Постанова

від 12.03.2024 по справі 420/15061/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/15061/23

Перша інстанція: суддя Марин П.П.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Домусчі С.Д.

суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальність АФБ Аспект до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень №8441924/35358369 та №8441926/35358369 від 16 березня 2023 року про відмову в реєстрації податкових накладних, про зобов`язання зареєструвати податкові накладні № 3 від 16 лютого 2023 року, № 5 від 20 лютого 2023 року,

В С Т А Н О В И В:

Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю АФБ Аспект звернулось з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України, в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8441924/35358369 від 16 березня 2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 5 від 20 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 5 від 20 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання;

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8441926/35358369 від 16 березня 2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 3 від 16 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 3 від 16 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

В обґрунтування позову вказував, що товариством були складені та направлені для реєстрації в ЄРПН податкові накладні № 3 від 16.02.2023, № 5 від 20.02.2023, однак рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 16.03.2023 № 8441924/35358369, № 8441926/35358369 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних. Позивачем було подано усі документи, які він вважав за необхідне, та вчинено всі залежні від нього заходи, необхідні для реєстрації спірних податкових накладних. Однак, комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної, було прийнято оскаржувані рішення.

Підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних, на думку контролюючого органу, стало: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретний документ): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

У позові вказано, що позивач вважає, що відповідно до додатку №1 до Порядку прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520, встановлено форму рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якому зазначено у розділі Додаткова інформація, що податковий орган при прийнятті рішення про відмову у реєстрації податкової накладної має зазначити конкретні документи, які складені/оформлені платником податку з порушенням законодавства. Разом з чим, у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних позивача на підставі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства графа Додаткова інформація контролюючим органом заповнена формально, без розгляду по суті наданих платником податку документів. Так контролюючим органом у переліку документів, наданих позивачем на розгляд, як такі що складені/оформлені з порушенням законодавства, при цьому багато з них позивачем взагалі на розгляд контролюючого органу не подавалися. На думку представника позивача такий підхід до розгляду наданих товариством документів щодо підтвердження реальності його господарських операцій являється формальним та необґрунтованим. Позивач вважає, що податковий орган не надав належної оцінки поясненням та доказам (первинним документам) наданих Товариством.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволений повністю.

Визнане протиправним та скасоване рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування ГУ ДПС в Одеській області №8441924/35358369 від 16 березня 2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 5 від 20 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 5 від 20 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

Визнане протиправним та скасоване рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування ГУ ДПС в Одеській області №8441926/35358369 від 16 березня 2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 3 від 16 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ № 3 від 16 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю АФБ АСПЕКТ (ЄДРПОУ 35358369, 65012, м. Одеса, вул. Осипова, 25) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області суму сплаченого судового збору у розмірі 5368,00 грн. (п`ять тисяч триста шістдесят вісім гривень 00 копійок).

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що в оскаржуваних рішеннях Комісії було зазначено які документи не було надано позивачем разом із повідомленням, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції. Складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси. акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. З огляду на не надання позивачем разом із повідомленням документів, які б підтвердили реальність здійснення господарських операцій Комісією яка приймає рішення щодо реєстрації або відмову в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування були винесені оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.

Позивач своїм процесуальним правом на подання відзиву не скористався.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суд встановив, що відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, ТОВ АФБ АСПЕКТ є юридичною особою, основним видом економічної діяльності якої є вироблення виробів із волокнистого цементу (код КВЕД 23:65), виготовлення виробів із бетону для будівництва (код КВЕД: 23:61), виробництво бетонних розчинів, готових для використання (код КВЕД: 23.63), виробництво сухих будівельних сумішей (код КВЕД: 23.64), виробництво інших виробів із бетону, гіпсу та цементу (код КВЕД: 23.69), надання в оренду будівельних машин і устаткування (код КВЕД: 77.32), надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у. (код КВЕД: 77.39), оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно - технічним обладнанням (код КВЕД: 46.73), роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах (код КВЕД: 47.52), інші види роздрібної торгівлі поза магазинами (код КВЕД: 47.99), будівництво житлових і нежитлових будівель (код КВЕД: 41.20), оптова торгівля залізними виробами, водопровідними і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього (код КВЕД:46.74) , оптова торгівля металами та металевими рудами (код КВЕД: 46.72), виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у. (код КВЕД: 25.99), виробництво кріпильних і гвинтонарізних виробів (код КВЕД: 25.940), виробництво виробів із дроту, ланцюгів і пружин (код КВЕД: 25.93), механічне обладнання металевих виробів (код КВЕД:25.62), оброблення металів та нанесення покриття на метали (код КВЕД: 25.61), виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій (код КВЕД: 25.11), діяльність у сфері архітектури (код КВЕД: 71.11), технічні випробування та дослідження (код КВЕД: 71.20).

ТОВ АФБ АСПЕКТ відповідно до свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (а.с.-9) є платником податку на додану вартість.

