Постанова

від 03.04.2024 по справі 160/10402/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

03 квітня 2024 року м. Дніпросправа № 160/10402/23

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.12.2023 року (головуючий суддя Савченко А.В.)

в адміністративній справі №160/10402/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ексон ЮК" до відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Ексон ЮК", звернувся 16.05.2023 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Головного управління Пенсійного фонду України в Луганській області, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.02.2023 р. №0001520401, складене Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі акту камеральної перевірки від 19.01.2023 р. №58/32-00-04-04-01/42616474.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків було проведено камеральну перевірку ТОВ «ЕКСОН ЮК», за результатами якої складено акт про результати камеральної перевірки. Як зазначено у акті, предметом камеральної перевірки є правильність обчислення податкового зобов`язання з акцизного податку та формування показників в декларації акцизного податку. За результатами камеральної перевірки відповідачем зроблено висновок про порушення підпункту 229.8.12 пункту 229.8 статті 229 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) та пункту 5 розділу IV, підпункту 8 пункту 8 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з акцизного податку відповідно затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 23.01.2015 р. №14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку», що привело до не відображення у рядку 19 за кодом операції «В1» розділу В «Податкові зобов`язання з реалізації пального» декларації акцизного податку за листопад 2022 року суми пільг за податковим векселем від 15.08.2022 р. серії АА2659086, виданим під час реалізації бензинів авіаційних або палива для реактивних двигунів зі сплатою акцизного податку за ставкою, встановленою підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Кодексу без застосування підвищувального коефіцієнта 10 (підпункт 229.8.12 пункту 229.8 статті 229 розділу VI Кодексу) у розмірі 38 769 грн. Відповідачем на адресу товариства було направлено лист, в якому він зазначив, що ним внесено зміни до акта перевірки. Зокрема, відповідачем було внесено зміни до висновку перевірки та зазначено, що TOB «ЕКСОН ЮК» порушено п.п. 229.8.1 та п.п. 229.8.10 п. 229.8 ст. 229 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) в частині не цільового використання палива авіаційного для газотурбінних двигунів (код 2710192100 за УКТ ЗЕД), ввезених на митну територію України з яких сплачено акцизний податок за ставками, визначеними підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Кодексу без застосування підвищувального коефіцієнта 10, а саме не підтверджено факт його цільового використання в кількості 11 218,74 літрів приведених до температури 15, в.т.ч. за датами ввезення на митну територію України. Відповідачем складено податкове повідомлення-рішення від 20.02.2023 р. №0001520401 на суму 43 076,63 грн. Позивач не погоджується з цим податковим повідомленням-рішенням оскільки камеральна перевірка була проведена з порушенням законодавства, внаслідок чого податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, оскільки внесення змін до акта про результати камеральної перевірки є порушенням порядку проведення та оформлення результатів камеральної перевірки.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.12.2023 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 20.02.2023 р. №0001520401, прийняте Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що під час камеральної перевірки податковий орган перевіряв, зокрема, цільове використання палива позивачем та дійшов висновку про його нецільове використання, внаслідок чого дійшов висновку про нарахування акцизного податку. Проте, вказаний предмет перевірки виходить за межі предмету камеральних перевірок, встановлені підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України. Отже, при накладенні штрафу спірним податковим повідомленням-рішенням відповідач порушив спосіб реалізації владних управлінських функцій, оскільки повнота нарахування та сплата, зокрема, акцизного податку на пальне може бути предметом документальної перевірки, але не камеральної. Вказав, що внесення змін до акта перевірки та зміна його висновків у той день, коли винесено податкове повідомлення-рішення, позбавило платника часу, протягом якого можливо було б відреагувати на нові висновки податкового органу. Оскільки дії податкового органу при проведенні камеральної перевірки позивача є протиправними, то відповідно і спірне податкове повідомлення-рішення, прийняте за результатами такої перевірки, є таким, що не ґрунтується на нормах закону, а тому воно підлягає скасуванню.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Вказує, що під час камеральної перевірки перевіряється своєчасність та повнота сплати узгоджених податкових зобов`язань стосовно всіх обов`язкових платежів і зборів, у т.ч. акцизного податку, визначених або самостійно платниками податків у поданих деклараціях, або контролюючими органами при виконанні своїх повноважень при проведенні перевірки. Твердження позивача про відсутність предмету фактичної перевірки щодо правильності обчислення акцизного збору є хибним. Крім того, зазначають, що жодною нормою Податкового кодексу України не встановлено заборони на внесення доповнень до акта перевірки або виправлення описок. Те, що чинним законодавством не врегульовано порядок внесення змін та доповнень до акта перевірки, не означає, що це є протиправним. При цьому, висновки акта камеральної перевірки щодо складу порушень не змінились.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження у відповідності до ст. 311 КАС України.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно акта перевірки від 19.01.2023 р. №58/32-00-04-04-01-10-42616474 про результати камеральної перевірки щодо виявлених помилок (порушень) у Декларації акцизного податку за листопад 2022 р. та уточнюючої декларації з акцизного податку у зв`язку із виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2022 р., головним державним інспектором на підставі підпункту 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 191, підпункту 20.1.4, пункту 20.1, статті 20 розділу І, підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 розділу II Податкового кодексу України у порядку статті 76 розділу II Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКСОН ЮК» (код ЄДРПОУ 42616474) вул.Олеся Гончара, буд.52, кв.34, м.Київ, 1054.

