Постанова

від 04.03.2024 по справі 460/45293/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Дорошенко Н.О.

04 березня 2024 рокуЛьвівСправа № 460/45293/22 пров. № А/857/25860/23Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Бруновської Н.В.

суддів: Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.

розглянувши у письмовому провадженні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2023 року у справі № 460/45293/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аграрний національний консалтинг" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

10.11.2022р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Аграрний національний консалтинг" (далі ТзОВ "Аграрний національний консалтинг") звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України у якому просив суд:

-визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) ГУ ДПС у Рівненській області №7351073/42091540 від 16.09.2022р. про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 01.07.2022р.та рішення зa результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №48732/42091540/2 від 28.09.2022р.;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №2 від 01.07.2022р.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24.04.2023р. позов задоволено.

Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Рівненській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права.

Апелянт просить суд, рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24.04.2023р. скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 01.07.2022р. ТОВ Поділля Агропродукт (Замовник) та ТОВ "АНК" (Виконавець) уклали договір про надання послуг ремонту №АНК-0107-4, за умовами якого Виконавець за завданням Замовника зобов`язувався надати послуги технічного обслуговування та ремонту техніки та окремих її агрегатів (далі Послуги), а Замовник зобов`язується оплатити Виконавцю зазначені послуги в порядку і на умовах, узгоджених в цьому Договорі (п.1.1). Перелік і ціна Послуг Виконавця, які виконуються по даному Договору визначаються за погодженням Сторін шляхом обміну листами (в тому числі шляхом виставлення рахунку Виконавцем з відміткою Замовника про погодження) і ціна такої послуги узгоджується сторонами окремо по кожному замовленню і підтверджується Актом приймання-передачі наданих послуг. Вартість таких послуг визначається за фактичними затратами робочого часу та необхідністю використання запчастин та узгоджується сторонами шляхом підписання Акту наданих послуг (п.1.2).

На підтвердження факту виконання Виконавцем Послуг за цим Договором Сторонами підписується Акт наданих послуг, на підставі чого Виконавцем виставляються рахунки па оплату (п.2.4). Орієнтовна сума (ціна Договору) на момент підписання цього Договору, складає 100 000,00 грн з ПДВ і визначається як сума вартості всіх послуг наданих Виконавцем прийнятих Замовником в період дії даного Договору (п.3.1). Оплата послуг та використаних з процесі ремонту комплектуючих здійснюється Замовником шляхом перерахування коштів на поточний рахунок Постачальника у порядку, погодженому Сторонами при формуванні замовлення: у випадку післяплати, Замовник зобов`язується оплатити вартість послуг протягом 5-ти банківських днів з дня підписання Актів виконаних робіт (наданих послуг); при попередній оплаті (в тому числі частковій попередній оплаті) термін виконання починає перебіг з наступного дня після зарахування коштів на поточний рахунок Виконавця; У випадку відтермінування оплати на термін понад 5 банківських днів Сторони підписують відповідну додаткову угоду до даного Договору (п.3.2). Виконавець здає, а Замовник приймає надані послуги на підставі Актів надання послуг (п.4.1).

01.07.2022р. з метою виконання договірних зобов`язань ТОВ "АНК" виставлено рахунок №5 на попередню оплату послуг технічного обслуговування та ремонту техніки окремих її агрегатів (відновлення запчастин), на суму 512200,00 грн (в т.ч. ПДВ в сумі 85366,67 грн) (а.с.109),

На підставі вказаного рахунку ТОВ Поділля Агропродукт здійснив оплату послуг 01.07.2022р. на суму 512200,00 грн (в т.ч. ПДВ в сумі 85366,67 грн), що підтверджується платіжним дорученням від 01.07.2022р. №6559 (а.с.115).

ТОВ "АНК" надав послуги для ТОВ Поділля Агропродукт з ремонту сільськогосподарської техніки на суму 1377600,00 грн (в т.ч. ПДВ в сумі 229600,00 грн), що підтверджується актом наданих послуг від 31.08.2022р. №14 (а.с.119).

