Рішеннявід 04.03.2024 по справі 160/31872/23ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 березня 2024 рокуСправа №160/31872/23
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
за участі:
секретаря судового засіданняГрищенка І.В.
представника позивача Авраменка С.Г.
представника відповідача 1Кривошеї К.О.
представника відповідача 2Норець В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» до відповідача-1: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача-2: Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними дій, бездіяльності та визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.10.2023 року, -
ВСТАНОВИВ:
05 грудня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до відповідача-1: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача-2: Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якій позивач з урахуванням уточненої позовної заяви просить суд:
- визнати протиправними дії Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області, які полягають у відмові внести зміни до
рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області №29358 від 18.07.2023 року щодо нерозповсюдження його дії на відносини між ТОВ «Фірма «Адверс» та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до його постановлення;
рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області №11 від 12.04.2023 року щодо нерозповсюдження його дії на відносини між ТОВ «Агріколь Самара» та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до його постановлення;
рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області №2712 від 12.12.2022 року щодо нерозповсюдження його дії на відносини між СГ ТОВ «АКЦЕНТ-АГРО» та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до його постановлення;
рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області №7754 від 25.04.2023 року щодо нерозповсюдження його дії на відносини між ТОВ «Кью.Еф.Ем. СЕРВІС» та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до його постановлення;
рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області №2674 від 02.12.2022 року щодо нерозповсюдження його дії на відносини між СГ ТОВ «Агрофірма Маяк» та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до його постановлення;
рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області №660 від 27.04.2023 року щодо нерозповсюдження його дії на відносини між ТОВ «Правда» та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до його постановлення;
- визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області, яка полягає в ухиленні від проведення зустрічної звірки ФГ «Катруся» згідно запиту Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками №3220/7/31-00-004-01-06-07 та зустрічної звірки ФГ «Вікторія» згідно запиту Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками №3182/7/31-00-01-06-07;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №2343/Ж 10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023; №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначив, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Кернел-Трейд», за результатами якої було складено акт № 2202/Ж5/31-00-04-01-06/31454383 від 18.09.2023 року, який був отриманий позивачем 19.09.2024 року. За результатами перевірки податковий орган дійшов висновку, що ТОВ Кернел-Трейд» було завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на 260867106 грн., відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку на 28109474 грн. та про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у сумі 2804177 грн, яка підлягає зменшенню.
Зауважив, що, виходячи зі змісту акту перевірки, предметом перевірки серед іншого були господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та ТОВ «Фірма «Адверс», ТОВ «Агріколь Самара», СГ ТОВ «Акцент-Агро», ТОВ «Кью. Еф. Ем. СЕРВІС», СГ ТОВ «Маяк», ТОВ «Правда». Відповідно до змісту Акта, господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та вказаними контрагентами було визнано нереальними. Підставою для вказаного висновку стала наявність висновків комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області про визнання вказаних суб`єктів господарювання такими, що відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість (рішенням Комісії №29358 від 18.07.2023 року було визнано, що ТОВ «Фірма «Адверс» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; рішенням Комісії №11 від 12.04.2023 року було визнано, що ТОВ «Агріколь Самара» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; рішенням Комісії №2712 від 12.12.2022 року було визнано, що СГ ТОВ «АКЦЕНТ-АГРО» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; рішенням Комісії №7754 від 25.04.2023 року було визнано, що ТОВ «Кью.Еф.