Рішення

від 23.02.2024 по справі 640/18838/22

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 лютого 2024 року справа № 640/18838/22

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О., за участю секретаря судового засідання Клименка В.В., розглянув у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відокремлений підрозділ ДПС України), Головного управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за участю:

представника позивача Гудима Т.Ю.,

представника відповідача-1 (Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків) Озацька О.В.,

представника відповідача-2 (Головного управління ДПС у м. Києві) Кошарська А.Ю.,

Суть спору: До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" із позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відокремлений підрозділ ДПС України) (далі відповідач 1), Головного управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) (далі відповідач 2), в якому позивач просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відокремлений підрозділ ДПС України) від 11.07.2022 № 09135000704, № 09235000704;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) від 11.07.2022

№ 00137340901.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем 2 було проведено фактичну перевірку, за результатами висновків якої відповідачем 1 прийнято податкові повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 09135000704, № 09235000704, а відповідачем 2 - податкове повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 00137340901.

Позивач вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними та просить їх скасувати, з підстав відсутності правових підстав для їх прийняття.

Зокрема, позивач звертає увагу, що тютюнові вироби ТМ Marlboro без марок акцизного збору, за незаконне зберігання яких до нього було застосовано штрафні санкції у розмірі 17 000,00 грн, належать ТОВ «ФІЛІП МОРРІС Україна» на підставі договору суборенди, про що відповідача 2 було попередньо повідомлено.

Також, позивач зазначає, що відповідач 2 під час перевірки не проводив інвентаризацію фактичної кількості сигарет ТМ Marlboro без марок акцизного збору на складі, про що свідчить відсутність відповідного акту, а тому різниця у 20 пачок не є фактичною, а отримана через допущення відповідачем 2 помилки під час підрахунку.

Одночасно, позивач звертає увагу, що тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, які марковані марками акцизного податку «ТІ ЗФ», були придбані у Філіп Моріс ОСОБА_1 (Швейцарія) та імпортовані на територію України на замовлення ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн". Втім, як зазначає позивач, на час проведення фактичної перевірки вказаний товар не було продано іншим контрагентам, відповідно видаткові накладні, які б підтверджували проведення будь-яких господарських операцій, відсутні.

Поряд з цим, позивач наголошував на перевищенні відповідачем 2 своїх повноважень при здійснені фактичної перевірки.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.11.2022 (суддя Черникова А.О.) позовну заяву залишено без руху та встановлено позивачу п`ятиденний строк для усунення недоліків позовної заяви з дня отримання даної ухвали.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.11.2022 (суддя Черникова А.О.) відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

24.11.2022 на адресу Окружного адміністративного суду міста Києва від відповідача-2 Головного управління ДПС у м. Києві надійшов відзив на позовну заяву разом із доказами по справі.

Відзив обґрунтовано тим, що в ході проведення фактичної перевірки позивача встановлено зокрема, факт зберігання платником податків тютюнових виробів (20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 грн.) без марок акцизного податку встановленого зразка, чим порушено вимоги ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з урахуванням змін та доповнень.

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.07.2022

№ 00137340901 повністю обґрунтоване та винесено з дотриманням норм чинного законодавства.

28.11.2022 на адресу Окружного адміністративного суду міста Києва від відповідача-1 Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшов відзив на позовну заяву разом із доказами по справі.

Відзив обґрунтовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними та відсутні підстави для їх скасування. Відповідач 1 зазначає, що у відповідності до Методологічних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів платників податків, Північним міжрегіональним управлінням отримано акт фактичної перевірки позивача, висновок про розгляд заперечення та проект розрахунку штрафних санкцій для застосування штрафних (фінансових) санкцій та винесення податкового повідомлення-рішення.

Так, відповідачем 1 з наданих документів встановлено, що згідно пояснень позивача підприємство підтверджує наявність тютюнових виробів на території складу у кількості 2 141 980 пачок. Різницю складає 20 пачок сигарет «Marlboro», які необліковані в установленому законодавством порядку на загальну суму 1406,40 грн., чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Також, на думку відповідача 1, позивачем в порушення вимог п. 85.4 ст. 85 ПК України не надано облікових документів (первинних), зокрема, видаткових накладних на тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, які марковані марками акцизного податку «ТІ ЗФ».

Законом України від 13.12.2022 № 2825-IX "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" (далі - Закон № 2825-IX) Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідовано, утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.

Відповідно до п. 2 Прикінцевих та перехідних Закону № 2825-IX, з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.

14.12.2022 вказаний Закон був опублікований в газеті "Голос України" № 254 та набрав чинності 15.12.2022.

11.05.2023 на адресу Київського окружного адміністративного суду супровідним листом від 26.12.2022 № 03-19/5486/22 "Про скерування за належністю справи" надійшли матеріали адміністративної справи № 640/18838/22.