Висновками, викладеними в акті перевірки, у ході камеральної перевірки поданої декларації акцизного податку за листопад 2022 р. (реєстраційний номер 9266050087 від 12.12.2022), уточнюючий декларації з акцизного податку за листопад 2022 р. (реєстраційний номер від 19.01.2023 р. №9300094823) встановлено, що платником самостійно не нараховано штраф за нецільове використання палива авіаційного для газотурбінних двигунів марки JET А-1 (код 2710192100, згідно з УКТ ЗЕД), у кількості 11218,74 л., а саме не відображена сума пільг за податковим векселем від 15.08.2022 серії АА2659086, виданим під час реалізації бензинів авіаційних або палива для реактивних двигунів у рядку 19 за кодом операції «В1» розділу В декларації акцизного податку у розмірі 38 769,00 грн. (пп.229.8.12 п.229.8 ст.229 ПКУ).

В акті від 19.01.2023 р. №58/32-00-04-04-01-10-42616474 зроблено висновок про порушення підпункту 229.8.12 пункту 229.8 статті 229 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) та пункту 5 розділу IV, підпункту 8 пункту 8 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з акцизного податку відповідно затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 23.01.2015 року №14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку», що привело до не відображення у рядку 19 за кодом операції «В1» розділу В «Податкові зобов`язання з реалізації пального» декларації акцизного податку за листопад 2022 року суми пільг за податковим векселем від 15.08.2022 серії АА2659086, виданим під час реалізації бензинів авіаційних або палива для реактивних двигунів зі сплатою акцизного податку за ставкою, встановленою підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Кодексу без застосування підвищувального коефіцієнта 10 (підпункт 229.8.12 пункту 229.8 статті 229 розділу VI Кодексу) у розмірі 38 769 грн. Вказано, що відповідальність платника за вищезазначені порушення передбачено п.п.229.8.12 п.229.8 ст.229, п.123.5 ст.123 Податкового кодексу України.

Відповідно до листа Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків «Про внесення доповнень до акта камеральної перевірки» від 20.02.2023 р. №1001/6/32-00-04-04-01-02 висновок перевірки викладено в такій редакції:

«ТОВ «ЕКСОН ЮК» (код ЄДРПОУ 42616474) порушено п.п. 229.8.1 та п.п 229.8.10 п.229.8 ст.229 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині не цільового використання палива авіаційного для газотурбінних двигунів (код 2710192100 за УКТ ЗЕД), ввезених на митну територію України з яких сплачено акцизний податок за ставками, визначеними підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Кодексу без застосування підвищувального коефіцієнта 10, а саме не підтверджено факт його цільового використання в кількості 11 218,74 літрів приведених до температури 15, в т.ч. за датами ввезення на митну територію України.».

Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.02.2023 р. №0001520401 та застосовано штрафні санкції до товариства у сумі 43 076,63 грн.

Позивач вважає протиправним податкове повідомлення-рішення від 20.04.2023 р. №000/300/32-00-07-06-19.

Суд першої інстанції позов задовольнив.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент проведення перевірки) встановлено право контролюючих органів проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно із вимогами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини 1 та пунктом 10 частини 2 статті 5 Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні", своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.

Камеральна перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв`язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).

Під час камеральної перевірки може бути перевірена своєчасність:

-подання податкових декларацій (розрахунків);

-реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків до них у Єдиному реєстрі акцизних накладних;

-виправлення помилок у податкових накладних;

-сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.

Інші обставини, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування і сплати податків, є предметом перевірки контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями 77, 78 ПК України.

До такого висновку дійшов Верховний Суд, зокрема, у постанові від 03.10.2023 року справа №160/8243/22.

Згідно із ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Також, слід врахувати, що перевірка повноти та достовірності нарахування та сплати податків і зборів, в тому числі повноти та достовірності нарахування податку під час камеральної перевірки, є порушенням норм Податкового кодексу України, оскільки право перевіряти повноту, достовірність нарахування та сплати всіх податків і зборів надано контролюючому органу виключно в рамках документальної перевірки.

Аналогічна правова позиція наведена у постановах Верховного Суду від 24.06.2020 р. №640/18801/18, від 18.05.2021 р. №826/7853/17.

Матеріалами справи підтверджується, що під час камеральної перевірки податковий орган перевіряв, зокрема, цільове використання палива позивачем та дійшов висновку про його нецільове використання, внаслідок чого дійшов висновку про нарахування акцизного податку.

Проте, вказаний предмет перевірки виходить за межі предмету камеральних перевірок, встановлені підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України .

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що при накладенні штрафу податковим повідомленням-рішенням від 20.02.2023 р. №0001520401 відповідач порушив спосіб реалізації владних управлінських функцій, оскільки повнота нарахування та сплата, зокрема, акцизного податку на пальне може бути предметом документальної перевірки, але не камеральної.

Крім того, листом Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків «Про внесення доповнень до акта камеральної перевірки» від 20.02.2023 р. №1001/6/32-00-04-04-01-02 висновок перевірки викладено в новій редакції, зокрема, внесено зміни до висновку.

Відповідач у відзиві зазначає, що внесення змін до акта не заборонено законом.

З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що органам державної влади дозволено робити виключне те, що прямо передбачено законом, а не те, що не заборонено.

Так, відповідно до відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Оскільки законодавством не передбачено можливості внесення податковим органом змін до акта перевірки, такі дії є порушенням статті 19 Конституції України.

Крім того, внесення змін до акта перевірки та зміна його висновків у той день, коли винесено податкове повідомлення-рішення, позбавило платника часу, протягом якого можливо було б відреагувати на нові висновки податкового органу.

При цьому пункт 86.8 статті 86 86 Податкового кодексу України передбачає, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Оскільки дії податкового органу при проведенні камеральної перевірки позивача є протиправними, то відповідно і спірне податкове повідомлення-рішення від 20.02.2023 р. №0001520401, прийняте за результатами такої перевірки, є таким, що не ґрунтується на нормах закону, а тому воно підлягає скасуванню.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

В силу ч. 5 ст. 328 КАС України рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.

Виходячи з результатів апеляційного перегляду не підлягають розподілу витрати у справі.

Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.12.2023 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 03.04.2024 та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.

В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддяЮ. В. Дурасова

суддяЛ.А. Божко

суддяО.М. Лукманова