Ем СЕРВІС» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; рішенням Комісії №2674 від 02.12.2022 року було визнано, що СГ ТОВ «Агрофірма Маяк» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; рішенням Комісії №660 від 27.04.2023 року було визнано, що ТОВ «Правда» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Позивач зауважив, що всі господарські операції, які стали предметом перевірки та які зазначені вище, мали місце до моменту прийняття згаданих вище рішень Комісією. Отже, всі господарські операції було вчинено в той час, коли вказані платники не відповідали критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Позивач вважає що, рішення Комісії в тому вигляді, в якому вони перебували на момент проведення перевірки, створили викривлене враження про господарські операції ТОВ «Кернел-Трейд». У зв`язку з чим, з метою виправлення хибних, на думку позивача, висновків відповідача 2 щодо господарських операцій, зазначених вище, ТОВ «Кернел-Трейд» звернулося до Головного управління ДПС в Дніпропетровській області з вимогою внести у зазначені рішення Комісії уточнення та зазначити, що рішення про відповідність згаданих підприємств критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, не поширюється на господарські операції вказаних підприємств з ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до прийняття Комісією рішень про відповідність критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Крім цього, не погоджуючись з висновками відповідача 2, викладеними в акті перевірки, позивач, в порядку пункту 39.5.2.20. ПК України, звернувся до відповідача 2 з запереченнями на акт перевірки. В запереченнях позивач, серед іншого, повідомив відповідача 2 про подання згаданої вимоги ТОВ «Кернел-Трейд» до відповідача 1, а також звернувся до відповідача 2 з проханням врахувати уточнення до відповідних рішень Комісії відповідача 1 при винесенні податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки. На думку позивача, внесення відповідачем 1 уточнень до рішень Комісії, згаданих вище, є належною підставою для відповідача 2 для перегляду його висновків щодо нереальності господарських операцій між позивачем та підприємствами, згаданими вище. Проте, відповідач 1 відмовив у внесенні уточнень до спірних рішень. Таку дію позивач вважає протиправною.
Також позивач звернув увагу на те, що результатом даної відмови стало те, що відповідач 2 врахував передчасні висновки акту перевірки щодо нереальності господарських операцій ТОВ «Кернел-Трейд» з підприємствами, зазначеними вище, та включив суми податкового кредиту, сформовані за результатами згаданих господарських операцій до податкових повідомлень-рішень, які були надіслані на адресу позивача.
Отже, позивач вважає, що він був протиправно позбавлений права на використання податкового кредиту, сформованого за результатами господарських операцій з підприємствами, зазначеними вище.
Окрім цього, позивач в обґрунтування позову зазначив про те, що в ході здійснення перевірки відповідачем 2 було направлено Відповідачу 1 два запити на проведення зустрічних звірок контрагентів позивача - ФГ «Катруся» (запит №3220/7/31-00-004-01-06-07) та ФГ «Вікторія» (запит №3182/7/31-00-01-06-07). Проте, всупереч вимогам чинного податкового законодавства, запити виконані не були. На думку позивача, результати зустрічних звірок ФГ «Катруся» та ФГ «Вікторія» мали б належним чином підтвердити господарські операції ТОВ «Кернел-Трейд» зі вказаними контрагентами та право позивача на податковий кредит, сформований за даними господарськими операціями. Проте, через невиконання Відповідачем 1 приписів чинного законодавства відповідач 2 на підставі неповної та некоректної інформації зробив висновок про безтоварність господарських операцій та про відсутність у позивача права на формування податкового кредиту за їх результатами. Отже, позивач вважає, що відповідачем 1 було допущено протиправну бездіяльність, яка полягає у непроведенні зустрічної звірки ФГ «Катруся» та ФГ «Вікторія», в наслідок чого позивач був позбавлений права на використання податкового кредиту з ПДВ, передбаченого чинним податковим законодавством.
Також позивач не погоджується із спірними податковими повідомленнями-рішеннями, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Зауважив, що основним аргументом на користь висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки зазначено про безтоварність господарських операцій позивача з рядом його контрагентів. Проте, позивач вважає, що всі господарські операції позивача, які були предметом дослідження під час перевірки, мають матеріальне наповнення, завершилися передачею матеріальних цінностей та грошових коштів між учасниками цих операцій, тому між учасниками відбувався рух активів, який є визначальною характеристикою господарської операції в розумінні податкового законодавства.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.12.2023 року відкрито провадження в адміністративній справі та ухвалено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
25.12.2023 року від ГУ ДПС у Дніпропетровській області надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просив суд відмовити в задоволенні позову. У відзиві відповідач послався на те, що позовна вимога позивача про визнання протиправними дій ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо відмови у внесені змін до рішень є безпідставною. Зауважив, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області була надана розгорнута відповідь позивачу щодо механізму винесення рішень про включення платників податків до переліку платників податків які відповідають критеріям ризиковості згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, якою визначено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідач 1 окремо звернув увагу на те, що законодавцем не встановлено механізму, та нормами діючого законодавства не регламентовано порядок внесення змін до рішень про відповідність/невідповідність платника критеріям ризиковості, зокрема, обмеження їх дії на окремих суб`єктів господарювання.