11.05.2023 відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Кушновій А.О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 23.06.2023 прийнято адміністративну справу № 640/18838/22 до провадження судді Київського окружного адміністративного суду Кушнової А.О. Продовжено розгляд адміністративної справи в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами зі стадії розгляду справи по суті.

23.08.2023 до Київського окружного адміністративного суду представником позивача адвокатом Тупчій Інною Вадимівною подано заяву про виклик свідків та клопотання про розгляд справи в порядку спрощеного позовного провадження з викликом сторін.

23.08.2023 до Київського окружного адміністративного суду представником позивача також подано відповідь на відзиви відповідача 1 та відповідь на відзив відповідача 2.

У поданих до суду відповідях на відзив відповідача 1 та 2, позивач зазначає, що Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (відокремлений підрозділ ДПС України) та Головним управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) не доведено правомірність застосування штрафних санкцій до СГД, який не є власником тютюнових виробів. Також позивач заперечує проти порушенням ним обліку сигарет «Marlboro» на 20 пачок.

Поряд з цим, позивач звертає увагу, що згідно акту перевірки, зняття залишків провадилося лише двома посадовими особами відповідача. На думку позивача, обрахунки, зазначені в акті перевірки, а саме 2 142 000 пачок сигарет нереально здійснити впродовж одного робочого дня. При цьому, інвентаризація на вимогу податкового органу не проводилася, чим підтверджується відсутність доказів порушення позивачем обліку наявних товарів.

Позивач у поданій відповіді повторно зазначає, що тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, які марковані марками акцизного податку «ТІ ЗФ», на час проведення фактичної перевірки не було продано іншим контрагентам, відповідно видаткові накладні, які б підтверджували проведення будь-яких господарських операцій, відсутні.

Також, позивач акцентує увагу, що проведення перевірки було незаконне, оскільки п. 75.1.3 ПК України не передбачено повноважень податкового органу досліджувати облік тютюнових виробів на складі, які не належать позивачу чи отримувати первинні документи на вказані вироби, яких стосується податкове повідомлення-рішення.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 клопотання представника позивача - адвоката Тупчій Інни Вадимівни від 22.08.2023, - задоволено: вирішено здійснювати розгляд адміністративної справи № 640/18838/22 за правилами спрощеного позовного провадження в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін. Призначено судове засідання у справі на 07.11.2023. Викликано як свідків - посадових осіб Головного управління ДПС у м. Києві (як відокремлений підрозділ ДПС України; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19): ОСОБА_2 та ОСОБА_3 .

Протокольною ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 07.11.2023 судове засідання відкладено у зв`язку із клопотанням представника відповідача на 08.12.2023.

У судовому засіданні 08.12.2023 був допитаний як свідок посадова особа Головного управління ДПС у м. Києві (як відокремлений підрозділ ДПС України) ОСОБА_3 .

Викликаний в судове засідання 08.12.2023 свідок - посадова особа Головного управління ДПС у м. Києві (як відокремлений підрозділ ДПС України) ОСОБА_2 не з`явився, про дату, час та місце розгляду справи був повідомлений належним чином та своєчасно.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08.12.2023 витребувано докази у справі від відповідача-2 (докази передачі до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків оригіналу або копії акту фактичної перевірки позивача та/або матеріалів перевірки; письмові пояснення щодо повноважень Головного управління ДПС у м. Києві на прийняття податкового повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 00137340901, а саме про застосування штрафних санкцій за зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку; копію листа Головного управління ДПС у м. Києві від 27.05.2022 про надання документів і проведення інвентаризації без номеру, підписаного двома перевіряючими (запит); копію супровідного листа про направлення акту перевірки від 06.07.2022 № 8435/7/26-15-09-01-16. Судове засідання відкладено на 19.01.2024.

У судовому засіданні 19.01.2024 представником відповідача-2 заявлено клопотання про проведення наступного підготовчого судового засідання в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів з використанням Системи відеоконференцзв`язку.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 19.01.2024 відкладено судове засідання на 02.02.2024, розгляд якого вирішено проводити за участю представника відповідача-2, - в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів з використанням Системи відеоконференцзв`язку.

25.01.2024 на офіційну електронну адресу суду від представника відповідача-2 надійшли письмові додаткові пояснення по справі, а саме щодо повноважень Головного управління ДПС у м. Києві на прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. У наданих поясненнях відповідач 2 звертає увагу, що відповідно до Положення про Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, останнє згідно покладених на нього завдань, не здійснює ліцензування господарської діяльності суб`єктів господарювання з оптової торгівлі, зокрема, тютюновими виробами та роздрібної торгівлі тютюновими виробами, тобто не є органом ліцензування. А тому, податкове повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 00137340901 за порушення ст. 117 Закону № 481/95-ВР було прийнято Головним управлінням ДПС у м. Києві, як територіальним органом, яким видано ліцензію та яким здійснено облік платежів до місцевого бюджету за використання ліцензії.

