Постанова

від 27.03.2024 по справі 160/20694/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

27 березня 2024 року м. Дніпросправа № 160/20694/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Юрко І.В., суддів: Білак С.В., Чабаненко С.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЕКС ГРАНД» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2023 року в адміністративній справі №160/20694/23 (головуючий суддя першої інстанції - Голобутовський Р.З.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЕКС ГРАНД» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Позивач 16.08.2023 року через підсистему ЄСІТС «Електронний суд» звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 22.05.2023 року №0115200408 на суму 10731,65 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 24.05.2023 року №0119390408 на суму 282482,51 грн..

В обгрунтування позову зазначено, що актом перевірки було виявлено порушення строків реєстрації податкових накладних ТОВ «ЛЕКС ГРАНД» в кількості 37 одиниць, однак, на момент виписки вказаних податкових накладних діяла пряма норма права про незастосування штрафних санкцій, встановлена пунктом 52.1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України. У податковому законодавстві існували дві норм, які створювали неоднакове правове регулювання одних і тих самих правовідносин, а саме: приписи п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачають відсутність відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних впродовж усього терміну дії карантину; приписи підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України передбачають заборону на проведення, зокрема камеральних перевірок, окрім камеральних перевірок декларацій та уточнюючих розрахунків, до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування. При цьому, відповідачем в актах перевірки та, як наслідок, в податкових повідомленнях-рішеннях, неправильно обраховано граничні строки реєстрації податкових накладних ТОВ «ЛЕКС ГРАНД», виписаних протягом червня - грудня 2022 року, що призвело до застосування неправомірних штрафів, оскільки Законом №2876-ІХ було збільшено строк реєстрації податкових накладних та зменшено розмір відповідальності платника податків, що пом`якшує відповідальність та є самостійною підставою для застосування зменшених розмірів ставок штрафних санкцій.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2023 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог, з підстав зазначених в позові.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якій просив скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛЕКС ГРАНД» (код ЄДРПОУ 41345174) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області. Основним видом діяльності за КВЕД є: 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткованням і приладдям до нього (а.с.36).

Відповідач - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.

Судом першої інстанції встановлено, що контролюючим органом проведено камеральну перевірку позивача з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН.

За результатами перевірки складено акт №7826/04-36-04-08/41345174 від 16.03.2023 року, яким встановлено порушення суб`єктом господарювання строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, складених в червні, серпні - грудні 2022 року (а.с.84-86).

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем сформовано та направлено на адресу позивача податкове повідомлення-рішення від 24.05.2023 року №0119390408, яким застосовано до позивача штраф в розмірі 282482,51 грн. (а.с.32).

Крім того, контролюючим органом проведено камеральну перевірку позивача з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН.

За результатами вказаної перевірки складено акт №14839/04-36-04-08/41345174 від 25.04.2023 року, яким встановлено порушення суб`єктом господарювання строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, складених в листопаді 2022 року (а.с.88-89).

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем сформовано та направлено на адресу позивача податкове повідомлення-рішення від 22.05.2023 року №0115200408, яким застосовано до позивача штраф в розмірі 10731,65 грн. (а.с.30).

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку шляхом подання скарг до ДПС України, проте рішеннями ДПС України від 26.07.2023 року оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скарги без задоволення.

Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, оскаржив їх до суду.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції зазначив, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Оскільки позивачем порушено терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, суд першої інстанції дійшов до висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними.

Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI.

Однією із підстав протиправності спірного рішення позивачем вказано на порушення строків проведення перевірки, встановлених Законом України №2260 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі по тексту - Закон №2260).

Проте, вказаним Законом підпункт 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України викладено у такій редакції «Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:

а) камеральних перевірок;

б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

в) фактичних перевірок.

Камеральні податкові перевірки податкових декларацій з податку на додану вартість та уточнюючих розрахунків до них за звітні податкові періоди:

лютий, березень, квітень, травень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 липня 2022 року та завершуються не пізніше 20 вересня 2022 року;

червень, липень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 серпня 2022 року та завершуються не пізніше 20 жовтня 2022 року».

Отже, згідно наведених норм проведення камеральних перевірок не зупиняється.

Спірне рішення винесене за наслідками саме камеральної перевірки.

Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також можуть бути, зокрема, своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків); своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.

