Рішення

від 11.03.2024 по справі 120/14157/23

ВІННИЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

11 березня 2024 р. Справа № 120/14157/23

Вінницький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Томчука А.В., розглянувши письмово в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Вікітан" (далі - ТОВ "Вікітан", позивач) звернулось в суд з позовною заявою до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - ГУ ДПС у Вінницькій області, відповідач), в якій просить:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.07.2023 № 10908/02-32-09-04/30641728, № 10907/02-32-09-04/30641728.

В обґрунтування заявлених вимог представник позивача - адвокат Герасимчук О.О. вказує, що на підставі наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 12.06.2023 № 1715к відповідачем проведена фактична перевірка позивача з питань обліку та обігу пального, дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 25.09.2020 по 23.06.2023, за результатами якої 23.06.2023 складено акт фактичної перевірки № 10905/02-32-09-04/30641728. Згідно висновків ата податковий орган вказав на порушення позивачем вимог пп. 230.1.2, 230.1.3 п. 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим були винесені податкові повідомлення рішення від 18.07.2023 № 10908/02-32-09-04/30641728, № 10907/02-32-09-04/30641728, згідно яких до товариства застосовано штрафні санкції в загальному розмірі 81 000 грн.

Позивач з такими рішеннями відповідача не погоджується, вважає їх протиправними та зазначає, що незважаючи на формальний факт допуску посадових осіб ГУ ДПС у Вінницькій області до фактичної перевірки, така перевірка була проведена з порушенням вимог чинного законодавства щодо підстав та порядку проведення фактичних перевірок. Свої доводи в цій частині позивач аргументує тим, що наказ від 12.06.2023 № 1715к "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан", відповідно якого проводилась перевірка, не відповідає приписам ст.ст. 80, 81 ПК України та не містить чітких підстав для проведення перевірки. Тобто, позивач переконує суд, що в такому наказі відсутні будь-які посилання на конкретні підстави для проведення перевірки, оскільки зазначення у ньому норм підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України не свідчать про наявність в останньому інформації про порушення платником вимог податкового законодавства, яка може слугувати підставою для його прийняття та необхідності здійснення податкового контролю у формі фактичної перевірки. Відповідно, незаконність проведення такої перевірки має наслідок протиправності усіх прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.

Окрім іншого позивач вважає, що в порушення п. 80.2 ст. 80 ПК України наказ про проведення фактичної перевірки до початку її проведення не було вручено під розписку уповноваженому представнику ТОВ "Вікітан", або особі, яка фактично проводила розрахункові операції, оскільки особа, яка зазначена в акті перевірки - ОСОБА_1 таким не являвся та не мав жодних повноважень на отримання від контролюючого органу будь-яких документів.

Щодо суті самого порушення, виявленого контролюючим органом, то представник позивача зазначає, що оскільки ТОВ "Вікітан" у своїй господарській діяльності з 19.07.2019 не використовувало чотири з восьми наявних резервуарів за адресою проведеної перевірки, а саме резервуар (СУГ-15, заводський номер 57 (інвентарний номер 5117) номінальною місткістю 16,0 м. куб; резервуар (СУГ-15, заводський номер 68 (інвентарний номер 5115) номінальною місткістю 16,0 м. куб; резервуар (СУГ-15, заводський номер 58 (інвентарний номер б/н) номінальною місткістю 16,0 м. куб; резервуар (СУГ-15, заводський номер 222 (інвентарний номер б/н) номінальною місткістю 5,0 м. куб, для зберігання, відпуску та реалізації зрідженого вуглеводного газу, тому в його діях в будь-якому разі був відсутній склад правопорушення, передбачений п.п 230.1.2 ст. 230 ПК України.

За таких обставин, на переконання представника позивача, оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені з грубим порушенням вимог податкового законодавства, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою від 19.09.2023 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, вирішено її розгляд здійснювати в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін в порядку визначеному статтею 262 КАС України. Встановлено учасникам справи строки для подання заяв по суті справи.

03.10.2023 до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач заперечує проти позовних вимог ТОВ "Вікітан" та просить суд відмовити у задоволені позову. Вказує на те, що контролюючий орган провів фактичну перевірку позивача з питань дотримання вимог ПК України та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в Україні на виконання власних повноважень відповідно до п. 19.1.1.14 ст. 19-1 ПК України. Зазначає, що фактичною підставою для проведення перевірки відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 статті 80 ПК України стало отримання переліку суб`єктів господарювання від ДПС України, серед яких ТОВ "Вікітан" для проведення фактичних перевірок АЗС та інших об`єктів роздрібної торгівлі пальним щодо наявності ліцензій на роздрібну торгівлю пальним на місце торгівлі, реєстрації РРО, акцизного складу, наявності зареєстрованих рівнемірів та витратомірів-лічильників, дотримання касової дисципліни, оформлення найманих працівників, надання звітності та інших вимог, в тому числі провести контрольні закупки та за результатами перевірок вжити заходів щодо припинення незаконної діяльності таких об`єктів. Джерелом цієї інформації став лист ДПС України від 23.05.2023 № 11639/7/99-00-09-03-01-07.

