Рішення

від 06.03.2024 по справі 140/32965/23

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 березня 2024 року ЛуцькСправа № 140/32965/23

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Смокович В.І., розглянувши в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинська ягідка» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Волинська ягідка» (далі ТзОВ «Волинська ягідка», товариство, позивач) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, контролюючий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 квітня 2023 року №0042070706, №0042080706, №0042090706, прийнятих ГУ ДПС у Волинській області.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 27 січня 2023 року ТзОВ «Волинська ягідка» отримало акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Волинська ягідка» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з січня 2021 по жовтень 2022, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету від 20 січня 2023 року №1047/07-06/40271919 (далі - акт від 20 січня 2023 року), на який позивачем було подане заперечення до ГУ ДПС у Волинській області.

За результатами розгляду заперечення ГУ ДПС у Волинській області було призначено документальну позапланову виїзну перевірка ТОВ «Волинська ягідка», яка була проведена з 03 березня 2023 року по 13 березня 2023 року.

Зазначає, що 27 березня 2023 року отримало акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Волинська ягідка» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з січня 2021 по жовтень 2022, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення від 20 березня 2023 року №3783/07-06/40271919 (далі - акт від 20 березня 2023 року).

На підставі акта від 20 березня 2023 року відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

-за формою «В1» №0042070706, яким визначено суму завищення бюджетного відшкодування - 637 610 грн та суму штрафних (фінансових) санкцій - 63 761 грн;

-за формою «В4» №0042080706, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (податкового) звітного періоду - 91 700 грн;

-за формою «Р» №0042090706, яким визначено суму грошового зобов`язання за податковими та/або іншими зобов`язаннями з податку на додану вартість - 268051 грн за штрафними (фінансовими) санкціями - 26805,10 грн.

Вказує, що товариством надавались пояснення та бухгалтерська довідка № 55 від 29 грудня 2022 року, згідно яких при виведенні фінансового результату за 2022 рік та підготовці до складання фінансової звітності виявлено помилкове віднесення витрат на поля П1 і П2 (які дають врожай) на суму 5787 025,33 грн, через некоректність роботи BAS: Бухгалтерія та ці витрати є витратами 2023 року.

Наголошує, що в бухгалтерському обліку не передбачено розподілу витрат на господарські і негосподарські. Будь-які витрати діяльності (операційної чи неопераційної) враховуються при формуванні витрат для визначення фінансового результату - об`єкта оподаткування в податковому обліку, враховуючи вимоги Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Щодо списання «понад технологічну необхідну кількість» у серпні 2022 року 810 200 шт пластикових контейнерів на суму 559 038 грн без податку на додану вартість (далі ПДВ) вказує, що при зборі та реалізації продукції позивач використовував необхідну кількість тарних матеріалів по мірі потреби, виходячи з умов якісного зберігання та транспортування ягоди. Використання в господарській діяльності ТОВ «Волинська ягідка» тари та тарних матеріалів підтверджується відповідними актами на списання, що надавалися під час проведення перевірки.

Щодо списання «понад технологічну необхідну кількість» у серпні 2022 року 11 311 шт гофровиробу на суму 184 708,63 без ПДВ вказує, що податковим органом помилково здійснений розрахунок використання кількості гофровиробів для пакування лохини в пластикові контейнери.

З наведених підстав суб`єкт господарювання уважає винесені податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню та просить адміністративний позов задовольнити в повному обсязі (арк. спр. 1 16).

У відзиві на позовну заяву від 21 листопада 2023 року представник відповідача позовні вимоги не визнав, мотивуючи наступним.

Документальною виїзною перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року у декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення встановлено порушення позивачем:

- підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, підпункту 188.1. статті 188, абзацу «г» пункту 198.5 статті 198, абзацу першого пункт 201.1, абзацу першого пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України), Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств затверджених Наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 року №132 (далі Методичні рекомендації №132), Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій затвердженої наказом Міністерства фінансів України 30 листопада 1999 року №291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за №893/4186 (далі Інструкція №291), Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248 (далі П(С)БО 16), Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку біологічних активів затвердженими наказом міністерства фінансів України 29 грудня 2006 року №1315 (Методичні рекомендації №1315).

