Постанова

від 27.03.2024 по справі 320/20723/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/20723/23 Суддя (судді) першої інстанції: Щавінський В.Р.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 березня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ганечко О.М.,

суддів Кузьменка В.В.,

Василенка Я.М.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2023 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Київський міжнародний контрактовий ярмарок" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Київський міжнародний контрактовий ярмарок" звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 232160413 від 29.03.2023.

В обґрунтування вимог позивач зазначив про те, що зважаючи на запровадження в Україні воєнного стану, товариство зареєструвало податкові накладні при першій можливості, разом з тим, контролюючий орган зобов`язаний довести вину платника податку на додану вартість у випадках порушення строків реєстрації податкових накладних. Крім того, Торгово-промислова палата України листом від 28 лютого 2022 року № 2024/020-7.1 офіційно підтвердила наявність форс-мажорних обставин, які настали 24 лютого 2022 року та тривають до їх офіційного закінчення, тому порушення строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, визначених ст. 201.10 ст. 201 ПК України, виникли не з вини товариства, а внаслідок впливу надзвичайних та невідворотних обставин, настання яких позивач не міг спрогнозувати та вплинути на них. Також, позивач зазначив про порушення відповідачем процедури вручення акту перевірки, оскільки такий акт Товариству не вручений, а його копія отримана після прийняття спірного рішення. На думку позивача, таке порушення призвело до незаконного обмеження прав платника податків на подачу заперечень, пояснень та доказів на користь своєї позиції і, як наслідок, до прийняття незаконного податкового повідомлення-рішення.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2023 р. адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 29.03.2023 № 232160413.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.01.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено скаргу відповідача до розгляду у відкритому судовому засіданні на 27.03.2024.

Сторони у судове засідання не з`явились, про дату, час і місце судового засідання повідомлені належним чином.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Виконуючи вимоги процесуального законодавства, колегія суддів ухвалила продовжити строк розгляду апеляційної скарги, згідно норм ст. 309 КАС України.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві проведена камеральна перевірка своєчасності реєстрації ТОВ "Київський міжнародний контрактовий ярмарок" податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої, складено акт від 16.02.2023 № 12386/Ж5/26-15-04-13-03/21645267.

Перевіркою встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме: таких податкових накладних:

- від 01.02.2022 №257, зареєстрована 14.12.2022: кількість днів затримки 153, сума податку на додану вартість 159125,83 грн, розмір штрафу 40%, сума штрафу 63651,53 грн;

- від 01.02.2022 №258, зареєстрована 14.12.2022: кількість днів затримки 153, сума податку на додану вартість 286617,08 грн, розмір штрафу 40%, сума штрафу 114646,83 грн;

- від 04.02.2022 №323, зареєстрована 14.12.2022: кількість днів затримки 153, сума податку на додану вартість 172343,01 грн, розмір штрафу 40%, сума штрафу 68937,20 грн;

- від 10.02.2022 №401, зареєстрована 14.12.2022: кількість днів затримки 153, сума податку на додану вартість 302522,18 грн, розмір штрафу 40%, сума штрафу 121008,87 грн;

- від 16.02.2022 №529, зареєстрована 14.12.2022: кількість днів затримки 153, сума податку на додану вартість 548457,95 грн, розмір штрафу 40%, сума штрафу 219383,19 грн.

Вказаний акт перевірки направлено на адресу позивача засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення. За інформацією рекомендованого повідомлення акт повернувся з відміткою «за закінченням терміну зберігання».

29 березня 2023 року Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення № 232160413, яким до позивача застосовано штраф в сумі 587 627 грн 61 коп за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Не погодившись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, ТОВ "Київський міжнародний контрактовий ярмарок" подало до Державної податкової служби України скаргу у порядку адміністративного оскарження.

За результатами розгляду скарги позивача, Державна податкова служба України прийняла рішення від 06.06.2023 № 14322/6/99-00-06-03-01-06, яким скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішенням - без змін.

Вважаючи рішення податкового органу № 232160413 від 29 березня 2023 року протиправним, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що:

- підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15.07.2022;

- у разі нездійснення реєстрації податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022, в ЄРПН до 15.07.2022, за період з 16.07.2022 і до дати реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН до платника податку застосовуються штрафні санкції у розмірі, встановленому пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України;

- оскільки у строк до 15.07.2022 (включно) позивачем не зареєстровані вказані податкові накладні в ЄРПН, наслідком нездійснення реєстрації таких накладних є застосування до нього штрафних санкцій у розмірі, встановленому пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, які розраховуються за період з 16.07.2022 і до дати реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН, а саме: до 14.12.2022.

- хоча податкові накладні складені позивачем у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), реєстрація таких накладних здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, який підлягає пріоритетному застосуванню;

- отже, підсумовуючи наведене вище, слід прийти до висновку, що позивачем порушено терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що він підлягає притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України;

- доказів того, що позивач таким Порядком № 225 скористався, матеріали справи не містять;

- поряд з цим, на момент ухвалення спірного податкового повідомлення-рішення, відбулися зміни у податковому законодавстві, які безпідставно не враховані відповідачем. Отже, наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у п. 89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України умов.