Поряд з цим у наказі від 12.06.2023 № 1715к чітко й зрозуміло визначено підставу перевірки, що, на переконання представника відповідача, спростовує доводи позивача в цій частині.

Щодо доводів позивача про вручення копії наказу та направлення на перевірку неналежній особі, то з цього приводу відповідач наголошує, що перед початком перевірки оператору АГЗС ТОВ "Вікітан" Сергієнку В.М. було пред`явлено та вручено під розписку як копію наказу про проведення фактичної перевірки так і ознайомлено під розписку з направленнями на перевірку. Тому відповідач вважає, що ним в повній мірі дотримано вимоги п. 81.1 ст. 81 ПК України, які дозволяли йому розпочати фактичну перевірку.

Також відповідач вказує, що за результатами проведення фактичної перевірки було встановлено факти, що ТОВ "Вікітан" на акцизному складі № 1007597 у період з 25.09.2020 по 23.06.2023 здійснювало господарську діяльність із приймання, відпуску та зберігання пального без облаштування рівнемірами-лічильниками рівня пального введених в експлуатацію резервуарів в кількості чотири одиниці, а саме: резервуар заводський № 57, резервуар заводський № 58, резервуар заводський № НОМЕР_1 , резервуар заводський № 22, без обладнання їх рівнемірами-лічильниками, що є порушенням вимог пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України. Наведене і слугувало підставою дляпритягнення позивача до відповідальності за п. 128-1.1 ст. 128 ПК України.

За таких обставин відповідач вважає заявлений адміністративний позов безпідставним та таким, що задоволенню не підлягає.

05.10.2023 відповідач надав для долучення до матеріалів справи копію фіскального чеку, який на переконання представника, підтверджує проведення розрахункових операцій з відпуску пального саме ОСОБА_1 .

Інших заяв по суті справи до суду не надходило.

Дослідивши матеріали адміністративної справи суд встановив наступні обставини та відповідні їм правовідносини.

ТОВ "Вікітан" (код ЄДРПОУ 30641728), яке здійснює діяльність за КВЕД 47.30 Розрібна торгівля пальним" 25.07.2019 отримало ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним за адресою 22845, Вінницька область, Немирівський район, с. Велика Бушинка, Автодорога Львів-Кіровоград- Знам`янка 416км+200м праворуч, автогаззаправка з терміном дії до 25.07.2024.

12.06.2023 заступник начальника ГУ ДПС у Вінницькій області Олег Мартинюк, посилаючись на наявну інформацію електронних баз даних в частині отримання, зберігання та реалізації пального без обладнання акцизного складу рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками рівня пального, а також на виконання функцій, закріплених за управлінням контролю за підакцизними товарами, затверджених наказом Голови ДПС України від 04.02.2022 № 92, в частині проведення фактичних перевірок щодо обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами лічильниками та з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального в Україні, керуючись статтями 20, 61, 62, на підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 та на виконання вимог пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України та доповідної записки управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Вінницькій області № 922/02-32-09-01 від 09.06.2023, видав наказ № 1715к "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан", яким наказано провести фактичну перевірку позивача за адресою: Вінницька область, Немирівський район, с. Велика Бушинка, Автодорога Львів-Кіровоград- Знам`янка 416км+200м праворуч АГЗС, терміном 10 діб з 14.06.2023, період, що перевіряється з 25.09.2020 по дату закінчення перевірки.

13.06.2023 на підставі зазначеного наказу посадовим особам ГУ ДПС у Вінницькій області Бурдейному О.В. та ОСОБА_2 видано направлення на перевірку № 2834, № 2535.

14.06.2023 зазначені посадові особи прибули на проведення фактичної перевірки за адресою місця здійснення господарської діяльності ТОВ "Вікітан" (розташування акцизного складу): Вінницька область, Немирівський район, с. Велика Бушинка, Автодорога Львів-Кіровоград- Знам`янка 416км+200м праворуч АГЗС. Направлення на проведення перевірки було пред`явлено, а копію наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 12.06.2023 № 1715к вручено оператору АГЗП ТОВ "Вікітан" ОСОБА_1 14.06.2023.

Так, фактична перевірка ТОВ "Вікітан" проводилась в період з 14.06.2023 по 23.06.2023, за результатами якої складено акт від 23.06.2023 № 10905/02-32-09-04/30641728.