- завищення суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на рахунок платника у банку у декларації (р.20.2.1) за жовтень 2022 року в розмірі 637610 грн;

-завищено суму від`ємного значення що включається до складу наступного податкового звітного періоду по декларації за жовтень 2022 року (р.21) в сумі 91700 грн;

- заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету в сумі 268 051 грн., в т. ч. за жовтень 2022 в сумі 268051 грн;

- пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Перевіркою встановлено списання ТОВ «Волинська ягідка» тарних матеріалів понад технологічну необхідну кількість всього в сумі 206 083 грн, в тому числі за серпень 2022 в сумі 172 087 грн, за вересень 2022 в сумі 33 996 грн внаслідок наступних порушень:

-списано у серпні 2022 року понад технологічну необхідну кількість пластикових контейнерів на суму 559 038 без ПДВ;

-списано у серпні 2022 року понад технологічну необхідну кількість гофровиробу 580*370*80 П33К на суму 184 708,63 без ПДВ;

-списано у серпні 2022 року технологічно необхідну кількість 2000 ящик тип ОЗМ на суму 120 000 без ПДВ;

-списано у вересні 2022 року понад технологічну необхідну кількість гофровироби 580*370*80 П33К на суму ПДВ 33 966,40 грн.

Зазначає, що в наданих до перевірки регістрах бухгалтерського обліку та первинних документах відсутнє здійснення витрат під врожай 2023 року, таким чином з кредиту рахунку 23 витрати мають списуватися у дебет рахунку 27 для сільськогосподарських підприємств. Таким чином ТОВ «Волинська ягідка» необхідно було відобразити списання витрат бухгалтерським проведення ДТ 271 Кт 2311 у вересні 2022 року на дебет 271 з подальшим включенням їх до собівартості готової продукції (зібраної у 2022 році лохини) ДТ 901 Кт 271.

Однак згідно даних бухгалтерського обліку по рахунку 271 сальдо на 01 вересня 2022 року вхідні залишки та обороти по даному рахунку бухгалтерського обліку за вересень 2022 року відсутні, також згідно наданих до перевірки документів відсутній збір та реалізація лохини у вересні 2022 року.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації) за жовтень 2022 року встановлено її завищення на суму 729 310 грн та заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету в сумі 268 051 грн, в т. ч. за жовтень 2022 в сумі 268 051 грн.

З огляду на вказане представник відповідача уважає, що ГУ ДПС у Волинській області діяло лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законними та обґрунтованими, складеними на підставі та у відповідності до норм чинного законодавства, просить в задоволенні позову відмовити (арк. спр. 121 128).

ГУ ДПС у Волинській області 04 березня 2024 року подано додаткові пояснення по справі, в яких відповідач зазначив, що ТОВ «Волинська ягідка» у серпні 2022 року реалізовано ФОП ОСОБА_1 лохини в кількості 67100 кг на суму 3858 250 грн без ПДВ.,що відповідає даним рядка 2000 Звіту про фінансові результати за 2022 рік, тобто позивачем визнано дохід від врожаю лохини у 2022 році (арк. спр. 162-134).

Інших заяв по суті справи, передбачених Кодексом адміністративного судочинства України (далі КАС України) до суду не надходило.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі та ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (акт. спр. 117-118).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у задоволенні клопотання представника відповідача про розгляд справи в порядку загального провадження по справі відмовлено (арк. спр. 156-157).

Суд, перевіривши доводи сторін у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази на предмет належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємозв`язку доказів у їхній сукупності, встановив такі обставини.

ТОВ «Волинська ягідка» зареєстровано 11 лютого 2016 року Любомльською районною державною адміністрацією, виписка з Єдиного державного реєстру юридичних та фізичних осіб-підприємців від 11 лютого 2016 року, запис №11891020000000629. Основний вид діяльності 01.25 вирощування ягiд, горiхiв, iнших плодових дерев i чагарникiв (арк. спр. 25).

На адресу товариства 27 січня 2023 року надіслано акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Волинська ягідка» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з січня 2021 по жовтень 2022, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету від 20 січня 2023 року №1047/07-06/40271919 (далі - акт від 20 січня 2023 року), на який позивачем було подане заперечення до ГУ ДПС у Волинській області.

За результатами розгляду заперечення ГУ ДПС у Волинській області було призначено документальну позапланову виїзну перевірка ТОВ «Волинська ягідка», яка була проведена з 03 березня 2023 року по 13 березня 2023 року.

ГУ ДПС у Волинській області на підставі направлень від 24 лютого 2023 року №482 та від 24 лютого 2023 року №483 відповідно до пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5, пункту 78.1 статті 78 ПК України та на підставі наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 23 лютого 2023 року №329-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки», проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Волинська ягідка» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з січня 2021 по жовтень 2022, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, відповідно до податкової декларація з ПДВ за жовтень 2022 року № 9242958589 від 15 листопада 2022 року (далі - Декларація) з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення.