Щодо обраного позивачем способу захисту, а саме, визнання протиправними дій Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо відмови у внесенні змін до рішень, якими було визнано, що контрагенти позивача відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, відповідач зазначив, що вказані рішення не породжують правові наслідки, не стосуються прав і свобод позивача, а також не породжують для позивача і права на оскарження цього рішення/дії. На думку відповідача, задоволення позову ТОВ «Кернл Трейд» призведе не до захисту його прав, а до втручання у дисрекційні повноваження податкового органу та скасування вказаних рішень, а це буде суперечити завданню адміністративного судочинства, яке полягає у захисті прав позивача від порушень з боку суб`єкта владних повноважень.
Наголосив також на тому, що з`ясування матеріально-правової заінтересованості позивача передує розгляду питання щодо правомірності рішень, які оскаржуються. Відсутність матеріально-правової заінтересованості позивача є підставою для відмови в задоволенні позову незалежно від правомірності чи неправомірності оскарженого рішення.
Щодо проведення зустрічних звірок підприємств ФГ «Катруся» та ФГ «Вікторія» відповідач у відзиві зауважив, що після отримання відповідних відповідей на запити «Про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень)» буде розглянуто питання про проведення зустрічних звірок.
03.01.2024 року від Центрального МУ ДПС до суду надійшли додаткові пояснення, в яких, зокрема, зазначено, що, надаючи оцінку достатності наданих позивачем при перевірці документів, оформлених за наслідками взаємовідносин із контрагентами-постачальниками, Центральним МУ ДПС було зроблено висновок про встановлені порушення, зокрема: відсутність документів, які підтверджують походження товару, поставку товару у повному обсязі, його перевезення/транспортування та/або виконання послуг, відсутність сертифікатів відповідності (походження) товарів, паспортів, свідоцтв щодо підтвердження якості, довіреності на отримання товару), що свідчить про порушення позивачем податкового законодавства. Дані обставини відображені в акті перевірки з посиланням в т.ч. на рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника.
04.01.2024 року від Центрального МУ ДПС надійшов відзив на позов, в якому відповідач просив суд відмовити в задоволенні позову. Вказав, що доводи ТОВ «Кернел-Трейд» є необґрунтованими, оскільки останнім не було надано додаткових документів, які спростовували б факти встановлених порушень в акті перевірки. Контролюючим органом зроблено висновок про нереальність здійснення господарських операцій за перевірений період між ТОВ «Кернел-Трейд» та контрагентами-постачальниками, перелік яких описано в акті перевірки, оскільки під час проведення перевірки було встановлено, що ТОВ «Кернел-Трейд» було здійснено формування активу за рахунок надходження товарів (запасів) з джерела невідомого походження, з його легалізацією за рахунок використання документів «контрагентів» по ланцюгам постачання, які фактично не могли і не здійснювали реалізацію на користь таких «контрагентів».
08.01.2024 року до суду від відповідача 1 надійшли клопотання про роз`єднання позовних вимог та направлення справи до Київського окружного адміністративного суду та про закриття провадження в частині позовних вимог про визнання протиправними дій, бездіяльності.
08.01.2024 року до суду від відповідача 2 надійшло клопотання про зупинення провадження по справі.
Усними ухвалами суду від 08.01.2024 року, занесеними до протоколу судового засідання, в задоволенні клопотань про роз`єднання позовних вимог та про закриття провадження у справі в частині позовних вимог про визнання протиправними дій, бездіяльності було відмовлено.