Згідно висновків згаданого акта зазначено про порушення позивачем:

- вимог п.п 230.1.2, п. 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, стосовно того, що ТОВ "Вікітан" на акцизному складі № 1007597 у період з 25.09.2020 по 23.06.2023 здійснювало господарську діяльність із приймання, відпуску та зберігання пального, без облаштування рівнемірами-лічильниками рівня пального введених в експлуатацію резервуарів в кількості чотири одиниці, а саме: (СУГ-15, заводський номер 57 (інвентарний номер 5117) номінальною місткістю 16,0 м. куб; резервуар (СУГ-15, заводський номер 68 (інвентарний номер 5115) номінальною місткістю 16,0 м. куб; резервуар (СУГ-15, заводський номер 58 (інвентарний номер б/н) номінальною місткістю 16,0 м. куб; резервуар (СУГ-15, заводський номер 222 (інвентарний номер б/н) номінальною місткістю 5,0 м. куб;

- вимог п.п 230.1.3, п. 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, стосовно того, що ТОВ "Вікітан" як розпорядником акцизного складу № 1007597 не подано та несвоєчасно подано до центрального органу виконавчої влади "Довідку про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального по акцизному складу пального" за період з 25.09.2020 по 23.06.2023 в кількості один електронний документ за добу.

У зв`язку з відмовою від підпису описаного акта, посадовими особами відповідача складено акт відмови від підписання матеріалів перевірки та отримання одного примірника від 23.06.2023 № 830/02-32-09-04/30641728.

На підставі вказаного акта фактичної перевірки 18.07.2023 ГУ ДПС у Вінницькій області на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 та п. 128-1.1 та 128-1-3 ст. 128-1 ПК України були прийняті податкові повідомлення-рішення форми "ПС" № 10907/02-32-09-04/30641728 про застосування до ТОВ "Вікітан" штрафу в розмірі 80000 грн та № 10908/02-32-09-04/30641728 про застосування до товариства штрафу в розмірі 1000 грн.

Вважаючи, що вказані податкові повідомлення-рішення прийняті контролюючим органом на підставі незаконно проведеної перевірки, а також за відсутності в діях товариства виявлених порушень, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам та встановленим обставинам справи, суд керується та виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

При цьому, приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Водночас згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Разом з тим, абзацом п`ятим підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначено, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм убачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки:

- непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення);

- оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14) та інших.

Як зазначалося судом вище, підставою для проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан" згідно наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 12.06.2023 № 1715к слугували підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Проте, за твердженням позивача, в цьому випадку контролюючий орган лише обмежився посиланнями на правову норму, однак не розкрив зміст фактичних даних, які зумовлювали необхідність проведення такої перевірки.

Оцінюючи відповідні доводи позивача суд першочергово враховує правову позицію Великої Палати Верховного Суду, сформовану у постанові від 8 вересня 2021 року (справа № 816/228/17), де міститься наступний правовий висновок: "У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення".

Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

Так, змістовний аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України вказує на те, що підставою для проведення фактичної перевірки згідно цієї норми є наявність чи отримання контролюючим органом інформації яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства. Тобто, вжите в цьому випадку словосполучення можливі порушення яке змістовно має розкриватися у отриманій інформації щодо платника податку, якраз і є тим підґрунтям, що вказує на необхідність з`ясування наявності чи відсутності тих ймовірних (можливих) порушень, щодо яких є підозра, у спосіб призначення та проведення фактичної перевірки.

У той же час аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, на який також міститься посилання в наказі про проведення фактичної перевірки від 12.06.2023 № 1715к, вказує на те, що наведена норма містить одразу дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері.

Таке розуміння цієї норми наведено у низці постанов Верховного Суду (зокрема від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 07.11.2019 у справі № 140/391/19, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 01.06.2022 у справі №520/7331/21, від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а).

За змістом висновків, викладених у цих постановах, є підстави вважати усталеною практику Верховного Суду про те, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Так, судова практика Верховного Суду щодо оцінки правомірності рішення контролюючого органу про призначення перевірки в контексті його відповідності вимогам пункту 81.1 статті 81 ПК України з точки зору достатності відображення у ньому підстави проведення перевірки, розрізняє юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.

У постанові від 11.07.2022 у справі №120/5728/20-а Верховний Суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК передбачає дві самостійні підстави для проведення фактичної перевірки на підставі цього підпункту, однак звернув увагу, що спірний у цій справі наказ не містив відповідної підстави з переліку, який встановлений пунктом 80.2 статті 80 ПК України. Суд зазначив, що формулювання підстав перевірки в наказі не дає цілковитого розуміння, що підставою для перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, оскільки в наказі є також відсилання до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Верховний Суд у цій постанові зробив висновок, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Отже, із вищенаведеної правової позиції сформованої Верховним Судом можна зробити висновок, що приймаючи рішення про проведення фактичної перевірки та оформлюючи відповідний наказ, контролюючий орган для належного визначення юридичної підстави, разом із відображенням підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, зобов`язаний також вказати відповідну фактичну підставу (або отримання інформації про порушення, або здійснення визначених законодавством функцій, або за наявності сукупності підстав вказати обидві).