- відповідно до ст. 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення. Закон № 2876-IX опублікований 07 лютого 2023 року та набрав чинності 08 лютого 2023 року;

- отже, на день оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 вже набрали чинності зміни до ПК України, які пом`якшували відповідальність платника податку за порушення строків реєстрації податкової накладної (зменшували розмір штрафу), а тому контролюючий орган мав обчислювати суму штрафу згідно з новими, зменшеними розмірами. Водночас, контролюючий орган неправомірно застосував розмір штрафу, що встановлений на день реєстрації спірних податкових накладних (пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України), а не на день прийняття податкового повідомлення рішення, а тому не врахував положення статті 58 Конституції України та пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими та необґрунтованими, позаяк позивачем були виписані податкові накладні у лютому 2022 року, які зареєстровано з порушенням строку (у грудні 2022), тому, у зв`язку з виявленим порушенням, до позивача правомірно застосовано штрафні санкції спірним податковим повідомленням-рішенням, адже в період дії воєнного стану з набранням чинності Законом №2260-ІХ, тобто з 27.05.2022, мораторій на застосування штрафних санкцій на період дії карантину не діє. Підстав для застосування зменшеного розміру штрафних санкій немає.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі також ПК України, в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин).

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно абзацу 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абзацом 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України, визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України, визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Згідно приписів пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до ЄРПН.

Тож, з наведеного слідує, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

При цьому, порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу за пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

У свою чергу, Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 XX «Перехідні положення» ПК України, платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Як правильно зазначив суд першої інстанції, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності, водночас, скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

При цьому, звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15.07.2022.

У разі нездійснення реєстрації податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022, в ЄРПН до 15.07.2022, за період з 16.07.2022 і до дати реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН до платника податку застосовуються штрафні санкції у розмірі, встановленому пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України.

Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що податкові накладні позивача, які наведені в акті камеральної перевірки, зареєстровані з порушенням термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, які визначені у пункті 201.10 статті 201 ПК України, що є підставою для притягнення позивача до відповідальності.

Підстави для звільнення від відповідальності у вигляді застосування штрафних санкцій відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України до позивача не застосовуються, оскільки всі зазначені в акті перевірки податкові накладні зареєстровані в ЄРПН після 15.07.2022, а саме: 14.12.2022. Крім того, з акта перевірки вбачається, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом не встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних, термін реєстрації яких припадає на період з 24.02.2022 по 27.05.2022.

Власне, не є спірним у межах розгляду даного спору є допущеення товариством затримки реєстрації податкових накладних, натомість доводи позивача ґрунтуються на тому, що у спірні періоди відповідальності у платника податків за затримку реєстрації податкових накладних не настає.

Судом першої інстанції було встановлено, що граничний термін реєстрації податкових накладних від 01.02.2022 № № 257, 258, від 04.02.2022 № 323, від 10.02.2022 № 401, від 16.02.2022 № 529 припав на період з 24.02.2022 по 27.05.2022, а саме: до 28.02.2022 та 15.03.2022 (щодо ПН від 16.02.2022 № 529). Проте, оскільки у строк до 15.07.2022 (включно) позивачем не зареєстровані вказані податкові накладні в ЄРПН, наслідком нездійснення реєстрації таких накладних, є застосування до нього штрафних санкцій у розмірі, встановленому пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, які розраховуються за період з 16.07.2022 і до дати реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН, а саме: до 14.12.2022.

Тож, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що хоча податкові накладні складені позивачем у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), реєстрація таких накладних здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, який підлягає пріоритетному застосуванню.

При цьому, матеріали справи не містять доказів звернення позивача до контролюючого органу за Порядком № 225 від 29 липня 2022 року (платники податків, які не можуть виконувати податкові обов`язки, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов`язку).

На переконання колегії суддів, висновки суду першої інстанції в цій частині є цілком обґрунтованими та правильними.

Водночас, суд першої інстанції вказав на те, що на момент ухвалення спірного податкового повідомлення-рішення, відбулися зміни у податковому законодавстві, які безпідставно не були враховані відповідачем, зокрема, згідно п. 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".

Тож, суд першої інстанції виснував, що наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у п.89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України умов. Відповідно до ст. 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення, з огляду на що, на день оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 вже набрали чинності зміни до ПК України, які пом`якшували відповідальність платника податку за порушення строків реєстрації податкової накладної (зменшували розмір штрафу), а тому, контролюючий орган мав обчислювати суму штрафу згідно з новими, зменшеними розмірами.

Проте, колегія суддів вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими, з огляду на таке.

Дійсно, Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року), підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Водночас, слід зауважити, що сам Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже, колегія суддів вважає, що його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної, з огляду на що, на переконання суду, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

У контексті наведеного, колегією суддів досліджено акт перевірки/матеріали справи та встановлено, що жодна з податкових накладних, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, не була складена, зареєстрована несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або строк реєстрації якої не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року), тому в цій частині доводи сторони позивача та висновки суду першої інстанції не знайшли свого підтвердження та не є підставою для скасування оскаржуваного рішення.

Під час розгляду апеляційної скарги, судом враховується правова позиція Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, викладена у постанові від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23 (провадження № К/990/41943/23, № К/990/42003/23), яка, у силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України, є обов`язковою для врахування судом.

Тож, позовні вимоги є необґрунтованими та не підлягають задоволенню, а доводи апеляційної скарги відповідача приймаються в якості належних, що є підставою для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю і ухвалити нове судове рішення або змінити судове рішення.

За змістом ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції рішення прийнято з порушення норм матеріального права, у зв`язку з чим, наявні підстави для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Керуючись ст. ст. 243, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2023 р. - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Київський міжнародний контрактовий ярмарок" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Ганечко

Судді В.В. Кузьменко

Я.М. Василенко