Предметом спору у даній справі є своєчасність виконання платником податку свого податкового обов`язку щодо дотримання термінів, зокрема реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування та правомірність притягнення платника податку до відповідальності за порушення строків реєстрації ПН/РК в умовах карантину та воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період, починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 03 березня 2022 року №2118-IX (далі по тексту - Закон №2118) за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Законом №2118 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі по тексту - Закон № 2260).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону №2260 підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні».

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260 передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон №2260 підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом №2260 було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13 грудня 2022 року №2836-IX, який набрав чинності 03 січня 2023 року (далі по тексту -Закон №2836) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього-п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин можливо зробити висновок, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом №2836) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12 січня 2023 року №2876-IX (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Вказана правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 30.01.2024 року у справі №280/4484/23.

Апеляційний суд враховує такі правові висновки Верховного Суду та зазначає про таке.

Згідно акту про результати камеральної перевірки №7826/04-36-04-08/41345174 від 16.03.2023 року контролюючим органом встановлено порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН по 36 податковим накладним, складених за червень, серпень-грудень 2022 року, а саме:

- податкова накладна №5 від 10.06.2022 року, дата реєстрації 05.07.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 5; сума ПДВ 21950 грн.;

- податкова накладна №1 від 03.06.2022 року, дата реєстрації 05.07.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 5; сума ПДВ 25000 грн.;

- податкова накладна №2 від 03.06.2022 року, дата реєстрації 05.07.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 5; сума ПДВ 12607,17 грн.;

- податкова накладна №3 від 06.06.2022 року, дата реєстрації 05.07.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 5; сума ПДВ 8333,33 грн.;

- податкова накладна №6 від 13.06.2022 року, дата реєстрації 05.07.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 5; сума ПДВ 41358,33 грн.;

- податкова накладна №4 від 08.06.2022 року, дата реєстрації 12.07.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 12; сума ПДВ 20833,33 грн.;

- податкова накладна №25 від 30.08.2022 року, дата реєстрації 05.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 20; сума ПДВ 2666,67 грн.;

- податкова накладна №28 від 31.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 45737,5 грн.;

- податкова накладна №20 від 22.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 57392 грн.;

- податкова накладна №24 від 26.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 45992,8 грн.;

- податкова накладна №22 від 23.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 5325 грн.;

- податкова накладна №27 від 30.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 80525 грн.;

- податкова накладна №18 від 18.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 25000 грн.;

- податкова накладна №16 від 17.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 6020 грн.;

- податкова накладна №19 від 19.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 67666,67 грн.;

- податкова накладна №17 від 17.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 12763,33 грн.;

- податкова накладна №14 від 16.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 23280 грн.;

- податкова накладна №5 від 03.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 36; сума ПДВ 218138,67 грн.;

- податкова накладна №9 від 05.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 36; сума ПДВ 187891,67 грн.;

- податкова накладна №26 від 30.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 5325 грн.;

- податкова накладна №21 від 22.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 16762,67 грн.;

- податкова накладна №23 від 23.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 36775 грн.;

- податкова накладна №10 від 08.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 36; сума ПДВ 50000 грн.;

- податкова накладна №15 від 16.08.2022 року дата реєстрації 06.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 21; сума ПДВ 18933,33 грн.;

- податкова накладна №2 від 06.09.2022 року дата реєстрації 13.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 13; сума ПДВ 31039,65 грн.;

- податкова накладна №3 від 06.09.2022 року дата реєстрації 13.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 13; сума ПДВ 25498,67 грн.;

- податкова накладна №4 від 08.09.2022 року дата реєстрації 12.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 12; сума ПДВ 1666,67 грн.;

- податкова накладна №1 від 01.09.2022 року дата реєстрації 12.10.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 12; сума ПДВ 5021,33 грн.;

- податкова накладна №1 від 15.11.2022 року дата реєстрації 12.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 12; сума ПДВ 1,8 грн.;

- податкова накладна №20 від 25.11.2022 року дата реєстрації 16.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 1; сума ПДВ 16666,67 грн.;

- податкова накладна №16 від 18.11.2022 року дата реєстрації 16.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 1; сума ПДВ 23533,33 грн.;

- податкова накладна №22 від 28.11.2022 року дата реєстрації 16.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 1; сума ПДВ 5508,7 грн.;

- податкова накладна №34 від 03.10.2022 року дата реєстрації 21.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 51; сума ПДВ 47495 грн.;

- податкова накладна №35 від 03.10.2022 року дата реєстрації 21.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 51; сума ПДВ 21974,67 грн.;

- податкова накладна №33 від 03.10.2022 року дата реєстрації 21.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 51; сума ПДВ 32436,5 грн.;

- податкова накладна №16 від 01.12.2022 року дата реєстрації 11.01.2023 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації - 11; сума ПДВ 11666,67 грн.(а.с.33-34, 60-62).