В даному спірному випадку, досліджуючи зміст наказу відповідача від 12.06.2023 № 1715к про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан" судом встановлено, що, по-перше, в такому наказі зазначена юридична підстава для проведення фактичної перевірки підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України та розкривається її фактична підстава, що має одночасно подвійний характер: отримання інформації з електронних баз даних щодо можливої реалізації та зберігання платником податку пального без обладнання акцизного складу рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками рівня пального; а також на виконання контролюючим органом функцій в частині проведення фактичних перевірок щодо обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами лічильниками.

Більше того, зміст фактичної підстави, яка пов`язана із наявною в контролюючого органу інформацією електронних баз даних щодо можливого порушення платником вимог податкового законодавства, яка потребувала перевірки, додатково підкріплено і посиланням в такому наказі на доповідну записку управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Вінницькій області від 09.06.2023 № 922/02-32-09-01.

Під час розгляду цієї справи по суті судом встановлено, що спірну перевірку позивача призначено за наслідками отримання листа Державної податкової служби України від 23.05.2023 № 11639/7/99-00-09-03-01-07, в якому зазначено, що ДПС України з метою забезпечення належної організації роботи щодо виконання рішення Комітету ВР України з питань фінансів, податкової та митної політики від 08.05.2023 про стан дотримання законодавства, що регулює обіг підакцизних товарів та забезпечення організації роботи щодо боротьби з тіньовим обігом підакцизної продукції та на виконання п.1.2.5 надано перелік СГ, які мають ліцензію на роздрібну торгівлю пальним для проведення фактичних перевірок АЗС та інших об`єктів роздрібної торгівлі пальним щодо наявності ліцензій на роздрібну торгівлю пальним на місце торгівлі, реєстрації РРО, акцизного складу, наявності зареєстрованих рівнемірів та витратомірів-лічильників, дотримання касової дисципліни, оформлення найманих працівників, надання звітності та інших вимог, в тому числі провести контрольні закупки та за результатами перевірок вжити заходів щодо припинення незаконної діяльності таких об`єктів.

Як вбачається з додатку до згаданого листа, до переліку суб`єктів господарювання яких визначено провести фактичні перевірки вказано ТОВ "Вікітан" (ліцензія № 02140314201900278) за адресою Вінницька область, Немирівський район, с. Велика Бушинка, Автодорога Львів-Кіровоград- Знам`янка 416км+200м праворуч, АГЗС.

З урахуванням отриманої інформації управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Вінницькій області доповідною запискою від 09.06.2023 № 922/02-32-09-01 внесло пропозицію заступнику начальника ГУ ДПС у Вінницькій області проведення перевірки ТОВ "Вікітан" (ліцензія № 02140314201900278) за адресою Вінницька область, Немирівський район, с. Велика Бушинка, Автодорога Львів-Кіровоград- Знам`янка 416км+200м праворуч, АГЗС.

При цьому, ознайомившись в процесі судового розгляду зі змістом згаданої вище доповідної записки управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Вінницькій області судом встановлено, що ініціювання проведення фактичної перевірки позивача якраз і зумовлене наявністю обставин, відомості про які отримано з електронних баз даних, що свідчать про ймовірне порушення ТОВ "Вікітан" вимог п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України в частині отримання, зберігання та реалізації пального без обладнання акцизного складу рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками рівня пального.

Таким чином за даних обставин суд вважає, що призначення відповідачем фактичної перевірки з наведених у прийнятому наказі підстав (як юридичних так і фактичних) є способом реалізації відповідних управлінських функцій контролюючим органом, пов`язаних в тому числі і з необхідністю перевірки наявної податкової інформації щодо ймовірного порушення платником вимог податкового законодавства в частині адміністрування та реалізації пального. При цьому в процесі розгляду справи судом не встановлено та позивачем жодним доказом не підтверджено, що такі дії суб`єкта владних повноважень об`єктивно вплинули чи могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, про що власне наголошувалось у висновку Великої Палати Верховного Суду (постанова від 08.09.2021 у справі N 816/228/17).

Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

Разом з тим, оцінюючи в цілому правомірність наказу від 12.06.2023 № 1715к про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан" та коректність формулювання визначених у ньому підстав для проведення такої перевірки суд вважає, що зміст цього наказу в повній мірі надавав можливість платнику як ідентифікувати передбачені ПК України підстави для призначення фактичної перевірки так і чітко зрозуміти предмет та мету перевірки дотримання вимог податкового законодавства щодо отримання, зберігання та реалізації пального.