10.01.2023 року до суду від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшла заява про відвід судді.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.01.2024 року заяву про відвід для вирішення по суті у порядку ч. 4 ст. 40 КАС України було передано іншому судді, який не входить до складу суду, що розглядає справу, для вирішення питання про відвід судді.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.01.2024 року відмовлено в задоволенні заяви Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відвід судді в адміністративній справі № 160/31872/23.
16.01.2024 року від відповідача 2 до суду надійшли додаткові пояснення, в яких, зокрема, зазначено, що Центральним МУ ДПС за результатами їх опрацювання встановлено ненадання ТОВ «Кернел-Трейд» копій документів по всім контрагентами. Зокрема, відсутні документи по взаємовідносинах з ТОВ «Плюс гурман» (код ЄДРПОУ 42169150), ТОВ «Транспортні потоки» (код ЄДРПОУ 35810614), ПП «Хлібопродукт» (код ЄДРПОУ 30397534), УКРАЇНСЬКО-НІМЕЦЬКЕ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКЕ ПІДПРИЄМСТВО З ІНОЗЕМНИМИ ІНВЕСТИЦІЯМИ У ФОРМІ ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ`МУЛЬТІ-АГРАР ДНІПРО» (код ЄДРПОУ 30421839), ТОВ Імені Маркіяна Шашкевича (код ЄДРПОУ 34086798), ТОВ «Лаконіка-М (код ЄДРПОУ 40358968), ТОВ «Украгроспец» (код ЄДРПОУ 40903092), ТОВ «Черкаська м`ясна компанія» (код ЄДРПОУ 21374213), ТОВ «Харківське насіння» (код ЄДРПОУ 40950729), ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), ТОВ «Ярило Дар» (код ЄДРПОУ 43499113), ТОВ «Устя агро» (код ЄДРПОУ 43162947), ТОВ «Фортуна Інтернешнл контакт» (код ЄДРПОУ 40757049), ТОВ «Буковинський елеватор» (код ЄДРПОУ 43713225), ТОВ «Транслойд» (код ЄДРПОУ 37238384). Крім того, по інших контрагентах серед поданих документах відсутні податкові накладні, складені за результатами господарських операцій. Також відсутні документи щодо оплати ТОВ «Кернел-Трейд» за товар або отримання послуги.
Також, зазначено про те, що в матеріалах справи відсутні договори за участю ТОВ «Кернел-Трейд» щодо складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах, докази оплати за надані зерновим складом послуги зберігання (платіжні доручення, виписки банківських установ, прибуткові та видаткові касові ордери, фіскальні чеки тощо), докази переоформлення зерна від одного власника іншому (доручення, заява власника про переоформлення, наказ керівника зернового складу (форма № 16), тощо), докази повернення зерна зі складу після закінчення строку його зберігання для подальшого переміщення чи продажу.
Звернуто увагу на те, що під час перевірки було перевірено фінансово-господарські відносини ТОВ «Кернел Трейд» з постачальниками, зокрема, ТОВ «А-Транс Логістик» (код за ЄДРПОУ 40186991) за період взаємовідносин листопад, грудень 2021 року з номенклатурою кукурудза, пшениця, ячмінь. Надані позивачем товарно-транспортні накладні по контрагенту ТОВ «А-Транс Логістик» оформленні без додержання законодавчо встановлених вимог. Позивачем з метою підтвердження перевезення товару ТОВ «А-Транс Логістик» на адресу ТОВ «Кернел-Трейд» було надано копії товарно-транспортних накладних, в яких автомобільним перевізником зазначено ТОВ «Промислове об`єднання «ІРВІ Спецтехніка Груп». Звернуто увагу на ту обставину, що надані позивачем товарно-транспортні накладні по контрагенту ТОВ «А-Транс Логістик» оформленні без додержання законодавчо встановлених вимог. В ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за весь період діяльності ТОВ «А-Транс Логістик» послуги у платника ПДВ ТОВ «Промислове об`єднання «ІРВІ Спецтехніка Груп» не придбавались. Також було встановлено, що ТОВ «А-Транс Логістик» надано завідомо неправдиві відомості та документи для підтвердження реальності господарських операцій за договорами поставки з ТОВ «Кернел-Трейд», що спростовує фактичне здійснення господарської операції постачання товарів та позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкового кредиту ТОВ «Кернел-Трейд» у відповідному розмірі.