За правилом першої події ТОВ "АНК" склав та зареєстрував податкову накладну від 01.07.2022р. №2 на суму ПДВ 85366,67 грн. (обсяг послуг з ПДВ 512200,00 грн).

08.08.2022р. контролюючий орган надіслав квитанцію №9151460729 про те, що документи прийнято, реєстрація зупинена, відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України (далі ПК України), у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну в ЄРПН, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Водночас, контролюючий орган запропонував позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

14.09.2022р ТзОВ "Аграрний національний консалтинг" надав письмові пояснення та копії документів з додатками (48 додатків) на підтвердження факту наданих послуг для ТОВ Поділля Агропродукт.

16.09.2022р. податковий орган прийняв рішення №7351073/42091540 про відмову в реєстрації вищевказаної податкової накладної, згідно з яким підстави для відмови у її реєстрації є ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).

Водночас, в графі Додаткова інформація зазначено: Не надано акту звірки з контрагентом для підтвердження господарської операції та акту виконаних робіт.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням позивач оскаржив таке в адміністративному порядку.

28.09.2022р. Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН №48732/42091540/2 скаргу позивача залишено без задоволення, оскаржене рішення без змін.

ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

В п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010р. (з наступними змінами та доповненнями, надалі - Порядок №1246) передбачено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

В п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України видно, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

В п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України видно, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми 11.12.2019р. Кабінет Міністрів України затвердив Порядок №1165, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Зокрема, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. (далі Порядок №1165)

В п.2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС; комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС; таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Із змісту п.3 Порядку №1165 видно, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2)обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно виконуються такі умови:

-загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;

-значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою:

D= S/T,

де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування;

значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою:

P = Pм х 1,4,

де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;

Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.

- Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;

4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (п. 4 Порядку №1165).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (п. 5 Порядку №1165).

В п.6, п.7 Порядку 1165 видно, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами п.10, п.11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Порядком №1165 затверджено критерії ризиковості здійснення операцій.

В п.8 зазначених Критеріїв визначено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наявність у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

В апеляційній скарзі апелянт покликається на те, що позивач не надав первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).

Колегія суддів звертає увагу на те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 19.10.2022 у справі №360/2463/20, від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Беручи до уваги викладене, колегія суддів зазначає, що спірне рішення містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Колегія суддів звертає увагу апелянта, що із змісту квитанції від 08.08.2022р №9151460729 видно, що контролюючий органом сформував висновок про відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН.

Разом з тим, така квитанція не містить податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в податковій накладній від 01.07.2022р. №2.

Одночасно, суд апеляційної інстанції зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

У квитанції від 08.08.2022р. №9151460729 про зупинення реєстрації ПН даних про розрахунковий показник критерію (їв) ризиковості платника податку не наведений.

Проте, в якості додаткового показника зазначений такий показник, як D= .0000%, P= 126091.66. Однак, такий покажчик не є прийнятним, оскільки розрахункові величини D та P - є ознаками, відповідно до яких перевіряються подані на реєстрацію податкові накладні саме до початку проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації. Тобто ці величини не можуть вважатися показниками критеріїв ризиковості платника податку.

Таким чином, апеляційний суд дійшов висновків, що покликання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність такого рішення.

На підтвердження проведення господарських операцій, позивач контролюючому органу надав пояснення, разом із копіями усіх наявних первинних документів.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що подані документи свідчать про реальне здійснення господарських операцій на виконання договірних зобов`язань та відсутність підстав для відмови в реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів звертає увагу апелянта, що із змісту рішення від 16.09.2022 №7351073/42091540, чітко видно, що підставою для відмови у реєстрації ПН від 01.07.2022 №2 є ненадання: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).

Одночасно, колегія суддів звертає увагу податкового органу на те, що в рядку Додаткова інформація зазначено: Не надано акту звірки з контрагентом для підтвердження господарської операції та акту виконаних робіт.