Також відповідно до правової позиції викладеної у постанові Верховного Суду від 10.12.2020 у справі № 814/733/17 визначається, що ПК України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, які, в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.

При цьому, згідно позиції Верховного Суду, висвітленої у постанові від 03 серпня 2023 року справа № 640/7480/19, не кожне можливе допущене порушення щодо зовнішнього оформлення наказу на перевірку має правову підставу для визнання протиправними наслідки такої перевірки.

Враховуючи встановлені у даній справі фактичні обставини, суд відхиляє як необґрунтовані доводи позивача про протиправність оскаржуваного наказу та наявність підстав для скасування оспорюваних податкових повідомлень-рішень з підстав незаконності наказу.

Щодо інших доводів позивача про проведення фактичної перевірки без участі уповноваженої особи ТОВ "Вікітан".

Так, в силу згаданого вище пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.

Як свідчать обставини справи, згідно вимог пункту 81.1 статті 81, пункту 86.5 статті 86 ПК України, 14.06.2023 годині ОСОБА_1 , як оператору АГЗП ТОВ "Вікітан", було вручено під розписку копію наказу про проведення фактичної перевірки, а також вищевказана особа була ознайомлена під розписку з направленнями на перевірку.

Той факт, що саме ОСОБА_1 фактично проводив розрахункову операцію підтверджується долученим до матеріалів перевірки фіскальним чеком № 1783. Доказів про те, що відповідний документ фактично був роздрукований та наданий перевіряючим будь-якою іншою особою матеріали справи не містять, а позивачем не спростовані.

Крім того варто зауважити, що на час проведення перевірки позивачем надався відповідачу наказ від 01.12.2021 про прийняття на роботу ОСОБА_1 як оператора АЗС (посилання на такий міститься в акті перевірки), крім того особу було встановлено перевіряючими на підставі посвідчення водія НОМЕР_2 .

Надані позивачем до матеріалів позовної заяви докази зокрема наказ ТОВ "Вікітан" від 01.01.2023 № 4 про переведення з 01.03.2023 ОСОБА_1 на посаду оператора-заправщика Велико-Бушинської АГЗП, витяг з штатного розпису ТОВ "Вікітан" від 01.06.2023 (за яким штат АГЗП ТОВ "Вікітан" у селі Велика Бушинка складається з посади оператора та оператора-заправщика), довідку товариства від 06.09.2023 № 15 про те, що у період з 14.06.2023 по 23.06.2023 оператором по АГЗС у с. Велика Бушинка являвся ОСОБА_3 , який проводив розрахункове-касове обслуговування, повідомлення щодо винесення наказу про прийняття ОСОБА_4 з 01.06.2017 на посаду оператора заправної станції у Немирів АГЗС, суд відхиляє, як такі, що не можуть вважатись належними та допустимими доказами в розумінні КАС України.

Стосовно тверджень позивача, що посадовою інструкцією ОСОБА_1 не визначено повноважень на представництво позивача, то суд їх відхиляє, оскільки отримання ОСОБА_1 наказу про проведення фактичної перевірки ТОВ "Вікітан" мало добровільний характер, а представникам контролюючого органу зміст посадової інструкції ОСОБА_1 не був відомий.

Варто наголосити, позивачем не надано жодних доказів того, що станом на дату проведення фактичної перевірки ОСОБА_1 , який отримав примірник наказу про проведення фактичної перевірки заперечував щодо отримання такого. На підтвердження заявленої позиції суду, свідчить і той факт, що станом на дату проведення спірної перевірки у перевіряючих були відомості, а саме повідомлення щодо винесення наказу про прийняття ОСОБА_1 з 25.04.2005 на посаду оператора заправної станції у Немирів АГЗС, про що свідчить повідомлення про прийняття на роботу на підставі наказу (розпорядження) ВІТ00000003-2107071190.

Всі інші доводи по з даного питання, а також посилання на ту обставину, що саме інший оператор ОСОБА_3 проводив розрахунково-касове обслуговування, на переконання суду, жодних належних обґрунтувань не містять, а тому детального аналізу не потребують і судом до уваги не приймаються.

Наведені обставини в своїй сукупності дають підстави для висновку, що вручення під розписку копію наказу про проведення фактичної перевірки ОСОБА_1 як особі - оператору АГЗП, яка фактично проводила розрахункові операції, є належним дотриманням контролюючим органом положень статті 81 ПК України, що надавало відповідачу можливість розпочати фактичну перевірку.

А отже доводи позивача про те, що призначення та проведення фактичної перевірки відносно нього здійснено відповідачем з порушенням вимог закону, як і незаконність самого наказу про проведення фактичної перевірки є безпідставними та такими, що не знайшли свого належного підтвердження в процесі розгляду даної справи.

Що ж до, власне, суті виявлених порушень, як іншої підстави заявлених позовних вимог, то суд зважає на таке.