02.02.2024 через канцелярію суду представником позивача подані письмові додаткові пояснення по справі щодо складських приміщень, які були в суборенді ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн".

02.02.2024 через канцелярію суду представником позивача подані письмові додаткові пояснення по справі щодо показань свідка, який проводив фактичну перевірку ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн", додаткові пояснення щодо незаконності фактичної перевірки та додаткові пояснення щодо відсутності повноважень у відповідача 2 на складання податкового повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 00137340901.

Присутній у судовому засіданні 23.02.2024 представник позивача позовні вимоги підтримав у повному обсязі та просив суд позов задовольнити.

Присутній у судовому засіданні 23.02.2024 представник відповідача 1 (в режимі відеоконференції) проти позову заперечував у повному обсязі та просив суд відмовити у позові повністю.

Присутній у судовому засіданні 23.02.2024 представник відповідача 2 проти позову заперечував у повному обсязі та просив суд відмовити у позові повністю.

Розглянувши матеріали справи, дослідивши докази по справі, суд

в с т а н о в и в :

З 27.05.2022 року по 06.06.2022 року посадовими особами Головного управління ДПС у м.Києві, на підставі наказу № 1587-п від 20.05.2022 та направлень №4591/26-15-09-01 та

№ 4592/26-15-09-01 від 27.05.2022 проведено фактичну перевірку ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн", а саме місця зберігання оптових партій тютюнових виробів, що знаходяться у складських приміщеннях за адресою: м.Київ, вул. Електротехнічна, буд. 45 (прим. № 1,7), за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 06.06.2022

№ 13116/26-15-09-01/39540982.

Фактичною перевіркою ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" встановлено порушення: ч. 3 ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (із змінами та доповненнями); п. 85.4 ст. 85, п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України та Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, затвердженого постановою КМ України № 1251 від 27.12.2010 року.

В ході перевірки також встановлено, що ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" отримано інформацію та документи, які ймовірно можуть вказувати на сплату акцизного податку виробником тютюнових виробів не в повному обсязі.

Також актом перевірки встановлено, що оскільки виробник тютюнових виробів ПрАТ «Філіп Морріс Україна» та підприємство, що здійснює оптовий продаж тютюнових виробів ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" перебувають на обліку в Північному МУ ДПС по роботі з ВПП, матеріали перевірки направляються до вищевказаного податкового органу для використання під час проведення документальної перевірки.

20.06.2022 року ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" подано до Головного управління ДПС у м. Києві заперечення проти висновків Акту фактичної перевірки від 06.06.2022 № 13116/26-15-09-01/39540982.

22.06.2022 ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" подано до Головного управління ДПС у м. Києві додаткові пояснення до заперечень проти висновків Акту фактичної перевірки від 06.06.2022 № 13116/26-15-09-01/39540982.

04.07.2022 ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" подано до Головного управління ДПС у м. Києві додаткові пояснення до заперечень проти висновків Акту фактичної перевірки від 06.06.2022 № 13116/26-15-09-01/39540982.

Листом від 04.07.2022 № 6965/1/26-15-09-01-15 відповідачем висновки Акту перевірки викладено в наступній редакції: «Фактичною перевіркою ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБ`ЮШН» (код 39540982) встановлено порушення:

- п. 85.4 ст. 85 Податкового кодексу України в частині не надання видаткових накладних на тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, які марковані марками акцизного податку «ТІ ЗФ»;

- частини 3 ст. 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами та доповненнями), п.85.4 ст.85, п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України та Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою КМУ

№ 1251 від 27 грудня 2010 року, в частині зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень;

- п. 12 ст. З Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями) в частині порушення ведення у встановленому законодавством порядку, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень.».

11.07.2022 року Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі висновку акту фактичної перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 09135000704, відповідно до якого на підставі пп. 54.3.3 пункту 54.3 ПК України, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послу» (зі змінами та доповненнями) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1406, 40 грн;

- № 09235000704, відповідно до якого на підставі п.п. 54.3.3 пункту 54.3 , пп.121.1 ст. 121 ПК України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 1020,00 грн.

Також, 11.07.2022 року Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі висновків акту фактичної перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 00137340901, відповідно до якого на підставі пп. 54.3.3 пункту 54.3 ПК України та ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (із змінами та доповненнями) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 17 000,00 грн.

Рішенням ДПС від 16.09.2022 року № 11182/6/99-00-06-03-02-06 та № 11186/6/99-00-06-03-02-06 податкові повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 09135000704, № 09235000714, № 00137340901, залишено без змін, скарги ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" - без задоволення.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" звернулося до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує таке.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

У відповідності до вимог пп. 19-1.1.14. п. 19-1.1. ст. 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема, здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Статтею 61 ПК України передбачено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно зі ст. 62 ПК України одним зі способів здійснення податкового контролю визначено проведення перевірок.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано ст. 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1 ст. 80 ПК України).

Відповідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Абз. 4 п. 81.2 ст. 81 ПК України передбачено, що у разі якщо при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

В ході розгляду справи судом встановлено, що відповідачем 2 на підставі наказу №1587-п від 20.05.2022 року призначено фактичну перевірку позивача, за адресою: м. Київ, вул. Електротехнічна, буд. 45 (прим. № 1,7), терміном 10 діб, період що перевіряється: з 27 05.2022 року по 05.06.2022.

Водночас позивач вказує, що в наказі від 20.05.2022 року відсутні будь-які посилання на конкретні та фактичні підстави проведення перевірки, що, в свою чергу, свідчить про незаконність такої перевірки.

В контексті наведеного суд вказує, що в наказі № 1587-п від 20.05.2022 року зазначено, що він виданий на підставі пп. 75.1.3 п.75.1 ст. 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, у зв`язку із наявністю та/або отриманням в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Щодо змісту наказу на перевірку в розрізі підстав її проведення, то суд зауважує, що в питанні застосування пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України існує сформована та усталена практика Верховного Суду.

Так, Верховний Суд у своїх постановах (від 11.07.2023 року у справі № 240/959/20, від 05.07.2023 року у справі № 460/2663/22, від 12.08.2021 року у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 року у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 року у справі № 812/1112/16, від 05.11.2018 року у справі № 803/988/17, від 22.05.2018 року у справі № 810/1394/16, від 20.03.2018 року у справі № 820/4766/17) зауважив, що пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Крім того, у постановах Верховного Суду від 08.09.2020 року у справі № 640/21536/19, від 17.12.2020 року у справі № 520/12028/18, від 11.06.2019 року у справі № 1440/2045/18 уточнено і розширено підхід щодо застосування пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Питання достатності зазначення в наказі про призначення фактичної перевірки лише посилання на пп. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України (без конкретизації підстави) було предметом розгляду Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 20.07.2023 року у справі №160/9720/22. За змістом правозастосування в цій справі констатовано, що недотримання вимог щодо конкретизації та викладення в оскаржуваному наказі фактичних та правових підстав його прийняття призводить до протиправності останнього та необхідності його скасування.

Судом встановлено, що згідно наказу № 1587-п від 20.05.2022 року, підставами для видання спірного наказу контролюючим органом визначено наявність доповідної записки від 20.05.2022 року № 858/26-15-09-01-17, згідно якої є необхідність проведення контрольно перевірочних заходів платників податків, які здійснюють виробництво, зберігання, оптову торгівлю тютюновими виробами.

Аналізуючи зміст наказу на проведення фактичної перевірки № 1587-п від 20.05.2022 року суд констатує, що він містить усю необхідну інформацію (дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити суб`єкта, адреса об`єкта, мета, вид перевірки, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися), а також контролюючим органом чітко вказані і підстави для проведення перевірки, передбачені пп.80.2.5 ст. 80.2 ПК України (доповідна записка), яка, в свою чергу, є самостійною підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки.

З огляду на вищенаведені норми права та встановлені фактичні обставини справи, суд констатує, що наказ № 1587-п від 20.05.2022 року містить посилання на підстави перевірки, визначені пп. 80.2.5 п. 80.5 ст. 80 ПК України, які дають можливість для однозначного розуміння причин проведення такої перевірки (ймовірні порушення, допущені позивачем, та правове регулювання вказаних порушень).

Отже, твердження позивача про невідповідність наказу відповідача № 1587-п від 20.05.2022 року вимогам законодавства не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду, а тому не приймаються судом до уваги.

З урахуванням означеного суд дійшов висновку про відсутність порушень при призначенні фактичної перевірки, наслідком чого є відхилення доводів позивача у цій частині.

Поряд з цим, суд звертає увагу, що до функцій контролюючих органів, відповідно до ст. 19-1 ПК України віднесено здійснення контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечення міжгалузевої координації у цій сфері (п.п.19-1.1.14.); забезпечення контролю за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку (п.п.19-1.1.15); здійснення заходів щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального (п.п.19-1.1.16).

Реалізація відповідних функцій у визначеній сфері щодо призначення перевірок не є безмежною. Такими функціями податковий орган наділений законодавчо на постійній основі, однак реалізація таких функцій певним чином обмежена законодавством.

При цьому, суд звертає увагу, що згідно приписів підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Тобто, на відміну від фактичної перевірки документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, а також отриманих податковим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків, що охоплюється предметом саме документальної перевірки: своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків та зборів. Натомість проведення фактичної перевірки не передбачає контролю за нарахуванням і сплатою податків.

Суд звертає увагу, що особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності.