Із змісту витягу з протоколу №259/17-00-18 від 16.09.2022р. засідання комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУ ДПС у Рівненській області на розгляд Комісії подано повідомлення про підтвердження реальності здійснених операцій та перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації в ЄРПН 340 податкових накладних/розрахунків коригування (ТОВ АНК, …) та 10 Таблиць даних платника податку на додану вартість (…).

При цьому, підставою для прийняття оспорюваного рішення є ненадання повного пакету документів передбачений п.5 Порядку №520, а саме: Не надано акту звірки з контрагентом для підтвердження господарської операції та акту виконаних робіт.

Щодо доводів апелянта, що ТзОВ «Аграрний національний консалтинг» надав не всі необхідні документи, колегія суддів такі відхиляє за необґрунтованістю, оскільки згідно повідомлення від 14.09.2022р. №2 долучено до пояснень 48 додатків на підтвердження зазначених у поясненні обставин, а саме: 1) пояснення від 06.09.2022 №1 (а.с.19 електронне підтвердження прийняття документа податковим органом 14.09.2022; а.с.20-23 сам документ); 2) виписка ЄДР (а.с.24, 25-26); 3) пояснення платника від 14.09.2022 №3 (а.с.27); 4) договір оренди офісу Промжитлобуд (а.с.28, 29-31); 5) додаткова угода до договору (а.с.32, 33); 6) договір оренди офісу готель Мир (а.с.34, 35-39); 7) акт передачі офісу готель Мир (а.с.40, 41); 8) рахунок на оплату готель Мир (а.с.42, 43); 9) платіжне доручення готель Мир (а.с.44, 45); 10) картка pax. 631 готель Мир (а.с.46, 47-48); 11) договір оренди авто (а.с.49, 50-51); 12) акт передачі авто в оренду (а.с.52, 53); 13) техпаспорт вантажного авто (а.с.54, 55); 14) акт виконаних робіт оренди авто (а.с.56, 57); 15) оплата оренди авто за 07 м. (а.с.58, 59); 16) платіжне доручення оренди авто податки (а.с.60, 61); 17) платіжне доручення податки оренди авто (а.с.62, 63); 18) оборотно сальдова pax 631 оренди авто (а.с.64, 65); 19) договір оренди складу (а.с.66, 67-70); 20) акт прийому передачі складу (а.с.71, 72); 21) акт виконаних робіт за 07м складу (а.с.73, 74); 22) платіжне доручення оренди складу (а.с.75, 76); 23) оплата податків оренди складу (а.с.77, 78-80); 24) оплата військ збір оренди складу (а.с.81, 82); 25) оборотно сальдова pax 631 оренди складу (а.с.83, 84); 26) договір на купівлю пального (а.с.85, 86-96); 27) накладні на купівлю пального (а.с.97,98); 28) оплата на купівлю пального (а.с.99, 100-101); 29) картка pax 631 на пальне (а.с.102, 103); 30) договір поділля агропродукт (а.с.104, 105-107); 31) рахунок на оплату (а.с.108, 109); 32) специфікація до договору (а.с.110, 111-113); 33) платіжне доручення оплачене (а.с.114, 115); 34) платіжне доручення на оплату 2 (а.с.116, 117); 35) акт виконаних робіт на поділля агропродукт (а.с.118, 119); 36) оборотно сальдова pax 361 Поділля (а.с.120, 121); 37) договір ХЗТТ (а.с.122, 123-125); 38) СПЕЦИФІКАЦІЯ до договору (а.с.126, 127); 39) акт виконанних робіт хзтт (а.с.128, 129); 40) платіжне доручення ХЗТТ (а.с.130, 131); 41) КАРТКА PAX 631 ХЗТТ (а.с.132, 133-140); 42) ПУТІВКИ НА ВІДВЕЗЕРШЯ ЗАПЧАСТИН (а.с.141, 142); 43) ДОГОВІР АГРОКОМЦЕНТР (а.с.143, 144-147); 44) СПЕЦИФІКАЦІЯ ДО ДОГОВОРУ (а.с.148, 149); 45) АКТ ВИКОНАНИХ РОБІТ (а.с.150, 151); 46) платіжне доручення оплата (а.с.152, 153); 47) подорожній лист (а.с.154, 155); 48) картка pax 631 (а.с.156, 157-162).