Між позивачем (Постачальник) та КП Будова (Покупець) укладено договір поставки № 01-08/08 від 01.08.2008 року за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити будівельні матеріали, а Покупець зобов`язаний прийняти їх та оплатити матеріали (в т.ч. будівельні, відповідно місячно узгодженого асортименту та по ціні, узгодженої в усній формі чи в протоколах узгодження ціни чи в інших документах (рахунках, накладних, товарних накладних), які являються невід`ємною частиною цього договору. Узгодженні об`єми поставки і асортимент Матеріалів, що поставляються, обумовлених в п. 1.1. цього договору, здійснюється в усній чи письмовій формі. Покупець оплачує Матеріали на підставі рахунку, виставленому Постачальником або на підставі цього договору. Сума Матеріалів, що поставляються на цьому договорі визначається на підставі щомісячно узгоджених об`ємів та асортименту поставки. Базис поставки: франко-склад Покупця, розміщений за адресою: м. Одеса, вул. Промислова, 32.

Відповідно до розділу 4 цього договору визначено, що Покупець здійснює оплату по справжньому договору в гривні на банківський рахунок Постачальника протягом 7 банківських днів з моменту отримання рахунку на оплату, або з моменту надходження матеріалів в залежності від того, які із подій відбулася першою. При необхідності авансів, узгоджені суми авансів на поставку Матеріалів здійснюється в письмовій або усній формі до 25 числа місяця попереднього місяця поставки товару.

На виконання умов договору №01-08/08 від 01.08.2008 року (п. 1.2 договору) ТОВ АФБ АСПЕКТ погодив з Покупцем об`єм та асортимент поставки, виготовив та передав товар за видатковими накладними:

А0000000958 від 16.02.2023 року на суму 23 388, 64 грн. з ПДВ;

А0000000959 від 16.02.2023 року на суму 29 235, 80 грн. з ПДВ;

А0000000960 від 16.02.2023 року на суму 29 235, 80 грн. з ПДВ;

А0000000961 від 16.02.2023 року на суму 60 019, 27 грн. з ПДВ;

А0000000962 від 16.02.2023 року на суму 73 629, 74 грн. з ПДВ;

А0000000963 від 16.02.2023 року на суму 66 751, 98 грн. з ПДВ;

А0000000964 від 16.02.2023 року на суму 60 817, 74 грн. з ПДВ;

А0000000965 від 16.02.2023 року на суму 29 235, 80 грн. з ПДВ;

А0000000966 від 16.02.2023 року на суму 23 388, 64 грн. з ПДВ;

А0000000969 від 16.02.2023 року на суму 17 541, 48 грн. з ПДВ;

А0000000970 від 16.02.2023 року на суму 67 932, 86 грн. з ПДВ;

А0000000971 від 16.02.2023 року на суму 61 565, 59 грн. з ПДВ;

А0000000972 від 16.02.2023 року на суму 69 005, 723 грн. з ПДВ;

А0000000973 від 16.02.2023 року на суму 41 347, 95 грн. з ПДВ;

А0000000974 від 16.02.2023 року на суму 64 777, 34 грн. з ПДВ;

А0000000976 від 16.02.2023 року на суму 62 637, 76 грн. з ПДВ.

За результатом цієї господарської операції ТОВ АФБ АСПЕКТ у відповідності до п. 201.1 статті 201 ПК України, було складено зведену податкову накладну №3 від 16.02.2023 р. на суму поставленого товару у розмірі 803 900, 75 гривень з урахуванням ПДВ у сумі 133 983, 46 гривен, яка 10.03.2023 року направлена для реєстрації в ЄРПН.

Також судом встановлено, що на виконання умов договору №01-08/08 від 01.08.2008 року (п. 1.2 договору) ТОВ АФБ АСПЕКТ погодив з Покупцем об`єм та асортимент поставки, виготовив та передав товар за видатковими накладними:

А0000000993 від 20.02.2023 року на суму 18 805, 28 грн. з ПДВ;

А0000000997 від 20.02.2023 року на суму 18 805, 28 грн. з ПДВ;

А0000000998 від 20.02.2023 року на суму 14 617, 90 грн. з ПДВ;

А0000000999 від 20.02.2023 року на суму 14 617, 90 грн. з ПДВ;

А0000001000 від 20.02.2023 року на суму 53 341, 29 грн. з ПДВ;

А0000001001 від 20.02.2023 року на суму 57 724, 74 грн. з ПДВ;

А0000001002 від 20.02.2023 року на суму 57 287, 74 грн. з ПДВ;

А0000001003 від 20.02.2023 року на суму 64 594, 74 грн. з ПДВ;

А0000001005 від 20.02.2023 року на суму 41 384, 70 грн. з ПДВ;

А0000001006 від 20.02.2023 року на суму 44 313, 62 грн. з ПДВ;

А0000001007 від 20.02.2023 року на суму 42 032, 56 грн. з ПДВ;

А0000001008 від 20.02.2023 року на суму 84 015, 76 грн. з ПДВ;

А0000001009 від 20.02.2023 року на суму 51 520, 82 грн. з ПДВ;

А0000001010 від 20.02.2023 року на суму 43 816, 96 грн. з ПДВ.

