Постанова

від 13.03.2024 по справі 160/17268/21

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

13 березня 2024 року м. Дніпросправа № 160/17268/21Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Божко Л.А. (доповідач),

суддів: Суховарова А.В., Олефіренко Н.А.,

за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.10.2023 р. (суддя Калугіна Н.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Натурпро» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень

В С Т А Н О В И В:

13.09.2021 р. ТОВ «Натурпро» звернулось до суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, де просили визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 19.08.2001 р. форми «Р» № 01229550703, форми «Р» № 0122950703 та форми «ПН» № 0122970703.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 р. адміністративний позов задоволено повністю.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 12.07.2022 р. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 р. залишене без змін.

Постановою Верховного Суду від 18.05.2023 р. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 р. та Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12.07.2022 р. в чсастині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень від 19.08.2021 р. № 0122950703 та № 0122950703 скасовано, справу в цій частині направлено до Дніпропетровського окружного адміністративного суду на новий розгляд.

В решті Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2021 р. та Постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 12.07.2022 р. залишені без змін.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.10.2023 р. адміністративний позов задоволений повністю.

Не погодившись з рішенням суду ГУ ДПС у Дніпропетровській області подали апеляційну скаргу, де просили скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.10.2023 р., прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Апеляційна скарга мотивована тим, що рішення суду винесене з порушенням норм матеріального та процесуального права, в зв`язку з чим є незаконним та необгрунтованим і підлягає скасуванню.

Перевіривши матеріали справи, докази по справі, та вислухавши учасників процесу, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про залишення без задоволення апеляційної скарги в зв`язку з наступним.

Видами економічної діяльності позивача є 10.86 Виробництво дитячого харчування та дієтичних харчових продуктів, 10.89 Виробництво інших харчових продуктів, не віднесених до інших угрупувань, 10.92 Виробництво готових кормів для домашніх тварин, 20.42 Виробництво парфумних і косметичних засобів (основний), 21.20 Виробництво фармацевтичних препаратів і матеріалів, 46.45 Оптова торгівля парфумними та косметичними товарами, 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів. н. в. і. у., 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 32.99 Виробництво іншої продукції, н. в. і. у.

Судом встановлено, що в зв`язку з включенням до плану графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2021 р. ТОВ «Натурпро» та введенням в дію постанови КМ України від 03.02.2021 р. № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 1514-п «про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Натурпро» від 26.03.2021 р. наказано провести документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Натурпро» з 12.04.2021 р. тривалістю 10 робочих днів, після чого тривалість проведення перевірки продовжена з 21.05.2021 р на 5 робочих днів, а потім з 30.04.2021 р. терміном на 10 робочих днів.

Також судом встановлено, що в період з 30.04.2021 р. по 27.05.2021 р. посадові особи відповідача провели документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Натурпро» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильність обчислення, повноту і своєчасність сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів установлених законом за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2020 р. відповідно до затвердженого плану перевірки, наведеного у додатку 1 до акту, який є його невід`ємною частиною.

В результаті перевірки 03.06.2021 р. відповідачем складений акт перевірки № 1774/04-36-07-031 НОМЕР_1 , де зафіксовані виявлені порушення позивача, а саме:

1.п.п.14.1.36,п.п.14.1.231 п.14.1 ст. 14, п.44.1,п.44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п 135.1 ст. 135 ПК Україи, в результаті чого занижений податок на прибуток всього на суму 4 185 863 грн;

2.п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого підприємством занижений податок на додану вартість на загальну суму 4 111 189 грн;

3.п. 01.1 та п 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого підприємством не зареєстровані протягом граничного строку податкові накладні в ЄРПН, що тягне за собою накладення штрафу в розмірі 5% від обсягу постачання на суму 249,87 грн;

4. п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме не відображення сум нарахованого та виплаченогол доходу, отриманого як додаткове благо за озжнакою доходу « 126» та сум ПДФО, яка підлягає нарахуванню та сплаті в сумі 5 996,98 грн;

5.п.п. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168, п.176.2 ст. 176 з урахуванням п.п. «е» п.п. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164 ПК Україи підприємством не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 1316,41 грн, в т.ч. за червень 2017 р. в сумі 1316,41 грн;

6.п.п.1.4,1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету військовий збір суму 89,95 грн, у т.ч. у червні 2017 р. 89,95 грн.;

7.п.1 ч.2 ст.6, п.1 ч.1 ст. 7, ч.3 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» не своєчасно відображена база нарахування ЄСВ в розмірі 1049,04 грн у лютому 2017 р.;

8.п.1ч.1 ст. 4, п.2 ст.6, п.1 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині ненарахування єдиного внеску за період, що перевірявся, на суми нарахованої заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок, на загальбну суму 1319,34 грн, в т.ч. за червень 2017 р. у сумі 1319,34 грн.