Щодо заявленої позивачем до відшкодування суми правничої допомоги у розмірі 100000,00 грн., Центральне МУ ДПС у поясненнях зазначає, що позивачем не надано звіту про виконану роботу, розрахунку чи акту здачі-приймання робіт із конкретизацією кожної вчиненої процесуальної дії. З наявних в матеріалах справи документів вбачається, що заявлені послуги щодо витрат на правову (правничу) допомогу в розмірі 100000,00 грн. є завищеними та документально не підтверджені, становлять надмірний тягар для відповідача, що суперечить принципу розподілу судових витрат.
16.01.2024 року від відповідача 2 до суду надійшло клопотання про залишення позовної заяви без розгляду.
Усною ухвалою суду від 16.01.2024 року, занесеною до протоколу судового засідання, в задоволенні клопотань про залишення позовної заяви без розгляду та про зупинення провадження було відмовлено.
22.01.2024 року представником Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків до суду було подано клопотання про виклик 22 свідків (директорів підприємств).
В судовому засіданні 22.01.2024 року суд постановив задовольнити клопотання про виклик свідків.
22.01.2024 року від відповідача 2 до суду надійшли додаткові пояснення, в яких, зокрема, зазначено, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, ТОВ «Кернел Трейд» не надано відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення його контрагентами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
26.01.2024 року до суду від Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд надійшла заява про відвід судді.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.02.2024 року було передано заяву про відвід для вирішення по суті у порядку ч. 4 ст. 40 КАС України іншому судді, який не входить до складу суду, що розглядає справу, для вирішення питання про відвід судді.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.02.2024 року відмовлено в задоволенні заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» про відвід судді в адміністративній справі №160/31872/23.
09.02.2024 року від відповідача 2 до суду надійшли пояснення, в яких зазначено, що між ТОВ «Кернел-Трейд» та контрагентами-постачальниками були укладені договори поставки з додатковими угодами до них з номенклатурою насіння сільськогосподарських культур (соняшник, пшениця, кукурудза). Центральним МУ ДПС щодо нереальності господарських операцій між позивачем та контрагентами-постачальниками зауважено, що актом перевірки не підтверджено реальність господарських операцій внаслідок відсутності виробника по ланцюгу постачання товару у не відповідності до умов договору постачання с/г продукції (аналізом інформації, наведеної в АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» досліджено ланцюг постачання сільськогосподарських товарів, та встановлено документальне оформлення господарських операцій за відсутності факту їх реального здійснення, оскільки підтвердити придбання вказаних ТМЦ не вбачається можливим, оскільки відсутнє реальне джерело походження (введення в обіг при первинному продажі) ідентифікованого товару).
Також зазначено, що під час проведення перевірки встановлено, що ТОВ «Кернел-Трейд» було здійснено формування активу за рахунок надходження товарів (запасів) з джерела невідомого походження, з його легалізацією за рахунок використання документів «контрагентів» по ланцюгам постачання, які фактично не могли і не здійснювали реалізацію на користь таких «контрагентів».
Крім того, Центральним МУ ДПС було направлено запити до Головних управлінь статистики у Черкаській, Полтавській, Чернігівській, Київській та Дніпропетровській областях щодо надання інформації про урожайність сільськогосподарських культур 2020, 2021, 2022, 2023 роки. На зазначені запити надійшли відповіді від Головних управлінь статистики у Полтавській області від 29.01.2024 №11-49/9-24, Чернігівської області від 26.01.2024 №07-11/86-24, Черкаської області від 25.01.2024 №07-05/164-24.