За результатом цієї господарської операції ТОВ АФБ АСПЕКТ у відповідності до п. 201.1 статті 201 ПК України, було складено зведену податкову накладну №5 від 20.02.2023 р. на суму поставленого товару у розмірі 606 879, 29 гривень з урахуванням ПДВ у сумі 101 146, 55 гривен, яка 13.03.2023 року також була направлена для реєстрації в ЄРПН.

Згідно із отриманою 10.03.2023 року від ДПС України квитанцією, податкову накладну №3 від 16.02.2023 року прийнято, але реєстрацію зупинено. Підставою зупинення реєстрації зазначено п. 201.16 ст. 201 ПК України. Обсяг постачання товару/послуги 6810 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник D=8445%, Р = 11160.53 та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної. (а.с.-52)

Згідно із отриманою 13.03.2023 року від ДПС України квитанцією, податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено. Підставою зупинення реєстрації зазначено п. 201.16 ст. 201 ПК України. Обсяг постачання товару/послуги 6810 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник D=8445%, Р = 18813.18 та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної. (а.с.-54).

16.03.2023 позивачем через електронний кабінет платника податків надано до комісії регіонального рівня ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, у яких надав пояснення та копії документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а саме: пояснення до повідомлення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків корегування, реєстрацію яких зупинено; договір поставки №01-08/08 від 01.08.2008 року, договір про виготовлення та передачу продукції №37 від 30.09.2021 року, укладений між позивачем та ТОВ АФБ КОНСТРАКТ, за яким позивач замовляє виготовлення продукції з кодом 6810, з наданого ним матеріалу та сировини, а ТОВ АФБ КОНСТРАКТ зобов`язується виготовити замовлену продукцію та передати її замовнику; акт приймання-передачі матеріалу від 02.02.2023 року за Договором про виготовлення продукції №37 від 30.09.2021 року, за яким позивач передав ТОВ АФБ КОНСТРАКТ матеріал та сировину для виготовлення продукції, у тому числі з кодом 6810 КУТ ЗЕД; акт надання послуг з переробки №2 від 28.02.2023 року, за яким ТОВ АФБ КОНСТРАКТ передало позивачу послуги з виготовлення продукції за договором про виготовлення та передачу продукції №37 від 30.09.2021 року; видаткові накладні №А0000000957-А0000000967 від 16.02.2023 року, в яких підтверджено факт приймання-передачі товару, з кодом 6810 від позивача до КП Будова; видаткові накладні №А0000000997-А0000001010 від 20.02.2023 року, в яких підтверджено факт приймання-передачі товару, з кодом 6810 від позивача до КП Будова; виписка по рахунку позивача за лютий 2023 року, відкритому в АБ ПІВДЕННИЙ, з якої вбачається надходження коштів від КП Будова у сумі 589 500, 00 грн. як оплата по договору поставки №01-08/08 від 01.08.2008 року; картка рахунку 361 ТОВ АФБ АСПЕКТ за лютий 2023 року; сертифікат відповідності товару за кодом 6810 за №UA.TR.041-0003-21. (а.с.-12-50).

16.03.2023 року Комісією, яка прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення: № 8441924/35358369 та №8441926/35358369 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних № 3 від 16.02.2023 року, та №5 від 20.02.2023 року.

У даних рішеннях підставами для їх прийняття визначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

20 березня 2023 року ТОВ АФБ АСПЕКТ направлено до ДПС України скаргу на Рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області № 8441924/35358369 та №8441926/35358369 від 16.03.2023 р., однак рішенням №30015/35358369/2 та №30016/35358369/2 від 27.03.2023 року скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції виходив з того, що відсутність в оскаржуваному рішенні мотивів його прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Також суд зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України, яким визначено порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно підпунктів а, б пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Згідно з приписами пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Відтак, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім того, у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Позивачем надані до контролюючого органу документи, які пояснюють реальність господарських операцій та які перелічені вище.

Як свідчить зміст оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, підставою для його прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано копій наступних документів: ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).

Разом із тим, надаючи оцінку рішенням відповідача, що оскаржуються, суд зазначає, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Зазначене рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області є актом індивідуальної дії.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Окрім того, у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а та ряду інших суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Враховуючи вище викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржувані рішення є протиправними, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких були прийняті негативні для платника податку рішення.

Також підлягає задоволенню вимога позивача про зобов`язання ДПСУ зареєструвати в ЄРПН вказану податкову накладну.

Відповідно до пунктів 2, 10 ч.2 ст.245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акту чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

У разі надходження до ДПСУ рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).

Відповідно до абзацу 22 пункту 201.10 ст.201 ПКУ, відсутність факту реєстрації платником податку продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Таким чином, з метою уникнення будь-яких негативних наслідків для платника податків щодо права на формування податкового кредиту, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання ДПСУ провести реєстрацію податкової накладної датою її подання на реєстрацію.

Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням.

Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.

У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.

Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-78, 242, 257, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року у справі № 420/15061/23 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 12.03.2024

Суддя-доповідач С.Д. ДомусчіСудді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький