Постанова

від 26.03.2024 по справі 400/1695/22

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/1695/22

Категорія:111030300Головуючий в 1 інстанції: Біоносенко В.В.

Час і місце ухвалення: 11:36 год., м. Миколаїв

Дата складання повного тексту:24.11.2023р.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Бітова А.І.

суддів Лук`янчук О.В.

Ступакової І.Г.

при секретарі Чоран А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2023 року у справі за позовом державного підприємства (в теперішній час товариство з обмеженою відповідальністю) "Миколаївський авіаремонтний завод "НАРП" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, третя особа Акціонерне товариство "Українська оборонна промисловість", про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

У лютому 2022 року державне підприємство "Миколаївський авіаремонтний завод "НАРП" (далі ДП "НАРП") звернулося до суду з позовом до Головного управління (далі ГУ) ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 листопада 2021 року:

-№1017614290702, яким збільшено суму грошового зобов`язання ДП "НАРП" за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарській операцій, що вилучається до державного бюджету відповідно до закону на суму 9 120 874 грн.;

-№1017714290702, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій на суму 7 414 577,50 грн.;

-№1017814290702, яким зменшено суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за листопад 2020 року на суму 308 901 грн., штрафні санкції 154 450,5 грн.;

-№1017914290702, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 264 066 грн.;

-№1018014290715, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) у розмірі 9 278,29 грн.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що відповідно п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби, крім документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків, документальних позапланових перевірок з підставі визначених пп.78.1.7, 78.1.8 ст.78 ПК України.

Отже, з 18 березня 2020 року на території України на період карантину встановлено мораторій на проведення будь-яких перевірок, окрім виключень, вказаних у вищезазначеній нормі, при цьому планові документальні перевірки не підпали під такі виключення. Дію карантину продовжено на всій території України та на час виникнення спірних правовідносин в цій справі, дія карантину не завершена. Таким чином, проведена відповідачем документальна планова перевірка позивача є незаконною, оскільки проведена в період дії мораторію. Відповідно до судової практики Верховного Суду проведення незаконних перевірки, має наслідком визнання протиправними рішень прийнятих на підставі таких перевірок.

Відповідач позов не визнав, вказуючи, що право на проведення документальних перевірок передбачено п.4 Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про державний бюджет України на 2020 рік", а також Постановою Кабінету Міністрів України №89 від 03 лютого 2021 року "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" (далі Постанова №89). Позивач допустив ревізорів до перевірки, а тому на теперішній час не може посилатися на ту обставину, що перевірка була проведена протиправно.

Справу розглянуто за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2023 року позов ДП "НАРП" до ГУ ДПС у Миколаївській області задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 19 листопада 2021 року №№101761429074, 1017714290702, 1017914290702, 1017814290702, 1018014290715.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ДП "НАРП" судові витрати в розмірі 24 810 грн.

В апеляційній скарзі ГУ ДПС у Миколаївській області ставиться питання про скасування судового рішення в зв`язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права.

Доводи апеляційної скарги:

-апелянт звертає увагу суду на те, що на підставі плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік ДП "НАРП" включено до графіку перевірок на 2021 рік, який є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДПС;

-судом першої інстанції не враховано, що Постановою №89 скорочено строк дії обмежень, встановлених п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб як, зокрема документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням п.77.4 ст. 77 ПК України;

-апелянт звертає увагу на те, що ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду відкрито касаційне провадження №К/990/21982/22 по справі №640/18314/21 та зупинено дію рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 січня 2022 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2022 року у справі №640/18314/21, якими визнано протиправною та нечиною Постанову №89, подано касаційні скаргу до закінчення їх перегляду у касаційному порядку;

-надані первинні документи не підтверджені реальним рухом активів між ДП "НАРП" та його контрагентами. Зважаючи на той факт, що первинні документи: податкові накладні, видаткові накладні, експрес накладні, прибуткові накладні не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів, останні не можуть враховуватися в даних податкового обліку.

У відзиві ДП "НАРП" на апеляційну скаргу вказується, що рішення суду першої інстанції є правильним, а тому просить апеляційну скаргу податкового органу залишити без задоволення.

В ході апеляційного провадження за клопотанням ДП "НАРП" судом апеляційної інстанції, згідно ст. 52 КАС України, здійснена заміна ДП "НАРП" (ЄДРПОУ 09794409) на ТОВ "Миколаївський авіаремонтний завод "НАРП" (ЄДРПОУ 09794409).