Матеріалами справи встановлено, що під час фактичної перевірки не було перевірено дотримання норм законодавства з питань, встановлених пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України, натомість перевіряючими під час її проведення було складено запит від 27.05.2022 № б-н "Про проведення інвентаризації та надання документів", яким, зокрема, витребовувалися копії видаткових накладних на тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, що марковані марками акцизного податку типу «ТІ ЗФ» (тютюн імпортний з фільтром) та пояснення з документальним підтвердженням щодо тютюнових виробів без марки акцизного збору в кількості 2141980 пачок, що не відповідає суті фактичної перевірки, яка здійснюється без попередження платника податків та передбачає лише можливість проведення перед перевіркою контрольної розрахункової операції.

Поряд з цим, у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі

№ 816/228/17, Верховний Суд вказав, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

З матеріалів справи вбачається, що предметом фактичної перевірки позивача податковим органом визначено місце зберігання оптових партій тютюнових виробів, що знаходяться в складських приміщеннях за адресою: м. Київ, вул. Електротехнічна, буд. 45 (прим. № 1,7) суб`єкта господарської діяльності ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн".

Згідно з висновком акта перевірки від 06.06.2022 року контролюючим органом встановлено зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень, що також, на думку податкового органу, свідчить про порушення позивачем ведення у встановленому законодавством порядку, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень.

Вказаним висновкам слугувало те, що під час перевірки встановлено, що складські приміщення за адресою: м. Київ, вул. Електротехнічна буд. 45 (приміщення № 1,7), використовуються ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБДОШН» (код 39540982) для зберігання оптових партій тютюнових виробів, ТВЕН та рідин, що використовуються в електронних сигаретах за наявності ліцензії на право оптової торгівлі тютюновими виробами.

В ході проведення фактичної перевірки ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБ`ЮШН» (код 39540982), за адресою: м. Київ, вул. Електротехнічна, 45 (прим. №1,7), на складі № 1 виявлено тютюнові вироби без марок акцизного податку у загальній кількості 2 142 000 пачок сигарет, а саме: з назвами Marlboro в кількості 1 373 000 пачок, Раrliament в кількості 767000 пачок та Philip Morris в кількості 2000 пачок.

За результатами розгляду заперечень та доданих ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБ`ЮШН» документів, податковим органом встановлено, що тютюнові вироби в кількості 2 141 980 пачок сигарет належать ПРАТ «ФІЛІП МОРРІС УКРАЇНА» та зберігаються на складі №1 за адресою: м. Київ, вул. Електротехнічна, 45 на підставі договору суборенди від 25.05.2022 №4517556.

Таким чином, контролюючим органом встановлено зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro».

У той же час, позивач зазначає, що він не зберігає на своєму складі сигарети ТМ «Marlboro», а зберігання ним тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» було здійснено ПРАТ «ФІЛІП МОРРІС УКРАЇНА».

Судом з наявного в матеріалах справи листа ПРАТ «ФІЛІП МОРРІС УКРАЇНА» від 16.06.2022 року встановлено, що ним на складі № 1 за адресою: м. Київ, вул. Електротехнічна, 45 на підставі договору суборенди від 25.05.2022 № 4517556, укладеного з ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" (Суборендодавець), зберігаються тютюнові вироби без марок акцизного збору бренду «Marlboro» в кількості 1 374 000, Раrliament в кількості 767 000 пачок та Philip Morris в кількості 2 000 пачок. Вказані тютюнові вироби призначаються для експорту на ринок Японії, та не підлягають реалізації на митній території України, у зв`язку з чим не марковані марками акцизного податку.

Тобто, ПРАТ «ФІЛІП МОРРІС УКРАЇНА» підтверджено, що тютюнові вироби саме в кількості 2 141 980 пачок сигарет належать йому.

Поряд з цим, судом за результатами допиту свідка - ОСОБА_3 , який згідно з направленням від 27.05.2022 року № 4591/26-15-09-01 здійснював фактичну перевірку позивача, встановлено, що під час проведення фактичної перевірки посадові особи відповідача 2 не встановлювали, кому саме належали на праві власності тютюнові вироби, що розміщувалися в складських приміщеннях за адресою: АДРЕСА_1 .

Також свідок надав пояснення, згідно яких в складському приміщенні на палетах знаходилися великі коробки однакового розміру, складені одна на одну догори; коробки були важкими та одній людині фізично підняти таку коробку неможливо; всі коробки були запаковані в поліетилен та марковані японськими ієрогліфами; під час проведення перевірки відкрита була лише одна коробка для обрахунку кількості тютюнових виробів, інші не знімалися та не підраховувалися. При цьому, кількість пачок тютюнових виробів була встановлена на підставі даних, що були надалі надані позивачем в листі від 30.05.2022, оскільки підрахувати всю кількість пачок тютюнових виробів власноруч практично нереально.