За результатами проведення перевірки контролюючим органом було складено акт «про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Волинська ягідка» від 20 березня 2023 року за №3783/07-06/40271919 (далі акт перевірки), яким встановлено порушення:

- підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, підпункту 188.1. статті 188, абзацу «г» пункту 198.5 статті 198, абзацу першого пункт 201.1, абзацу першого пункт 201.10 статті 201 ПК України, Методичних рекомендацій №132, Інструкції №291, П(С)БО 16, Методичних рекомендацій №1315.

- завищення суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на рахунок платника у банку у декларації (р. 20.2.1) за жовтень 2022 року в розмірі 637610 грн;

- завищено суму від`ємного значення що включається до складу наступного податкового звітного періоду по декларації за жовтень 2022 року (р. 21) в сумі 91700 грн;

- заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету в сумі 268 051 грн., в т. ч. за жовтень 2022 в сумі 268051 грн;

- пункту 201.10 статті 201 ПК України (зворот арк. спр. 46 68).

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року №0042080706 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 91700 грн, податкове повідомлення-рішення 10 квітня 2023 року №0042070706 на суму завищення бюджетного відшкодування 637 610,00 грн та штрафні (фінансові) санкції на суму 63 761,00 грн та податкове повідомлення-рішення 10 квітня 2023 року №0042090706 на загальну суму 294856,10 грн (27-34).

ТзОВ «Волинська ягідка» не погоджуючись із прийнятими рішеннями контролюючого органу звернулось із даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується таким.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.

Підпунктом 14.1.36. пункту 14.1. статті 14 ПК Українивизначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпунктів16.1.2та 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

У свою чергу, відносини з приводу справляння податку на додану вартість регламентовані, насамперед, приписами розділу V ПК України.

Так, згідно ізпідпунктом «а» пункту 185.1статті 185ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно достатті 186цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно із пунктом 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається, виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Відповідно до пункту 198.1, 198.2 статті ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті ПК України).

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно допункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбаченихпідпунктом 197.1.28пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбаченихпунктом 197.11статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбаченихпунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних. З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаєЗакон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Статтею 1 Закону №996-XIV визначено, що для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні: бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно із частинами першою - другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Стосовно доводів контролюючого органу щодо списання ТОВ «Волинська ягідка» тарних матеріалів понад технологічну необхідну кількість всього в сумі 206 083 грн, в т. ч.: за серпень 2022 в сумі 172 087 грн, за вересень 2022 в сумі 33 996 грн суд зазначає наступне.

Податковий орган під час проведення перевірки встановив:

- різницю між кількістю фактично списаних пластикових контейнерів та кількістю контейнерів, які необхідні для пакування задекларованого ТОВ «Волинська ягідка» обсягу реалізації лохини в кількості 810200 шт на суму на суму 559038 грн без ПДВ;

- списання у серпні 2022 року понад технологічну необхідну норму гофровиробу 580*370*80 П33К на суму 184 708,63 грн без ПДВ;

- списання у серпні 2022 року понад технологічну необхідну норму ящики тип ОЗМ загальною кількістю 2000 шт на суму 120000 грн без ПДВ;

- понад технологічну необхідну кількість гофровиробу 580*370*80 П33К на суму в кількості 10400 шт. на суму 169 832,00 грн без ПДВ.

ГУ ДПС у Волинській області для встановлення кількісті та суми списаних матеріалів проведено ряд розрахунків, які наводяться в акті перевірки від 20 березня 2023 року.

Варто зауважити, що такі розрахунки проводились шляхом ділення обсягу реалізованої продукції на місткість пластикового контейнеру, а також вираховуванням об`єму таких контейнерів та їх діленням на об`єм гофровиробів.

Однак суд не може ані прийняти такі розрахунки, ані погодитись з ними, так як останні не відповідають вимогам законодавства та не враховують особливості виробництва та реалізації продукції підприємством - виробником ягід.

Відповідачем не наведено жодних методологічних норм, відповідно до яких проводились розрахунки, так ділення обсягу реалізованої продукції на місткість пластикового контейнеру є необґрунтованим, оскільки місткість контейнеру вимірюється у грамах, тобто в залежності від особливостей продукції вагова місткість такого контейнеру може змінюватись.

Судом встановлено, що позивачем складений акт виявлення зіпсованих тарних матеріалів від 17 серпня 2022 року (арк. спр. 98).

Відповідно до додаткової угоди від 10 травня 2023 року до договору №01/23 від 04 січня 2023 року, укладеного між ТОВ Фірма «Алтей» (Виконавець), яка є платником податку на загальних умовах, та ТОВ «Волинська ягідка» (Замовник), Виконавець приймає на себе зобов`язання надати послуги з збирання, зберігання, оброблення, утилізації відходів у кількості 605 676 одиниць (серед яких значиться пластикові контейнери полімерні у кількості 603000 шт). Загальна вартість послуг складає 3000 грн, у т. ч. ПДВ 20% - 500 грн (арк. спр. 104).

Суд критично оцінює посилання позивача щодо списання та утилізації пластикових контейнерів полімерних у кількості 603000 шт на суму 428130 грн, так як в матеріалах справи відсутні первинні документи щодо підтвердження здійснення утилізації відходів, а саме: платіжних інструкцій, зареєстрованих податкових накладних та інших.

Суд зазначає, що товари які списуються понад норми їх природного убутку, для цілей обліку ПДВ вони вважаються використаними не в господарській діяльності платника ПДВ. У такому випадку не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається списання товарів, платник ПДВ зобов`язаний нарахувати технічні зобов`язання ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 ПК України. Для цього платник ПДВ має скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду та зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну. Причому технічні зобов`язання ПДВ, відповідно до пункту 198.5 ПК України, визначаються за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту).

З урахуванням приведених положень законодавства, суд зауважує, що у випадку якщо платник податків здійснює списання втрат, що виникли при зберіганні, транспортуванні чи в процесі вироблення/збирання сільськогосподарської продукції, понад норми природного убутку, така продукція не може бути визнана такою, що використана у межах господарської діяльності такого платника.

Позивачем також не надано жодних аргументів, пояснень та доказів щодо використання в межах господарської діяльності ящиків типу ОЗМ загальною кількістю 2 000 шт. на суму 120000 грн без ПДВ.

Відтак, відповідачем не доведено неправомірне списання ТОВ «Волинська ягідка» тарних матеріалів на суму ПДВ 96 457 грн, в т. ч.: за серпень 2022 в сумі 62 461 грн, за вересень 2022 в сумі 33 996 грн.

Щодо частини витрат, пов`язаних зі вирощуванням та збором лохини врожаю 2022 року, які оподатковуються ПДВ, що відповідно призвело до заниження податкових зобов`язань всього в сумі 791 278 грн суд зазначає наступне.

Позивачем зібрано врожай лохини у серпні 2021 та в серпні 2022 року, однак станом на 01 вересня 2022 року за Дт231 «Основне виробництво» дебетове сальдо становило 10 785 679,74 грн, у вересні 2022 року, згідно бухгалтерського проведення Дт 1661 - Кт 231 частину витрат, які пов`язані з вирощуванням та збором лохини в сумі 8 355 697,74 грн було списано.

ТОВ «Волинська ягідка» до заперечення на акт перевірки від 20 січня 2023 року, надано пояснення та бухгалтерську довідку №55 від 29 грудня 2022 згідно яких при виведенні фінансового результату за 2022 та підготовці до складання фінансової звітності виявлено помилкове віднесення витрат на поля П1 і П2 (які дають врожай) на суму 5 787 025,33 грн. через некоректність роботи програми BAS: Бухгалтерія та ці витрати є витратами 2023 року (арк. спр. 72).

В ході проведення перевірки відповідачем встановлено невключення витрат виробництва, пов`язаних з вирощуванням і збором урожаю лохини 2022 у серпні 2022 до складу собівартості зібраних ягід лохини врожаю 2022 та відповідно використання в негосподарській діяльності витрат, пов`язаних з вирощуванням і збором урожаю лохини 2022, які оподатковуються ПДВ, у вересні 2022 на суму 3 956 388,99 грн у т. ч. ПДВ на суму 791397,80 грн.

Згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності врегульовано П(с)БО 16.

Так, відповідно до П(с)БО 16, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Витрати підприємства, згідно з П(с)БО 16, класифікуються як: собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) (пункт 11); загальновиробничі витрати (пункту 15); витрати, пов`язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості (пункт 17); фінансові витрати (пункт 27); витрати від участі в капіталі (пункт 28); інші витрати (пункт 29).

Інструкцією №291 передбачено, що використання рахунків «Клас 9. Витрати діяльності», що застосовуються для узагальнення інформації про витрати операційної, інвестиційної, фінансової та іншої діяльності підприємства. Основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат викладені в П(с)БО 16.

За дебетом рахунків цього класу відображаються суми витрат, за кредитом - списання суми витрат у кінці звітного року або щомісяця на рахунок 79 «Фінансові результати».