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС у Миколаївській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Обставини встановлені судом першої інстанції, підтверджені судом апеляційної інстанції та неоспорені учасниками апеляційного провадження:

ДП "НАРП" (код ЄДРПОУ 09794409) зареєстровано як юридична особа 21 жовтня 1993 року та перебуває на податковому обліку як платник податків з 15 серпня 2002 року.

Основним видом діяльності позивача є виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування.

26 серпня 2021 року ГУ ДПС у Миколаївській області видано наказ №1613-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ДП "НАРП", яким на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20, п.75.1 ст. 75, ст. 77 п.82.1 ст. 82 ПК України та п.2 ч.1 ст. 13 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", призначено документальну планову виїзну перевірку ДП "НАРП" з 07 вересня 2021 року тривалістю 20 робочих днів.

26 серпня 2021 року ГУ ДПС у Миколаївській області повідомлено ДП "НАРП" про проведення з 07 вересня 2021 року документальної планової виїзної перевірки.

В період з 07 вересня 2021 року по 11 жовтня 2021 року спеціалісти ГУ ДПС у Миколаївській області провели документальну планову виїзну перевірку ДП "НАРП" та склали Акт перевірки від 20 жовтня 2021 року №7572/14-29-07-02/09794409.

Під час перевірки ревізори дійшли висновку, що ДП "НАРП" в порушення п.44.1, п.44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст. 134, п.135.1 ст. 135, п.п.140.5.9 п.140.5 ст. 140 ПК України, занижено податок на прибуток на загальну суму 7 017 501 грн., занижено податок на прибуток на суму 5 931 662 грн., порушено п.1 ст. 11-1 Закону України "Про управління об`єктами державної власності", занижено частину чистого прибутку (доходу) на загальну суму 9 449 700 грн., п.185.1 ст. 185, п.198.1, п.198.3, ст. 198, п.2001, п.200.4 ст. 200 ПК України завищено суму податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за грудень 2020 року на 308 901 грн., завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в період, що перевірявся на суму 264 066 грн., порушення вимог п.п.168.1.2, 168.1.4, п.168.1 ст. 168 п.п. а) п.176.2 ст. 176 ПК України несвоєчасно перерахування податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу у вигляді заробітної плати працівникам підприємства за період 01 жовтня 2017 року по 30 червня 2021 року на загальну суму 36 990,42 грн., п.4 ч.2 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі Закон №2464-VI) звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за січень 2018 року контролюючого органу подано несвоєчасно; ч.5 ст. 8 Закону №2464-VI, у перевіряємий період встановлено недонарахування додаткової бази, що спричинило не нарахування єдиного внеску на суми різниці між мінімальною заробітною платою та фактично нарахованою заробітною платою на загальну суму 5 074,18 грн., п.1 ч.2 ст. 6, ч.5 ст. 8 Закону №2464-VI заниження суми єдиного внеску в окремі звітні періоди на загальну суму 4 140,78 грн., п.1 ч.2 ст. 6, ч.13 ст. 8 Закону №2464-VI, а саме не донарахування суми єдиного внеску в результаті заниження його ставки на суму 1 107,99 грн.

За результатами цієї документальної планової виїзної перевірки ГУ ДПС у Миколаївській області 19 листопада 2021 року прийняти податкові повідомлення-рішення:

-№1017614290702, яким збільшено суму грошового зобов`язання ДП "НАРП" за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарській операцій, що вилучається до державного бюджету відповідно до закону на суму 9 120 874 грн.;

-№1017714290702, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій на суму 7 414 577,50 грн.;

-№1017814290702, яким зменшено суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за листопад 2020 року на суму 308 901 грн., штрафні санкції 154 450,5 грн.;

-№1017914290702, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 264 066 грн.;

-№1018014290715, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) у розмірі 9 278,29 грн.

Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений п.52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірних наказів) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-12, 77 КАС України, п.15.1 ст. 15, пп.16.1.4 п.16.1 ст. 16, пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78, п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта, виходячи з наступного.

Відповідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.

Пунктом 15.1 ст. 15 ПК України визначено, що платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Відповідно пп.16.1.4 п.16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17 березня 2020 року №533-IX, яким підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено п.п.52-1 52-5.

Зокрема, п.52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених ст. 102 цього Кодексу.

Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року №540-IX внесено зміни, зокрема, до п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і абз.1 п.52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп.пп.80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 п.80.2 ст. 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.

29 травня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 13 травня 2020 року №591-IX, яким внесені зміни, зокрема до п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами "2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

Водночас, 04 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" від 17 вересня 2020 року №909-ІХ (далі Закон №909-ІХ), п.4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На виконання вказаного Закону Кабінет Міністрів України прийняв Постанову від 03 лютого 2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" (далі Постанова №89), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п.77.4 ст. 77 Кодексу.