Відповідно до підпункту 20.1.9 підпункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Отже, вимога щодо проведення інвентаризації поширюється на усіх платників податків. При цьому проведення інвентаризації має здійснюватися саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення. Водночас, нестача придбаних товарів має бути виявлена в результаті інвентаризації, яка здійснена під час проведення перевірки, в межах якої вона була призначена (ініційована).

За змістом наведених норм, платник податку зобов`язаний самостійно нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, за товарами, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

При цьому під положення зазначеної статті підпадають і ті товари, нестачу яких виявлено за результатами проведеної вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу контролюючого органу.

Отже, проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 06.02.2020 року у справі №807/1556/17.

Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року № 879 (далі - Положення № 879).

Абзацом 6 пункту 7 Положення № 879 встановлено, що проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. Інвентаризація має розпочатися в термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цього органу, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

Суд звертає увагу, що на запит відповідача 2 про проведення інвентаризації та надання документів, позивач листом від 30.07.2022 року повідомив останнього про відкритість у наданні доступу до запитуваних документів та дослідження будь-яких фактів, які стосуються предмету перевірки відповідно до чинного законодавства. Втім, посадовими особами податкового органу під час проведення фактичної перевірки не було здійснено ініціювання проведення інвентаризації та складання відомостей про результати її проведення фактичних залишків тютюнових виробів на складі позивача.

Таким чином, суд приходить до переконання, що відповідачем 2 під час проведення фактичної перевірки позивача не було здійснено належним чином перевірки тютюнових виробів щодо належності їх позивачеві, так само, як і не було здійснено реального підрахунку їх кількості. В той же час, викликаним в судове засідання свідком було підтверджено допущену помилку під час підрахування тютюнових вироби без марок акцизного збору бренду «Marlboro», що призвело до різниці у кількості 20 пачок між наявною на складі та зазначеною в акті перевірки.

А тому, висновки податкового органу, викладені в акті перевірки про порушення позивачем частини 3 ст. 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами та доповненнями), п.85.4 ст.85, п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України та Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою КМУ

№ 1251 від 27 грудня 2010 року, в частині зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень та п. 12 ст. З Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями) в частині порушення ведення у встановленому законодавством порядку, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень, не знайшли свого підтвердження під час розгляду даної справи.

Також, в ході перевірки позивача виявлено на складі сигарети вітчизняного виробництва ПрАТ «Філіп Морріс Україна» Parliament Platinum, Parliament Night Blue, що марковані марками акцизного податку типу «ТІ ЗФ» (тютюн імпортний з фільтром) у кількості 364 000 пачок на загальну суму 27 387 360,00 грн.

Відповідач 1 за результатами проведення фактичної перевірки та розгляду заперечень прийшов до висновку, що позивач не надав видаткові накладні на тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, які марковані марками акцизного податку «ТІ ЗФ».

Приписами пунктів 85.1, 85.2 статті 85 Податкового кодексу України закріплено, що забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.

Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з приписами пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно з приписами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Пунктом 121.1 статті 121 Податкового кодексу України встановлено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Пунктом 121.2 статті 121 Податкового кодексу України визначено, що ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Відповідно до вимог, встановлених абзацом 2 пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні.

Разом з тим, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з правовою позицією, викладеною у постанові Верховного Суду від 18 березня 2020 у справі № 804/708/16 ненадання платниками податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій є самостійним порушенням, не пов`язаним з наявністю фактів незабезпечення зберігання документів.

Водночас, у постанові Верховного Суду від 27 лютого 2020 у справі № 822/1212/16 зазначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності, а тому доводи позивача не спростовують обґрунтованість прийнятих контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Аналогічна позиція висвітлена в постановах Верховного Суду від 29 травня 2020 року по справі № 826/27811/15 та від 06 серпня 2019 року в справі № 160/8441/18.

Разом з тим, суд звертає увагу, що законодавцем закріплено право витребування контролюючим органом лише тих документів, які пов`язані з предметом перевірки, а також встановлена пряма заборона витребування контролюючим органом документів, витребування яких не передбачено приписами ПК України.

Передбачене приписами статті 122 Податкового кодексу України порушення наявне в діях платника лише за умови наявності в діях складу порушення, предметом якого є документи, які пов`язані з предметом перевірки.

Судом встановлено, що 27.05.2022 року відповідачем 2 під час проведення фактичної перевірки позивачу було надано запит № б-н про проведення інвентаризації та надання документів, зокрема, копій видаткових накладних на тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, що марковані марками акцизного податку типу «ТІ ЗФ».

30.05.2022 ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" надано документи на вказаний запит, а саме копію договору Дистрибуції від 01.08.2015 року та копії митних декларацій на імпорт сигарет з Туреччини (4 шт.).