На підставі висновків акту перевірки 19.08.2021 р. відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення:

Форми «Р» № 0122950703, чим збільшена сума зобов`язання з податку на додану вартість на 5 138 986,25 грн;

Форми «Р», №0122950703, чим донараховане зобов`язання з податку на прибуток на суму 4 647 933,50 грн;

Форми «ПН» № 0122970703, чим затосована штрафна санкція за не реєстрацію ПН на суму 249,87 грн.

З даними ППР позивач не погодився та звернувся з позовом до суду.

Як слідує з матеріалів справи на час розгляду справи в суді апеляційної інстанції предметом спору є ППР форми «Р» № 0122950703, чим збільшена сума зобов`язання з податку на додану вартість на 5 138 986,25 грн та форми «Р», №0122950703, чим донараховане зобов`язання з податку на прибуток на суму 4 647 933,50 грн.

Підпунктом а пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Відповідно до п.п. 200.1-200.4 ст. 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44. Згідно з пунктом 44.1 цієї статті (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Отже, господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Так, судом встановлено, що придбану у контрагентів продукцію позивач використав у власному виробництві під час виготовлення косметичних та парфумних товарів.

Ведення господарської діяльності позивачем підтверджується договорами оренди приміщень, а також договорами поставки товарів з контрагентами постачальниками:

-з ТОВ ТК АБСОЛЮТ договір № 15042019 від 15.04.2019 р. на поставку ТМЦ: порошок глинистий глина жовта, порошок глинистий глина блакитна, порошок глинистий глина біла, порошок глинистий глина зелена, порошок глинистий глина червона, глина чорна порошкова з активованим вугіллям, а також бавовняне волокно щільністю 60 гр та інше. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав в якості підтвердження зазначених господарських взаємовідносин видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні та документи щодо якості товару;

-з ТОВ АДЕРА ПЛЮС договір № 0306 від 03.06.2019 р. на поставку ТМЦ: некатане полотно із спринтом щільністю 50 гр-60 гр, а також чисте натуральне бавовняне волокно. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ САНДЕКС договір № 2006 від 20.06.2019 р. на поставку ТМЦ: ланет цетилстеариновий спирт, міранол с2, реокейр XGN, лувікват FC370, порошок глинистий в асортименті, активоване вугілля, а також екстракти м`яти, розмарину, зеленого чаю, лаванди, кропиви та інше. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ ЕЛІТ-СЕРВІС 2016 договір №1207 від 12.07.2019 р. на поставку ТМЦ: органічна аніонна поверхнево-активна речовина DEA Palmocol PDA, гідроенізована каторова олія, ланет-цетилстеариновий спирт, коксамидоприл бетаин, полімер Acusol OP301, біоцид Kathon та інше. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ ДНІПРО ГАРАНТ ПЛЮС договір поставки № 02092019 від 02.09.2019 р. на поставку ТМЦ: товари косметологічної та парфумної промисловості (бавовняне волокно, консерванти для відтворення бактерій, неткане полотно зі спринтом, глина і глинистий порошок, бегентрімонімум хлорид, біоцид, олія виноградних кісточок, міранол с2 та інше. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ ПЛАСТАГРУП договір № 0107/02 від 01.07.2020 р. на поставку ТМЦ: ланет цетилстеариновий спирт, міранол с2, реокейр XGN, лувікват FC370, екстракти м`яти, розмарину, зеленого чаю, лаванди, кропиви, порошок глинистий та інше. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткову накладну, а також податкову накладну та документи щодо якості товару;