Таким чином, виникла суперечність між нормами ПК України та Постановою №89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Надаючи правову оцінку такій суперечності колегія суддів виходить з такого.

Відповідно ст. 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.

За приписами ст. 6 Конституції України державна влада в Україні здійснюється на засадах її поділу на законодавчу, виконавчу та судову. Органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Статтею 113 Конституції України встановлено, що Кабінет Міністрів України є вищим органом у системі органів виконавчої влади. Кабінет Міністрів України відповідальний перед Президентом України та підконтрольний і підзвітний Верховній Раді України у межах, передбачених у ст.ст. 85, 87 Конституції України, Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією і законами України, актами Президента України.

Згідно з приписами ст. 116 Конституції України, Кабінет Міністрів України, зокрема, забезпечує проведення фінансової, цінової, інвестиційної та податкової політики; забезпечує рівні умови розвитку всіх форм власності; здійснює управління об`єктами державної власності відповідно до закону; розробляє проект закону про Державний бюджет України і забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; організовує і забезпечує здійснення зовнішньоекономічної діяльності України, митної справи; спрямовує і координує роботу міністерств, інших органів виконавчої влади.

Відповідно ст. 117 Конституції України Кабінет Міністрів України в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов`язковими до виконання.

Аналогічні положення стосовно основних завдань Кабінету Міністрів України також містить у собі ч.1 ст. 2 Закону України "Про Кабінет Міністрів України", де зазначено, що до основних завдань Кабінету Міністрів України належать, зокрема, забезпечення проведення бюджетної, фінансової, цінової, інвестиційної, у тому числі амортизаційної, податкової, структурно-галузевої політики, політики у сферах праці та зайнятості населення, соціального захисту, охорони здоров`я, освіти, науки і культури, охорони природи, екологічної безпеки і природокористування; організація і забезпечення провадження зовнішньоекономічної діяльності, митної справи; спрямування та координація роботи міністерств, інших органів виконавчої влади, здійснення контролю за їх діяльністю.

Згідно п.1 ч.1 ст. 20 Закону України "Про Кабінет Міністрів України" від 27 лютого 2014 року №794-VII (далі Закон №794-VII) Кабінет Міністрів України у сфері економіки, фінансів, трудових відносин, зайнятості населення, трудової міграції, оплати та охорони праці, зокрема: забезпечує проведення державної економічної політики, здійснює прогнозування та державне регулювання національної економіки; забезпечує розроблення і виконання загальнодержавних програм економічного та соціального розвитку; забезпечує проведення державної фінансової та податкової політики, сприяє стабільності грошової одиниці України; розробляє та схвалює Бюджетну декларацію, розробляє проекти законів про Державний бюджет України та про внесення змін до Державного бюджету України, забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; приймає рішення про використання коштів резервного фонду Державного бюджету України; організовує та забезпечує здійснення митної справи.

Відповідно ч.1 ст. 49 Закону №794-VII Кабінет Міністрів України на основі та на виконання Конституції і законів України, актів Президента України, постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції та законів України, видає обов`язкові для виконання акти постанови і розпорядження.

Разом з тим, відповідно ст. 75 Конституції України єдиним органом законодавчої влади в Україні є парламент Верховна Рада України.

Саме до повноважень Верховної Ради України, згідно з п.п.3 та 4 ч.1 ст. 85 Конституції України, належить прийняття законів, затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього, контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішення щодо звіту про його виконання.

Виключно законами України встановлюється, зокрема, Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори.

Колегія суддів звертає увагу, що Конституційний Суд України неодноразово роз`яснював, що:

--"право приймати закони, вносити до них зміни у разі, коли воно не здійснюється безпосередньо народом (ст.ст. 5, 38, 69, 72 Конституції України), належить виключно Верховній Раді України (п.3 ч.1 ст. 85 Конституції України) і не може передаватись іншим органам чи посадовим особам. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй (ч.2 ст. 8 Конституції України)" (Рішення Конституційного Суду України від 14 грудня 2000 року №15-рп/2000);

--"права делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади (у даному випадку Кабінету Міністрів України) Конституцією України не передбачено" (Рішення Конституційного Суду України від 09 жовтня 2008 року №22-рп/2008).

Делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади порушує вимоги Основного Закону України, згідно з яким органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України (ч.2 ст. 6), а органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (ч.2 ст. 19); прийняття законів належить до повноважень парламенту Верховної Ради України як єдиного законодавчого органу в Україні (Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 2009 року №15-рп/2009).