У той же час, матеріалами справи встановлено, що вказані тютюнові вироби Parliament Platinum, Parliament Night Blue, які марковані марками акцизного податку типу «ТІ ЗФ», були придбані у Філіп Морріс ОСОБА_1 (Швейцарія) та імпортовані на територію України з території Туреччини на підставі Договору Дистрибуції від 01.08.2015 року, викладеного в редакції від 05.05.2021.

Безпосереднім виробником цих сигарет є компанія групи РМІ PHILIP МОRRIS MAMULLERI SANAYI VE TICARET A.S.

Поставка відбувалася на підставі замовлення №4501355375 від 04.05.2022.

Імпорт сигарет брендів Parliament Platinum, Parliament Night Blue протягом травня здійснювався на підставі таких імпортних декларацій:

UА100340/2022/512363 (імпортовано 520 000 пачок сигарет Parliament Night Blue);

UА100340/2022/512365 (імпортовано 480 000 пачок сигарет Parliament Platinum).

Позивач під час розгляду справи зазначив, що вказаний товар на час проведення фактичної перевірки не був реалізований іншим контрагентам на території України, а відповідно й видаткових накладних, які б в якості первинного документа посвідчували проведення будь-яких господарських операцій у ТОВ "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" немає.

З урахуванням встановлених обставин справи та зважаючи на вищенаведені приписи законодавства, суд дійшов висновку, що в період здійснення фактичної перевірки контролюючим органом здійснено витребування первинних документів, яких станом на час їх витребування фактично не існувало, а єдиним документом, який підтверджував статус товару як «імпортованого на митну територію України» на час перевірки була митна декларація.

Отже, в діях позивача відсутній склад порушення, передбаченого приписами статті 122 Податкового кодексу України, а тому підстави до застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача в даній частині відсутні.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 09135000704, № 09235000704 не відповідають критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв`язку з чим є протиправними та підлягають скасуванню.

У той же час, щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) від 11.07.2022 № 00137340901, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 17 000,00 грн. за встановлений факт зберігання тютюнових виробів (20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1460,40 грн., суд зазначає таке.

Приписами пункту 226.11 статті 226 Податкового кодексу України передбачено, що ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.

Згідно з частиною 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» передбачено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва та торгівлі спиртом етиловим, коньячним та плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи та громадяни притягуються до відповідальності згідно з чинним законодавством, зокрема до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва, зберігання, транспортування, реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 грн.

Отже, для застосування фінансових санкцій до суб`єкта господарювання за допущення такого порушення, як зберігання тютюнових виробів без марок акцизного збору або з марками не встановленого зразка, у визначеному законодавством порядку, має бути встановлено факт відсутності акцизної марки або наявності марки невстановленого зразка та вартість товару з такими марками.

Судом під час розгляду даної справи спростовано факт зберігання позивачем тютюнових виробів без марок акцизного податку в кількості 20 пачок сигарет «Marlboro» на загальну суму 1406,40 гривень.

У той же час, суд звертає увагу, що відповідно до частини четвертої статті 17 цього Закону рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України.

Тобто, словосполучник та/або вказує на право приймати такі рішення податковими органами, або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі тютюновими виробами, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції, визначеної законами України.

Одночасно, статтею 19-1 Податкового кодексу України закріплено функції контролюючих органів, зокрема, згідно пункту 19-1.1.13, вони здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами та контроль за таким виробництвом.

Тобто, з наведеного вбачається, що територіальні органи ДПС наділені повноваженнями здійснювати ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами та контроль за таким виробництвом та мають право приймати рішення про застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону № 481/95-BP.

Аналогічна позиція висвітлена в постанові Верховного Суду від 16 березня 2023 року по справі № 0340/1377/18.

Наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року № 470 затверджено Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків (далі - Методичні рекомендації).

Відповідно до вказаних Методичних рекомендацій, вони можуть бути рекомендовані для застосування при проведенні фактичних перевірок структурними підрозділами, за якими закріплено функції щодо здійснення контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів.

Згідно з п. 1.6.3.4. Методичних рекомендацій у разі якщо платник податків (його відокремлені підрозділи) здійснює свою діяльність не за основним місцем обліку платника податків, територіальний орган ДПС, який проводив фактичну перевірку, у день реєстрації акта (довідки) в цьому органі направляє системою електронного документообігу його електронну копію та копію інших матеріалів перевірки до територіального органу ДПС за основним місцем обліку платника податків, та не пізніше наступного робочого дня з дня реєстрації акта (довідки) направляє акт (довідку) і відповідні матеріали у паперовій формі.

У разі проведення фактичної перевірки працівниками структурного підрозділу апарату ДПС не пізніше дня, наступного за днем реєстрації акта (довідки), такий структурний підрозділ забезпечує направлення системою електронного документообігу його електронної копії та копії інших матеріалів перевірки до територіального органу ДПС за основним місцем обліку платника податків (за потреби до територіального органу ДПС за неосновним місцем обліку платника податків), та не пізніше трьох робочих днів з дня, наступного за днем реєстрації акта (довідки), направляє такий акт (довідку) і відповідні матеріали до нього у паперовій формі.