-з ТОВ ТОРГОВИЙ ДІМ УКРСЕРВІС договір № 251119 від 25.11.2019 р. на поставку ТМЦ: біоцид KATHON, ланет-цетилстеариновий спирт, органічна аніонна поверхнево активна речовина DEA Palmocol, активоване вугілля, екстракти ехінацеї, кропиви, розмарину, сухої м`яти, зеленого чаю, бавовняне волокно, порошок глинистий, олія реп`яхова та інші косметичні речовини. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ ЛІОН ТРЕЙД ЛТД договір № 2020/2705-5 від 27.05.2020 р. на поставку ТМЦ: коробка, гофоролоток, гофроящик. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ ОПТА ТРЕЙД договір №2020/2503-11 від 25.03.2020 р. на поставку ТМЦ: стрейч палетний, гофоролоток, гофроящик, лоток. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортну накладну, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ СМАРТ КАПІТАН ГРУП договір № 0107 від 01.07.2020 р. на поставку ТМЦ: бавовняне волокно, тканеві маски, розпилювачі косметичні. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: специфікації, видаткові накладні, а також податкові накладні та документи щодо якості товарів;

-з ТОВ МОБІЛЬНІ РЕМОНТНІ ТЕХНОЛОГІЇ договір № 060420 від 06.04.2020 р. на поставку ТМЦ: екстракт алое вера, екстракт лимону сухий, екстракт кропиви, екстракт кульбаби, олію арганії, олію виноградних кісточок, олію кокосову першого віджиму, а також інші косметичні засоби. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів;

-з ПП ОДІСЕЙ договір № 0104/01 від 01.04.2020 р. на поставку піддонів дерев`яних. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні, а також податкові накладні, платіжні документи.

-з ТОВ БРУКСТОУН договір № 16 від 17.02.2018 р. на поставку ТМЦ: порошок глинистий, рослин ні екстракти, олії та інші косметичні складові. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: видаткові накладні; товарно-транспортні накладні, а також податкові накладні, платіжні документи та документи щодо якості товарів.

-з ФОП ОСОБА_1 договір № 0172018 від 01.07.2018 р. на поставку ТМЦ: глина біла (порошок), глина зелена (порошок), глина чорна (порошок), глина червона (порошок), глина блакитна. На підтвердження виконання умов даного договору позивач надав: накладні; товарно-транспортні накладні, а також платіжні документи та документи щодо якості товарів.

Крім того, судом встановлено, що позивач, як замовник, в перевіряємий переод мав взаємовідносини з виконавцями:

-з ТОВ Вергер на підставі договору про надання послуг із перевезення вантажів автомобільним транспортом №3101/02 від 31.01.2020 р. На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надані: акт надання послуг, платіжні доручення, а також податкову накладну;

-з ТОВ ЛН Косметик на підставі договору щодо передпродажної підготовки товару №0403-У від 04.03.2019 р.На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надані: акти надання послуг; розшифровки до актів надання послуг, а також податкові накладні;

-з ТОВ ВАСТЕК КОМПАНІ на підставі договору про надання маркетингових послуг №2502-20 від 25.02.2020 р. На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надані: акти надання послуг; звіт про проведення маркетингових досліджень ринку збуту коспметичних засобів по догляду за тілом, план маркетингових заходів у 2020 р., наказ про проведення маркетингових досліджень № 2502-02, а також податкові накладні;

-з ТОВ СЕРВІС ЛОСК на підставі договору про надання послуг із прибирання приміщень №2906-20 від 29.06.2020 р. На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем надані: заявки на виконання послуг, специфікації; акти надання послуг; розшифровки до акту надання послуг, а також податкові накладні;

-з ТОВ КЛІНІНГ ТАЙМ Україна на підставі договору щодо послуг із прибирання виробничих та невиробничих приміщень ТОВ Натурпро №0107-20 від 01.07.2020 р.На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надані: специфікації, заявки на виконання послуг, акт здачі-прийняття робіт, розшифровку до акту здачі-прийняття робіт, податкову накладну;

-з ТОВ КЛІНІНГ СІСТЕМ на підставі договору щодо виконання послуг по прибиранню виробничих та невиробничих приміщень замовника№271У від 01.04.2020 р. На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надані: специфікації, заявки на виконання послуг, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), розшифровки до актів надання послуг, податкові накладні.