Спірні у цій справі правовідносини охоплюються сферою дії ПК України, який відповідно до приписів п.1.1 ст. 1 цього Кодексу регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Податкові відносини є окремим і самостійним різновидом відносин, урегульованих, окрім Конституції України, спеціальними актами законодавства за вичерпним і остаточним переліком, не належать ані до господарських відносин, ані до адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання.

При цьому, за змістом ст. 2 ПК України зміна його положень може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Отже, зміна положень ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до цього Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України (постанова об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі №0940/2301/18).

Відповідно п.3.1 ст. 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон; чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

З огляду на викладене колегія суддів вважає, що Постанова №89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Висновки колегії суддів у даній справі відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 27 квітня 2022 року по справі №140/1846/21, від 24 травня 2023 року по справі №420/10433/22, від 27 липня 2023 року по справі №380/12782/22, від 27 вересня 2023 року по справа №280/958/22, від 11 жовтня 2023 року по справі справа №520/1832/22, від 12 жовтня 2023 року по справі №520/4900/22, від 26 жовтня 2023 року по справі №440/7328/22, від 09 листопада 2023 року по справі №160/13134/22.

З урахуванням наведеного вище нормативно-правового обґрунтування, а також враховуючи єдність та послідовність практики Верховного Суду з даного питання, колегія суддів дійшла висновку про те, що проведення податковим органом перевірки на підставі Постанови №89, всупереч чинному і нескасованому мораторію на проведення перевірок, є неправомірним.

При цьому, колегія суддів враховує, що питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, неодноразово вирішувалось Верховним Судом. Так, у постановах від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, №540/5445/21, №160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі №160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі №640/16093/21 Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі Постанови №89 (в умовах чинності п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі №160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

З огляду на викладене, встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 19 листопада 2021 року №1017614290702, №1017714290702, №1017914290702, №1017814290702, №1018014290715, є достатнім для висновку про їх протиправність без надання правової оцінки суті виявленим порушенням.

Щодо доводів апелянта, що ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі колегії Верховного Суду від 23 грудня 2022 року у справі №640/18314/21 зупинено дію рішення Окружного адміністративного суду від 05 липня 2022 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2022 року у справі №640/18314/21 про скасування Постанови №89 до закінчення їх перегляду у касаційному порядку, колегія суддів вказує наступне.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 09 червня 2022 року у справі №520/2098/19 підтримала усталену позицію Верховного Суду про те, що суди не повинні застосовувати положення нормативно-правових актів, які не відповідають Конституції та законам України, незалежно від того, чи оскаржувались такі акти в судовому порядку та чи є вони чинними на момент розгляду справи, тобто згідно з правовою позицією Верховного Суду такі правові акти (як закони, так і підзаконні акти) не можуть застосовуватися навіть у випадках, коли вони є чинними (постанови від 12 березня 2019 року у справі №913/204/18, від 10 березня 2020 року у справі №160/1088/19).

Така ж правова позиція була неодноразово викладена й у постановах Верховного Суду України, зокрема у постанові від 10 лютого 2016 року у справі №537/5837/14-а, де суд зазначив, що, керуючись принципом законності та виходячи із визначених у ч.4 ст. 9 КАС (у редакції, чинній на час прийняття судових рішень) загальних засад пріоритетності законів над підзаконними актами, слід застосовувати не постанову Кабінету Міністрів України, а закон.

Колегія суддів враховує, що Верховний Суд зупинив дію судових рішень у справі №640/18314/21 ухвалою від 23 грудня 2022 року предметом спору у якій є законність Постанови №89, яка є нормативно-правовим актом.

Водночас, предметом спору у даній справі є податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками перевірки, проведеної у вересні-жовтні 2021 року на підставі Постанови №89. Ключовим у цій справі було правове питання наявності колізії між чинними на момент перевірки нормами п.52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і Постанови №89, і у випадку наявності такої обрання шляхів її подолання.

Суд першої інстанцій дійшов висновку, що застосуванню підлягають норми ПК України, який є актом вищої юридичної сили, а тому проведення перевірки було незаконним.

Враховуючи норми діючого законодавства, колегія суддів погоджується з цим висновком суду першої інстанції, а тому питання щодо законності Постанови №89, яка є нормативно-правовим актом, яке переглядає Верховний Суд у справі №640/18314/21, не впливає на розгляд даної справи.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позову ДП (в теперішній час ТОВ) "Миколаївський авіаремонтний завод "НАРП".

Колегія суддів не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2023 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 04 квітня 2024 року.

Головуючий: Бітов А.І.

Суддя: Лук`янчук О.В.

Суддя: Ступакова І.Г.