Крім того, як вбачається з акту перевірки №14839/04-36-04-08/41345174 від 25.04.2023 року контролюючим органом встановлено порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкової накладної №17 від 18.11.2022 року, а саме дата реєстрації 16.12.2022 року; кількість днів порушення граничного терміну реєстрації 1; сума ПДВ 107316,53 грн. (а.с.31, 62).

Колегія суддів звертає увагу, що передбачена приписами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДПС у строк, встановлений цією статтею.

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022 року.

Як зазначалося вище, зі змісту актів перевірки вбачається, що за результатами проведеної перевірок контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПКУ в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних, дата складання яких припадає на червень, серпень-грудень 2022 року, а реєстрація яких була здійснена у період з 05.07.2022 року по 11.01.2023 року.

Тобто, складання та реєстрація накладних була здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 року, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022 року по 27.05.2022 року.

Разом з тим, граничні терміни реєстрації жодної із зазначених у акті перевірки податкових накладних не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону № 2260-ІХ.

Внесені Законом №2260 зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» мають на меті саме унормування особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.

Апеляційний суд вважає, що позивачем порушено терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а тому, починаючи з 27.05.2022 року, Товариство підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Згідно розрахунку штрафу до податкового повідомлення-рішення від 24.05.2023 №0119390408 за порушення термінів реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних сума штрафу склала 282482,51 грн., а саме:

- 10% від суми ПДВ, які відображені у 15 податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 25068,57 грн.;

- 20% від суми ПДВ, які відображені в 15 податковій накладній позивача, що несвоєчасно зареєстрована на суму 90032,99 грн.;

- 30% від суми ПДВ, які відображені у 6 податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 167380,95 грн. (а.с.34)

Згідно розрахунку штрафу до податкового повідомлення-рішення від 22.05.2023 №0115200408 за порушення термінів реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкової накладної №17 від 18.11.2022 сума штрафу склала 10736,65 грн., що складає 10% від суми ПДВ у розмірі 107316,53 грн. (а.с.31)

Доводи скаржника стосовно того, що чинним законодавством на момент фактичної реєстрації податкових накладних за червень, серпень-грудень 2022 року не було врегульовано питання щодо можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, колегія суддів до уваги не приймає, з огляду на те, що податкова перевірка проведена у березні та квітні 2023 року, однак позивач не звернувся до контролюючого органу з відповідною заявою та з переліком документів на підтвердження обставин неможливості виконання платником податків своїх обов`язків.

Доказів протилежного апелянтом не надано ані суду першої інстанції, ані суду апеляційної інстанції, та в матеріалах справи такі докази відсутні.

Стосовно посилань позивача на положенням Закону №2876 апеляційний суд зазначає, що такі посилання є необгрунтованими та спростовуються наведенною вище правовою позицією, викладеною Верховним Судом в постанові від 30.01.2024 року у справі №280/4484/23.

Крім того, апеляційний суд звертає увагу, що Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року №1-зп/1997 зазначив, що стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон №2876 не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876 або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

За таких обставин, спірні податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками перевірки та на підставі актів перевірки, колегія суддів вважає правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства.

З урахуванням наведених вище обставин в їх сукупності, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.

Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням положень частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розподіл судових витрат не здійснював, оскільки рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Оскільки дана справа розглянута судом апеляційної інстанції у відповідності до вимог частини 1 статті 310 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного провадження та не відноситься до справ, передбачених частиною 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню.

Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЕКС ГРАНД» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2023 року в адміністративній справі №160/20694/23 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2023 року в адміністративній справі №160/20694/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий - суддяІ.В. Юрко

суддяС.В. Білак

суддяС.В. Чабаненко