Таким чином, системний аналіз змісту вищенаведених норм свідчить про те, що в бухгалтерському обліку не передбачено розподілу витрат на господарські і негосподарські. Будь-які витрати діяльності (операційної чи неопераційної) враховуються при формуванні витрат для визначення фінансового результату - об`єкта оподаткування в податковому обліку, враховуючи вимоги Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Пунктом 44.2 статті 44 ПК України визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Інструкцією № 291 передбачено застосування Рахунка 91 «Загальновиробничі витрати», на якому ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного й допоміжного виробництва, а також витрати на утримання та експлуатацію машин і устаткування. Цей рахунок не застосовується підприємствами торгівлі.

Відповідно до вимог П(с)БО № 16, до складу загальновиробничих витрат включаються:

витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);

амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;

витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);

витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;

витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища;

інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершенного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо);

загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

Разом із тим, відповідно до вимог «Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств», затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 року № 132, у сільськогосподарських підприємствах загальновиробничі витрати не діляться на постійні та змінні (пункт 2.21), вони включаються до виробничої собівартості всією сумою (підпункт «г» пункту 2.7), а фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік (пункт 6.1).

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати, згідно з П(с)БО 16: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Тобто у пункті 9 П(с)БО 16 наведено вичерпний перелік витрат, які не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати.

Аналогічна позиція висвітлена у постанові Верховного Суду від 23 листопада 2022 року у справі №140/3229/19.

Під час перевірки податковий орган в акті перевірки не спростував, що витрати пов`язані з вирощуванням і збором урожаю лохини 2022 року здійснені поза межами господарської діяльності позивача та не надав переконливих доводів зворотного із посиланням на первинні документи, які мали б слугувати таким доказом.

Суд акцентує увагу, що розрахунок, здійснений контролюючим органом щодо встановлення суми використання в негосподарській діяльності витрат пов`язаних з вирощуванням і збором врожаю лохини 2022 року на суму 3956388,99 грн, здійснений в довільній формі та не підтверджений первинними документами. Відповідачем недоведено, що частка витрат виробництва, які оподатковуються ПДВ у накопичених витратах на врожай лохини 2022 року та поле №3, в дійсності становить 55,6%. Жодних документальних підтверджень для доведення даного факту, відповідачем суду не надано.

Так непідтвердженими є і встановлення суми витрат, які оподатковуються ПДВ, на поле №3 в сумі 2613966,21 грн, так як, знову ж таки, жодних документальних підтверджень щодо встановлення такої суми відповідачем не надано.

Суд зазначає, що будь-які розрахунки, здійснені податкових органом повинні підтверджуватись первинними документами, наявними в матеріалах справи. Суд не може брати до уваги та приймати розрахунки, здійснені на внутрішньому переконанні суб`єкта владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина друга статті 2 КАС України).

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного.

Відповідно до частини першої статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

З урахуванням встановлених обставин та аналізу норм чинного законодавства, суд дійшов висновку, що позовні вимоги слід задовольнити частково шляхом визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року №0042070706 у розмірі 681652,40 грн (в тому числі на суму завищення бюджетного відшкодування - 619684,00 грн та суму штрафних (фінансових) санкцій 61968,40 грн) та податкового повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року №0042090706 у розмірі 294856,10 грн.

При вирішенні питання щодо розподілу судових витрат суд враховує наступне.

Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно із частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно платіжної інструкції від 27 жовтня 2023 року №581 позивачем було сплачено судовий збір у сумі 16318,91 грн (шістнадцять тисяч триста вісімнадцять гривень 91 копійки) (арк. спр. 115), який зарахований до спеціального фонду Державного бюджету, що підтверджується відповідною випискою (арк. спр. 116).

Оскільки суд задовольняє позов частково, то за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь ТОВ «Волинська ягідка» необхідно стягнути судовий збір в сумі 14 647,63 грн (чотирнадцять тисяч шістсот сорок сім гривень 63 копійки) пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись статтями 2, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 257, 260, 262, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинська ягідка» (44021, Волинська область, Ковельській район, територіальна громада Шацька, Грабове урочище, будинок 1, ідентифікаційний код юридичної особи 40271919) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 10 квітня 2023 року форми «В1» №0042070706 у розмірі 681652,40 грн (в тому числі на суму завищення бюджетного відшкодування - 619684,00 грн та суму штрафних (фінансових) санкцій 61968,40 грн) та від 10 квітня 2023 року форми «Р» №0042090706 у розмірі 294856,10 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинська ягідка» судовий збір в розмірі14 647,63 грн (чотирнадцять тисяч шістсот сорок сім гривень 63 копійки).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя В.І. Смокович

Повний текст судового рішення складено 06 березня 2024 року.