Так, з матеріалів фактичної перевірки слідує, що згідно з Реєстром платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового відомості про акцизні склади, ТОВ "Вікітан" являється розпорядником акцизного складу за адресою: Вінницька область, Немирівський район, с. Велика Бушинка, Автодорога Львів-Кіровоград- Знам`янка 416км+200м праворуч, АГЗС, уніфікований номер акцизного складу 1007597, дата реєстрації акцизного складу 26.06.2019, який на момент перевірки має статус діючого.

На даному акцизному складі № 1007597 ТОВ "Вікітан" для отримання, зберігання та відпуску пального (газ скраплений, дизельне палимо та бензин), знаходяться резервуари в кількості вісім одиниць, а саме:

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 54, (інвентарний № 5116), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 57, (інвентарний № 5117), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 68, (інвентарний № 5115), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 58, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 22, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 5,0 м. куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 21, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 5,0 м. куб.;

- резервуар горизонтальний сталевий тип: РГС-25, заводський № 127, номінальною місткістю 25,0 м.куб. (для зберігання дизельного палива);

- резервуар горизонтальний сталевий тип: РГС-10, заводський № 116, номінальною місткістю 10,0 м.куб. (для зберігання бензину);

При цьому, в позивача на цьому акцизному складі наявні лише чотири рівнеміри-лічильники:

- DELPHI 485/ALU/LPG/K із серійним номером 043143 (для ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 21);

- DELPHI 485/ALU/LPG/K із серійним номером 046882 (для ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 54);

- NaviTrack MLS-01 Ex, заводський номер вимірювального зонда 00000778 (резервуар горизонтальний сталевий тип: РГС-25, заводський № 127);

- NaviTrack MLS-01 Ex, заводський номер вимірювального зонда 00000777 (резервуар горизонтальний сталевий тип: РГС-10, заводський № 116).

За результатами фактичної перевірки встановлено, що ТОВ "Вікітан" на акцизному складі № 1007597 у період з 25.09.2020 по 23.06.2023 здійснювало господарську діяльність із приймання, відпуску та зберігання пального, без облаштування рівнемірами-лічильниками рівня пального введених в експлуатацію резервуарів в кількості чотири одиниці, а саме:

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 57, (інвентарний № 5117), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 68, (інвентарний № 5115), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 58, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 22, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 5,0 м. куб.

Згідно позиції позивача та пояснень посадових осіб товариства у зв`язку із відсутністю потреби та отримання незначних обсягів палива на АГЗП, зазначені резервуари у господарській діяльності товариства не використовуються та опломбовані для унеможливлення їх експлуатації.

Разом з тим, за висновками акта встановлено використання ТОВ "Вікітан" на акцизному складі № 1007597 у період з 25.09.2020 по 23.06.2023 витратоміра-лічильника (газороздавальна колонка) в кількості одна одиниця, а саме ГРК типу Шельф 100-1 LPG, заводський № 4616, дата реєстрації в реєстрі 14.09.2020 , дата виведення з експлуатації 22.02.2023. У період з 22.02.2023 товариство використовує витратоміри-лічильники в кількості 2 одиниці, а саме:

- ПРК № 1/2, типу Шельф 200-2 LPG виробник Україна, заводський № 15124, дата вводу в експлуатацію 22.02.2023;

- ПРК, типу Шельф 100-99-1-1-1, виробник Україна, заводський № 15486, дата вводу в експлуатацію 22.02.2023.

Крім того, перевіркою подання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) залишків пального на акцизному складі № 1007597 (електронна форма документу J0210401) на підставі даних АІС "Податковий блок", "Ведення окремих реєстрів", "Реєстр ВПР", "Довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обліку (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального" встановлено факти неподання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, електронних документів містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального ТОВ "Вікітан" за період з 25.09.2020 по 23.06.2023 в кількості один електронний документ за одну звітну добу, а саме за 31.12.2020 такий документ не подано.

Згідно з пп. 230.1.2 п. 230.1 статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

В той же час відповідальність за порушення вищезазначених норм п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України регламентується пунктом 128-1.1 статті 128-1 ПК України.

Зокрема, відповідно до п.п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Як слідує із матеріалів справи та встановлено в ході фактичної перевірки, ТОВ "Вікітан" на акцизному складі № 1007597 здійснювало господарську діяльність із приймання, відпуску та зберігання пального без облаштування рівнемірами лічильниками рівня пального введених в експлуатацію резервуарів в кількості 4 одиниці, а саме:

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 57, (інвентарний № 5117), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 68, (інвентарний № 5115), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

-ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 58, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 16,0 м.куб.;

- ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5, заводський № 22, (інвентарний б/н), номінальною місткістю 5,0 м. куб.