Отже, Центральним МУ ДПС зроблено висновок про неможливість підтвердити реальність здійснення господарських операцій по взаємовідносинах ТОВ «Кернел-Трейд» з його контрагентами, а саме: не можливо підтвердити джерело походження товару, який у періоді, що підлягав перевірці був реалізований постачальником, транспортування (рух) товарно-матеріальних цінностей в зв`язку з відсутністю необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності земельних ділянок при значних обсягах реалізації товарів (робіт, послуг).
В судовому засіданні 04.03.2024 року представник позивача позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити в повному обсязі.
04.03.2024 року в судовому засіданні представники відповідачів 1, 2 просили суд відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, надали пояснення по суті спору.
Заслухавши пояснення представників позивача, відповідачів, дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
З матеріалів справи вбачається, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Кернел-Трейд» (ПН 31454383) з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за червень 2023 року (вх. від 18.07.2023 року №9176960011) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено акт перевірки від 18.09.2023 року № 2202/Ж5/31-00-04-01-06/31454383 (надалі - акт перевірки).
Акт перевірки був отриманий позивачем 19.09.2023 року.
З Акту перевірки вбачається, що між ТОВ «Кернел-Трейд» та контрагентами-постачальниками ТОВ "ЗЕРНО-ТОРГОВА КОМПАНІЯ", ТОВ "ПЛЮС ГУРМАН", ТОВ "ВІК УКРПРОДЕКСПОРТ ЛТД", ТОВ "ЗЕРНОКОМТРАНС", ТОВ "ТРАНСПОРТНІ ПОТОКИ", ТОВ "А-ТРАНС ЛОГІСТИК", ПП "АГРО-ЕКСПРЕС-СЕРВІС", ТОВ "КОРСІКА НВ", ТОВ "САМПЛ АГРО", ФГ "ПАРТНЕР А", ПРИВАТНЕ ПІДПРИЄМСТВО "ЕКОЛАЙН АГРО", ТОВ "ДЕЛЛІКТ", ТОВ ФІРМА "АДВЕРС", ТОВ "ПРИМОРСЬКИЙ", ТОВ "СОЮЗ-ТЕРРА-З", ТОВ "СТАНДАРД ІНК", ТОВ "ПРАЦЯ СТОЛЬНЕ 1", ПП "ХЛІБОПРОДУКТ", ТОВ "АГРОХОЛДИНГ ДІС, ТОВ "ПРАВДА", ТОВ "ТИТАН АЛЬЯНС", УКРАЇНСЬКО-НІМЕЦЬКЕ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКЕ ПІДПРИЄМСТВО 3 ІНОЗЕМНИМИ ІНВЕСТИЦІЯМИ У ФОРМІ ТОВАРИСТВА 3 ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ "МУЛЬТІ-АГРАР ДНІПРО", ТОВ "АГРО-ЦВІТ-2012", ФГ "ВІКТОРІЯ", ТОВ "СВІТ АГРОТЕХНІКИ", ТОВ ІМЕНІ МАРКІЯНА ШАШКЕВИЧА, СТОВ "АГРОФІРМА "МАЯК", ТОВ "АГРО ТЕХ ГРУП", ТОВ "АГРІКОЛЬ-САМАРА", ТОВ "ВІКТАЛ -АГРО", ТОВ "АГРОСТАНДАРТ-1", ТОВ "ПІДГІРЦІ", СТОВ"АКЦЕНТ - АГРО", ТОВ "ЛЬВІВВІНАГРО", ТОВ "ЛАКОНІКА-М", ТОВ "АЛЬТЕРО МІД", ПП "ДНІПРО", ТОВ "АЛЬФА АГРО ФАРМА", ФГ "ЗЕРНО - ТАШЛИК", ФГ "ДОНБАС-АГРО", ОСОБА_2 , ПП "АНТА-Д", ФГ "ХАЛАЇМ", ТОВ "НОНФУД ДІСТРІБЬЮШН", ФГ "КАТРУСЯ 54", ТОВ "УКРАГРОСПЕЦ", ТОВ "СВАЛЬБАРД КОМОДІТІЗ", ПП "АГРО-СУР", ТОВ "ЧЕРКАСЬКА М`ЯСНА КОМПАНІЯ", ФГ "САПФІР - М.