Крім того, позивач надав до перевірки на підтвердження використання придбаної у контрагентів-постачальників продукції у власному виробництві: специфікації готової продукції; акти про списання ТМЦ на виробництво продукції, видаткові накладні для підтвердження реалізації готової продукції, а також технічні умови на готову продукцію, розроблені позивачем та погоджені Державною службою України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів, а також відповідними державним центрами стандартизації, метрології та сертифікації.

Таким чином, судом встановлено, що здійснення господарських операцій повністю підтверджена матеріалами справи, а висновки відповідача щодо нереальності здійснення господарських операцій, зроблені на підставі аналізу баз даних АІС Податковий блок та податкової інформації стосовно контрагентів позивача є не підтвердженими належними та допустимими доказами, а відповідно є, лише, припущеннями.

Крім того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку - покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку.

Матеріали справи підтверджують, що господарські операції позивача з його контрагентами дійсно здійснювалися, про що свідчать первинні документи і матеріали справи не містять підтверджень, що під час укладання договорів та здійснення господарських операцій позивач міг знати про можливі порушення вказаними контрагентами податкового законодавства.

Статтею 90 КАС України передбачено, що « 1. Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. 2. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. 3. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності».

Згідно статті 9 ч.4. КАС України встановлено, що «Суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи».

А відповідно статті 90 КАС України « 4. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів)».

Крім того, статтею 242 КАС Укораїни передбачено, що « 1. Рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

2. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

3. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи».

Судом встановлено, що відповідачем не надано доказів, що підтверджували б факт, що вчинення правочинів позивачем з контрагентами не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків.

Таким чином, судом встановлено, що відповідачем не доведена правомірність своїх рішень щодо висновку у відносинах між позивачем та його контрагентами.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей чи послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Як вбачається з акту перевірки, взаємовідносини позивача з контрагентами здійснювалися на підставі договорів, що підтверджується наданими до перевірки договорами, а отриманий товар використаний позивачем у господарській діяльності. Виконання договорів підтверджене наданими до перевірки первинними документами.

Таким чином, судом встановлено, що під час перевірки позивач надав перевіряючим усі первинні документи, що підтверджують факт реального здійснення господарських операцій, а не надані до перевірки сертифікати якості не є первинними документами, але були надані при новому розгляду справи.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані, лише, про фактично здійснені господарські операції.

Крім того, суд зазначає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суд враховує, що відповідно до вимог ст.77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Дана правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.06.2018 р. у справі № 826/11879/13-а (К/9901/4022/18).

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит та/або на бюджетне відшкодування, можуть бути застосовані, саме, до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Також судом встановлено, що відповідно наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 1514-п від 26.03.2021 р. «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Натурпро» відповідач, призначаючи дану перевірку керувався, зокрема, постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 р. № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки». Оскільки перевірка позивача проведена в період дії мораторію на проведення деяких видів перевірки, суд виходить за межі позовних вимог та погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач незаконно, в період дії мораторію на проведення документальних планових перевірок платників податків провів перевірку позивача та прийняв оскаржувані податкові повідомлення рішення.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

За положеннями пунктів 78.5-78.8 статті 78 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України (в редакції на момент винесення наказу) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ "Про внесення змін до Закону України "Про державний бюджет України на 2020 рік" на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 від 3 листопада 2021 року "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;

- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);

- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Згідно з пунктом 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

Такої правової позиції системно дотримується Верховний Суд у постановах від 22.02.2022 (справа № 420/12859/21), від 15.04.2022 (справа № 160/5267/21), від 06.07.2022 (справа № 360/1182/21), від 01.09.2022 (справа № 640/16093/21), від 12.10.2022 (справа № 160/24072/21), від 07.12.2022 (справа № 640/16523/21).

Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судом першої інстанції обставин справи, колегія суддів погоджується з даним висновком, що контролюючий орган при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки у відповідача не було права на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в період дії мораторію на проведення перевірок з урахуванням вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Оскільки оскаржувані податкові повідомлення рішення прийняті відповідачем всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, такі податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.

Аналізуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про скасування податкових повідомлень рішень, в зв`язку з чим апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду залишається без змін.

Керуючись ст.ст. 315,316,321,322,325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетролвського окружного адміністративного суду від 20.10.2023 р. залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту.

Головуючий - суддяЛ.А. Божко

суддяА.В. Суховаров

суддяН.А. Олефіренко