарних днів з моменту перерахування коштів на поточний рахунок Продавця. На дату виникнення податкових зобов`язань Продавець зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. У разі несвоєчасної реєстрації Продавцем податкової накладної в ЄРПН, Покупець має право не оплачувати вартість лісоматеріалів в частині суми податку на додану вартість до моменту реєстрації такої податкової накладної в ЄРПН. Після реєстрації податкової накладної Покупець доплачує вартість лісоматеріалів Продавцю протягом 14 банківських днів.

Відповідно до вищезазначених умов Договору, ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» поставило ТзОВ «Свісс Кроно» товар (лісоматеріали) на підставі видаткових накладних: №873 від 01.12.2022, №878 від 02.12.2022, №879 від 02.12.2022, №881 від 02.12.2022, №880 від 02.12.2022, №888 від 05.12.2022, №894 від 06.12.2022, №892 від 06.12.2022, №901 від 07.12.2022, №896 від 07.12.2022.

ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» здійснило поставку товару ТзОВ «Свісс Кроно» на його склад за адресою : вул. Ярослава Мудрого,62, м. Кам`янка-Бузька, Львівської області орендованим транспортними засобами, що підтверджується товарно-транспортними накладними №873 від 01.12.2022, №878, 879, 880, 881 від 02.12.2022, №888 від 05.12.2022, №894, 892 від 06.12.2022, №896, 901 від 07.12.2022. Вказаний товар був попередньо придбаний у ДП «Дубенське лісове господарство», ДП «Рава-Руське лісове господарство» та ДП «Магерівський військовий лісгосп» на підставі ТТН №ЛВВ663785 від 28.11.2022, №РВА343393 від 28.11.2022, №РВГ161302 від 28.11.2022, №РВА343402 від 30.11.2022, №РВА394267 від 30.11.2022, №ЛВВ663790 від 28.11.2022, №ЛВВ686160 від 28.11.2022, №МОА561675 від 30.11.2022, №МОА561677 від 01.12.2022, №ЛВД840786 від 01.12.2022, №ЛВБ923461 від 01.12.2022, №МОА561682 від 02.12.2022, №МОА561677 від 01.12.2022, №МОА561682 від 02.12.2022, №РВГ161338 від06.12.2022, №РВГ161340 від 06.12.2022, №РВА475183 від 07.12.2022, №РВА475189 від 07.12.2022 .

По здійснених ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» поставкам товару ДП «Дубенське лісове господарство», ДП «Рава-Руське лісове господарство» та ДП «Магерівський військовий лісгосп» зареєстровало податкові накладні №565 від 28.11.2022, №933, 934 від 28.11.2022, №1014, 1015 від 30.11.2022, №567, 568 від 28.11.2022, №102 від 30.11.2022, №8 від 01.12.2022, №18 від 01.12.2022, №17 від 01.12.2022, №16 від 02.12.2022, №8 від 01.12.2022, №16 від 02.12.2022, №205, 206 від 06.12.2022, №277, 278 від 07.12.2022.

ТзОВ «Свісс Кроно» не провело оплати за поставлений товар через невиконання ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» обов`язку щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН на підставі договору купівлі-продажу лісоматеріалів №ЛС-2022/264 від 27.01.2022.

Відповідно до приписів п.201.10 ст. 201 ПК України ТзОВ «ТРАНСТРЕЙДВУД» за правилом першої події були виписані та зареєстрована податкові накладні №4 від 01.12.2022 на загальну суму 65340,00 грн. (ПДВ становить 10890,00 грн); №11 від 02.12.2022 на загальну суму 73248,00 грн. (ПДВ становить 12208,00 грн); №12 від 02.12.2022 на загальну суму 81360,00 грн. (ПДВ становить 13560,00 грн); №13 від 02.12.2022 на загальну суму 61624,80 грн. (ПДВ становить 10270,80 грн); №14 від 02.12.2022 на загальну суму 69012,00 грн. (ПДВ становить 11502,00 грн); №17 від 05.12.2022 на загальну суму 66600,00 грн. (ПДВ становить 11100,00 грн); №34 від 06.12.2022 на загальну суму 66960,00 грн. (ПДВ становить 11160,00 грн); №37 від 06.12.2022 на загальну суму 65240,64 грн. (ПДВ становить 10873,44 грн); №41 від 07.12.2022 на загальну суму 55104,00 грн. (ПДВ становить 9184,00 грн); №42 від 07.12.2022 на загальну суму 67500,00 грн. (ПДВ становить 11250,00 грн) для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрацію податкових накладних №4, 11, 12, 13, 14, 17, 34, 37, 41, 42 було зупинено, платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначених у податкових накладних.

Позивач подав пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Разом із поясненнями подані копії первинних документів стосовно господарської операції: витяг з ЄДР, повідомлення 20-ОПП з квитанціями, договір від 27.01.2022 № ЛС-2022/264, видаткові накладні та товаро-транспортні накладні, виписка по рахунку, штатний розпис, накази на прийняття на посаду водіїв, договір перевезення вантажів, технічний паспорт на автомобіль та причіп, товаро-транспортні накладні про придбання товару, податкові накладні по яких купувався товар.

01.06.2023 комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування ГУ ДПС у Львівській області прийняла рішення №8920896/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 01.12.2022; №8920899/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 02.12.2022; №8920893/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 02.12.2022; №8920897/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №13 від 02.12.2022; №8920900/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №14 від 02.12.2022; №8920898/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №17 від 05.12.2022; №8920895/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №34 від 06.12.2022; №8920901/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №37 від 06.12.2022; №8920894/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №41 від 07.12.2022; №8920892/42888490 про відмову у реєстрації податкової накладної №42 від 07.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою відмови вказано ненадання платником податку копій документів, а саме : розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Не погоджуючись з рішеннями, позивач подав скарги до ДПС України, проте рішеннями комісії ДПС України від 19.06.2023 №50722/42888490/2, №50711/42888490/2, №50704/42888490/2, №50705/42888490/2, №50706/42888490/2, №50708/42888490/2, №50707/42888490/2, №50710/42888490/2, №50709/42888490/2, №50712/42888490/2, №32341/42888490/2, скарги залишено без задоволення, рішення комісій регіонального рівня - без змін.

Не погодившись з такими діями відповідача позивач звернувся з позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як встановлено зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що операції, які відображені за наслідком складення та подання на реєстрацію податкової накладної, відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Водночас, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).

Відтак, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Судом першої інстанції встановлено, що позивачем були надано повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження факту здійснення господарських операцій а саме: витяг з ЄДР, повідомлення 20-ОПП з квитанціями, договір від 27.01.2022 № ЛС-2022/264, видаткові накладні та товаро-транспортні накладні, виписка по рахунку, штатний розпис, накази на прийняття на посаду водіїв, договір перевезення вантажів, технічний паспорт на автомобіль та причіп, товаро-транспортні накладні про придбання товару, податкові накладні по яких купувався товар.

Разом з тим, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення податкової накладної, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржувані рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні з підстав ненадання платником податку копій документів.

Відтак, вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Натомість, платником податків надано до контролюючого органу та до суду належні первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, із здійснення яких було виписано відповідну податкову накладну.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

А тому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

В свою чергу, покликання контролюючого органу на ненадання позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, а також в подальшому, за результатами розгляду скарг, на ненадання платником податку первинних документів за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішень про відмову в реєстрації податкової накладної та наявність підстав для його скасування.

Також апеляційний суд вказує і на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкових накладних немає, відтак, є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію таких.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року у справі № 380/20389/23 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник судді Т. В. Онишкевич Н. М. Судова-Хомюк Повне судове рішення складено 26 лютого 2024 року.