При цьому до територіального органу ДПС за основним місцем обліку платника податків направляються оригінали матеріалів перевірки, а до територіального органу ДПС за неосновним місцем обліку платника податків належним чином завірена копія.

У разі встановлення за результатами фактичної перевірки порушень законодавства керівник (заступник керівника або уповноважена особа) територіального органу ДПС за основним місцем обліку зазначеного платника податків забезпечує прийняття та вручення такому платнику податкових повідомлень-рішень у порядку та терміни, визначені законодавством.

Суд звертає увагу, що відповідно до наявної в матеріалах справи копії ліцензії на право оптової торгівлі тютюновими виробами (реєстраційний номер 990211202000014 від 19.03.2020), її видано департаментому контролю за обігом підакцизних товарів ДПС України.

Відповідно до Положення про Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, затверджене наказом ДПС України, останнє є територіальним органом, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України.

Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків у відповідності до вказаного Положення має право визначати у випадках, передбачених ПК України, суми податкових та грошових зобов`язань платникам податків (пп. 3 п. 6 Положення).

Таким чином, вказані вище норми чинного законодавства та встановлені обставини дають підстави для висновку, що Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, як територіальний орган ДПС за основним місцем обліку позивача, наділене повноваженнями приймати податкові повідомлення-рішення на підставі статті 17 Закону № 481/95-BP, в той час як таких повноважень не має територіальний орган ДПС за неосновним місцем обліку платника податків.

Суд, перевіряючи рішення, дію чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень на відповідність закріпленим частиною третьою статті 2 КАС України критеріям, не втручається у дискреційні повноваження (вільний розсуд) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за названими критеріями.

Як встановлено частиною другою статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Таким чином, суд приходить до переконання, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) від 11.07.2022 № 00137340901 не відповідає вимогам частини другої статті 2 КАС України, оскільки прийнятне не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України та без урахування усіх обставин, що мають значення для його прийняття.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Позивачем під час розгляду справи було надано належні та допустимі докази на підтвердження обґрунтованості позовних вимог, а наведені ним доводи не було спростовано відповідачами.

У той же час, належних і достатніх доказів, які б спростували доводи позивача, відповідачі не надали.

Таким чином, оцінюючи подані сторонами докази, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді в судовому засіданні всіх обставин справи в їх сукупності, та враховуючи, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на які вона посилається, як на підставу своїх вимог і заперечень, з урахуванням обставин зазначених вище, суд дійшов висновку, що прийняті відповідачем 1 та 2 податкові повідомлення-рішення від 11.07.2022 № 09135000704, № 09235000704, № 00137340901 є протиправними та підлягають скасуванню, позовні вимоги є обґрунтованими, а тому позов підлягає задоволенню в повному обсязі.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду позивач сплатив судовий збір у розмірі 2481,00 грн, що підтверджується квитанцією від 28.10.2022 року № 1.

Ціною позову в даному випадку є сума штрафних санкцій за трьома податковими повідомленнями-рішеннями від 11.07.2022, два з яких (№ 09135000704, № 09235000704) на загальну суму 2426,40 грн. прийняті відповідачем 1, а одне (00137340901) на суму 17 000,00 грн. відповідачем 2.

Сплачений позивачем судовий збір підлягає відшкодуванню йому у повному обсязі за рахунок відповідачів пропорційно частці задоволених позовних вимог, а саме за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь позивача належить стягнути судовий збір на суму 2170,88 грн. (87,5 % від загальної суми ціни позову), та за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь позивача належить стягнути удовий збір на суму 310,12 грн. (12,5 % від загальної суми ціни позову).

Докази понесення позивачем інших витрат, пов`язаних із розглядом справи у матеріалах справи відсутні.

У судовому засіданні 23.02.2024 проголошено вступну та резолютивну частини рішення. Повний текст судового рішення виготовлено 23.02.2024.

Керуючись статтями 243-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відокремлений підрозділ ДПС України) від 11.07.2022 № 09135000704, № 09235000704.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України) від 11.07.2022 № 00137340901.

4. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" (ідентифікаційний код 39540982, місцезнаходження: 04070, м. Київ, вул. Спаська, 30) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (ідентифікаційний код ВП 44116011, місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, б. 33/19) судові витрати у розмірі 2170,88 грн. (дві тисячі сто сімдесят грн. 88 коп.).

5. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Філіп Морріс Сейлз Енд Дистриб`юшн" (ідентифікаційний код 39540982, місцезнаходження: 04070, м. Київ, вул. Спаська, 30) за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код ВП 44131658, місцезнаходження: місцезнаходження - вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, 61052) судові витрати у розмірі 310,12 грн. (триста десять грн. 12 коп.).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Кушнова А.О.