Вищевказані документи, що надавались контролюючому органу разом з поясненням, підтверджують наявність у позивача основних засобів для виконання робіт для ТОВ Поділля Агропродукт.

Надані ТзОВ «Аграрний національний консалтинг» первинні документи на підтвердження господарської операції, наведеної у податковій накладній №2 від 01.07.2022р., згідно договору № АНК-0107-4 від 01.07.2022р., укладеного позивачем із ТОВ Поділля Агропродукт, відповідають змісту ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" та мають відповідну юридичну силу та доказовість.

Взаємовідносини між позивачем та контрагентом по спірній господарській операції підтверджуються також актом надання послуг від 31.08.2022р. №14 (а.с.119); специфікацією №1 від 01.07.2022р. (а.с.111-113); оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 за Липень 2022 р. Серпень 2022 р. (а.с.121), які були надані податковому органу з поясненнями від 14.09.2022р. (додатки №32, №35, №36).

Отже, доводи апелянта про ненадання позивачем акту виконаних робіт не відповідає фактичним обставинам справи.

Стосовно доводів апелянта, про те що в графі Додаткова інформація оспорюваного рішення про ненадання ТзОВ «Аграрний національний консалтинг» договору укладеного з постачальником матеріалів та розрахункових документів за орендовану техніку, колегія суддів повторно зазначає, що такі документи не стосуються взаємовідносин між позивачем та контрагентом по господарській операції, за наслідками якої складено податкову накладну від 01.07.2022р. №2.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.

Оцінка документів як письмових доказів здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого ст.74 КАС України, якою визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування.

Проте, колегія суддів не встановила, що відомості, які містяться в первинних документах, є неповними, недостовірними та (або) суперечливими, чи ґрунтуються на інших документах, недійсність яких установлена в судовому порядку, а тому зазначені документи є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

У свою чергу, апелянт не надав доказів, які б свідчили про відсутність волевиявлення за істотними умовами договору однією із сторін; спори між сторонами щодо недійсності договорів відсутні. Контролюючим органом також не доведено, що господарські зобов`язання між позивачем та вказаними контрагентами вчинені з метою, заздалегідь суперечною інтересам держави та суспільства, та не були спрямовані на реальне настання правових наслідків.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 826/6280/13-а, від 27 березня 2018 року № 816/809/17.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відсутність станом на час прийняття оспорюваного рішення правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків, оскільки в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН не вказано, чіткого переліку документів які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, без наведення зазначення чіткого переліку документів які необхідно надати є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Апелянт не спростував доводи позивача стосовно реальності господарських операцій по яким зупинена реєстрація податкових накладних. Наявність чи відсутність розбіжностей щодо виконання позивачем умов договору, податковому органу відповідно до вимог Податкового кодексу України слід з`ясовувати при проведенні документальної чи іншої податкової перевірки, а не під час вирішення питання про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкової накладної.

Разом з тим, апелянт не надав доказів фіктивності господарських операцій.

В п.19, п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, видно, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинена, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Тобто, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, як зобов`язати податковий орган зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, у зв`язку з чим наявна обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.

ст.13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Рівненській області діяв не у спосіб передбачений законами та Конституцією України. В квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не вказано чіткого переліку документів які були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, а позивачем надавався повний пакет документів для здійснення такої реєстрації. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Позивач дотримав вимоги чинного законодавства щодо складення та реєстрації податкових накладних, надав податковому органу пояснення та всі наявні первинні документи стосовно підтвердження наведених в податкових накладних інформації.

Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.

Висновки колегії суддів узгоджуються з позицією яка викладена в постановах Верховного Суду у справах № 822/1817/18 від 23.10.2018р., № 819/330/18 від 10.04.2020р., № 826/6528/18 від 18.09.2019р., № 815/2985/18 від 22.07.2019р.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.

Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2023 року у справі № 460/45293/22 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. В. Бруновська судді Р. Б. Хобор Р. М. Шавель Повне судове рішення складено 04.03.2024р.