Натомість, на спростування даного факту виявленого порушення позивач вказує, що Резервуари (ємність зрідженого вуглеводневого газу типу СУГ-5) із заводськими номерами № 57, № 68, № 58, № 21 на момент перевірки взагалі не містили скрапленого газу та були опломбований на підставі наказу ТОВ "Вікітан" від 19.07.2019 № 1 як такі, використання яких є припиненим. В підтвердження цих обставин позивачем надано акт опломбування резервуарів для зрідженого вуглеводневого газу від 19.07.2019.

Отже, позивач вважає, що оскільки товариство у своїй діяльності з 19.07.2019 не використовує Резервуари із заводськими номерами № 57, № 68, № 58, № 21 для зберігання, відпуску та реалізації зрідженого вуглеводневого газу, тому в його діях відсутній склад правопорушення, передбаченого пп. 230.1.2 п. 230.1 статті 230 ПК України.

Проте, з такими доводами позивача суд погодитись не може з огляду на таке.

Постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017 № 891 затверджено Порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів (далі Порядок № 891), який визначає процедуру створення та ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Реєстр), а також порядок передачі облікових даних (обсягу обігу та залишку пального) з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів.

Відповідно до визначення, що міститься в п.п. 3 п. 2 цього Порядку № 891, резервуар - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки у вигляді стаціонарної споруди або ємності, який призначений для здійснення операцій з обігу пального та його зберігання та для якого встановлена залежність його місткості від абсолютної висоти рівня пального в резервуарі, що оформлено у вигляді градуювальної таблиці.

Як зазначено в підпунктах 1-4 пункту 5 Порядку № 891, електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять, зокрема:

1) інформацію про розпорядника акцизного складу (найменування, реєстраційні дані, реквізити документів, на підставі яких здійснюється експлуатація акцизного складу);

2) інформацію про всі наявні у розпорядника акцизного складу акцизні склади (адреса, правовстановлюючі документи на споруди та приміщення акцизного складу) з уніфікованим номером кожного акцизного складу, який автоматично присвоєно в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, з уніфікованою нумерацією кожного акцизного складу та всі резервуари (їх кількість, тип, ємність) з уніфікованою нумерацією кожного резервуара, розташовані на акцизних складах;

3) інформацію про акцизний склад з уніфікованим номером в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, розташовані на такому акцизному складі резервуари з уніфікованою нумерацією, про назви, моделі, серійні (ідентифікаційні) номери витратомірів, установлених у кожному місці відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу, та назви, моделі, серійні (ідентифікаційні) номери рівнемірів, установлених на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на такому акцизному складі;

4) дату встановлення, заміни, опломбування, технічного обслуговування, ремонту, повірки, калібрування витратоміра, рівнеміра, резервуара, відомості щодо організацій та осіб, які проводили такі роботи.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 891 формат даних, структура Реєстру та форма електронних документів для наповнення Реєстру визначаються Мінфіном.

Так, на виконання цієї норми наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2018 № 944 затверджено Формат даних, структуру та форми електронних документів для наповнення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Наказ № 944 від 27.11.2018).

Відповідно до пункту 1 розділу І «Формат даних Реєстру», Єдиний державний реєстр витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (далі - Реєстр) - електронна база даних, яка містить податкову інформацію про наявність у розпорядників акцизних складів витратомірів та рівнемірів, їх серійні (ідентифікаційні) номери, відомості щодо резервуарів та акцизних складів, на яких встановлені витратоміри і рівнеміри, а також облікові дані щодо обсягів обігу та залишку пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД у розрізі резервуарів та акцизних складів.

Розділом ІІ «Структура Реєстру» цього Формату даних передбачено, що Реєстр складається із записів з посиланням на електронні документи, які подаються у вигляді таких форм:

довідка про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі - Довідка 1);

довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального (далі - Довідка 2).

Як зазначено в пункті 2 розділу ІІ «Структура Реєстру», затвердженого наказом Мінфіну № 944 від 27.11.2018, Реєстр має містити інформацію, зокрема щодо: … 5) розташованих на акцизному складі пального стаціонарних резервуарів, зокрема:

уніфікованих номерів резервуарів, цифрове значення яких має відповідати вимогам частини другої пункту 14 Порядку (також зазначається під час подання інформації, опис якої встановлено підпунктом 13 цього пункту);

типу (назви) резервуарів у вигляді текстових символів;

серійного (ідентифікаційного) номера резервуарів;

дати події;

типу події: введення резервуара в експлуатацію / виведення з експлуатації резервуара;

ємності резервуарів, розмірність яких позначається в кубічних метрах.

Зазначені відомості мають бути зазначені та подані до контролюючого органу у формі згаданої вище Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, затвердженої Мінфіну № 944 від 27.11.2018 у редакції наказу Мінфіну № 248 від 18.06.2019.

Так, форма цієї довідки в розділі 08 (№ рядків 08.5, 08.6 Таблиці 1) передбачає зазначення відомостей про дату події та тип події як введення резервуара в експлуатацію та виведення з експлуатації).

Із вищевикладеного слідує, що розпорядник акцизного складу у випадку припинення ним експлуатації резервуара для зберігання, відпуску чи реалізації пального має обов`язок зафіксувати цей факт та подати відповідні відомості у формі Довідки № 1 згідно з наказом Мінфіну № 944 від 27.11.2018 у редакції наказу Мінфіну № 248 від 18.06.2019.

Тобто, саме вчинення таких дій платником має розцінюватись як належне виконання своїх обов`язків щодо недопущення вчинення порушення вимог пп. 230.1.2 п. 230.1 статті 230 ПК України.

Натомість, як встановлено судом із матеріалів справи, позивач даний обов`язок не виконав, а тому його посилання лише на власний внутрішній наказ по ТОВ "Вікітан" від 19.07.2019 № 1 "Щодо припинення використання резервуарів для зрідженого вуглеводневого газу" без послідуючого вчинення дій, передбачених Порядку № 891 та Наказом Мінфіну № 944 від 27.11.2018 не може свідчити про відсутність в його діях складу відповідного правопорушення.

За таких обставин суд доходить висновку про відсутність правових підстав для скасування й іншого податкового повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафні санкції згідно п. 128-1.1 статті 128-1 ПК України в розмірі 80 000 грн за необлаштування рівнеміра-лічильника в кількості чотири штуки.

Щодо визначеного податковим органом порушення товариством пп. 230.1.3 п. 230.1 статті 230 ПК України та застосування до позивача штрафної санкції у розмірі 1000 грн на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 статті 54 і п. 128-1.3 статті 128-1, суд вказує про таке.

Так, в акті фактичної перевірки від 23.06.2023 вказано, що перевіркою подання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) залишків пального на акцизному складі № 1007597 (електронна форма документу J0210401) на підставі даних АІС "Податковий блок", "Ведення окремих реєстрів", "Реєстр ВПР", "Довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обліку (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального" встановлено факти неподання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, електронних документів містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального ТОВ "Вікітан" за період з 25.09.2020 по 23.06.2023 в кількості один електронний документ за одну звітну добу, а саме за 31.12.2020 такий документ не подано.

Так згідно з пп.230.1.3 п. 230.1 статті 230 ПК України розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.

Для цілей статей 230-233 цього Кодексу скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном), інші гази, бутан, ізобутан за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 обліковуються за умовним кодом 2711 у літрах, приведених до температури 15°С.

Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.

На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:

обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;

добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;

добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15° С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників.

Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метроштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року.

Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).

В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.

Таким чином наведеними вище нормами встановлено обов`язок розпорядника акцизного складу на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального, які в свою чергу подаються подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідальність за порушення норм пп. 230.1.3 п. 230.1 статті 230 ПК України визначається п. 128-1.3 статті 128 ПК України, відповідно до якої незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ.

В межах цієї справи позивач жодним чином не спростовує встановленого податковим органом факту неподання товариством електронних документів містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального ТОВ "Вікітан" за період з 25.09.2020 по 23.06.2023 в кількості один електронний документ за одну звітну добу, а саме за 31.12.2020.

Таким чином суд дійшов висновку про підставність застосованої податковим органом санкції у розмірі 1000 грн за порушення ТОВ "Вікітан" пп. 230.1.3 п. 230.1 статті 230 ПК України.

Отже, зважаючи на викладені обставини суд вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 18.07.2023 № 10908/02-32-09-04/30641728, № 10907/02-32-09-04/30641728 є правомірними, прийнятими в межах компетенції контролюючого органу та відповідно до вимог чинного законодавства, а відтак не підлягають скасуванню.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Частиною першою статті 9 КАС України визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних справах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (ч. 1 ст. 77 КАС України), а згідно зі статтею 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Таким чином, перевіривши обґрунтованість доводів сторін та оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності, суд приходить до переконання, що у задоволенні адміністративного позову ТОВ "Вікітан" належить відмовити.

Враховуючи положення статті 139 КАС України судові витрати не підлягають до відшкодування ТОВ "Вікітан".

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, -

ВИРІШИВ:

В задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Інформація про учасників справи:

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "Вікітан" (Гайсинське шосе, 2, м. Немирів, Вінницька область, 22800, код ЄДРПОУ 30641728);

Відповідач: Головне управління ДПС у Вінницькій області (Хмельницьке шосе, 7, м. Вінниця, 21028, код ЄДРПОУ 44069150).

Повний текст рішення складено та підписано суддею 11.03.2024.

Суддя Томчук Андрій Валерійович