М.", ФГ "ОБУХІН", ФГ "ЛАВАНДА", ТОВ "ХАРКІВСЬКЕ НАСІННЯ", "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ЕНЕРГОПЕРСПЕКТИВА", ФГ "ЗЛАТОВ ІГОР ВАСИЛЬОВИЧ", ОСОБА_3 , ФГ "ВІТТЕРРА", ТОВ "СМАРТ ТРЕЙДИНГ КОМПАНІ", ТОВ «АГРО ТРЕЙДІНГ КАПІТАЛ», ТОВ "ЯРИЛО ДАР", ПП ПАФ "ЗЛАГОДА ", ТОВ "МОНАКО ДІЛ", ПП "КОМОРА КС", ТОВ "УСТЯ АГРО", ФГ "МУРАФСЬКЕ", ТОВ "ФОРТУНА ІНТЕРНЕШНЛ КОНТАКТ", ТОВ "ЄВРОМАРКА", ТОВ "КІПЕР АГРО", ОСОБА_4 , ТОВ "БУКОВИНСЬКИЙ ЗЕРНОПРОДУКТ", ФГ "АГРО - ЗЕМЛЕРОБ", ТОВ "ПІВДЕННИЙ НАСІННЄВИЙ ЗАВОД", ТОВ "ЄМЗ", ОСОБА_5 , ТОВ "АГРОКОМПЛЕКС "ЗЕЛЕНА ДОЛИНА", ТОВ "САННА-ОІЛ", ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ФГ "БЛАГОЄ", ТОВ "НАФТА-ОІЛ ПЛЮС", ТОВ "ТРАНСЛОЙД", ТОВ "КЬЮ.ЕФ.ЕМ. КЛІНІНГ", ТОВ "БЛАГОВІЩЕНСЬКИЙ-ЗЕРНОПРОДУКТ", ТОВ "КОМАНДОР ЛОГІСТИК" були укладені договори поставки з додатковими угодами до них з номенклатурою насіння сільськогосподарських культур (соняшник, пшениця, кукурудза), типові договори про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом.
Щодо нереальності господарських операцій між позивачем та контрагентами-постачальниками в акті перевірки перевіряючими було зазначено наступне:
-відсутність виробника по ланцюгу постачання товару у не відповідності до умов договору постачання с/г продукції (аналізом інформації, наведеної в АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» досліджено ланцюг постачання сільськогосподарських товарів, та встановлено документальне оформлення господарських операцій за відсутності факту їх реального здійснення, оскільки підтвердити придбання вказаних ТМЦ не вбачається можливим, оскільки відсутнє реальне джерело походження (введення в обіг при первинному продажі) ідентифікованого товару);
-відсутність у контрагентів по ланцюгу постачання у власності або в користуванні виробничих об`єктів оподаткування (складських приміщень), які б дозволяли провадити господарську діяльність;
-відсутність послуг щодо транспортування товару: згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, або «оренда транспортних засобів» не зареєстровані, виплати за ознакою доходу « 157» - «Дохід виплачений самозайнятій особі» не здійснювались що свідчить про відсутність надання контрагентам послуг транспортування від самозайнятих осіб;
-недостовірність даних, відображених в податкових накладних, оформлених контрагентами-постачальниками для ТОВ «Кернел-Трейд», формальний підхід до їх оформлення, та як наслідок їх юридична дефектність;
-наявні рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (відповідність п.8. Критеріїв - «у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування» в тому числі встановлено маніпулювання показниками податкової звітності), ненадання платником податків копій документів;
-по сільськогосподарських підприємствах-виробниках Товару, що здійснюють його першу поставку, встановлена недостатня загальна площа наявних угідь сільськогосподарського призначення, придатних для висіву та вирощування сільськогосподарських культур та відсутність технічних ресурсів для вирощування відповідної кількості зернових та олійних культур, що свідчить про неможливість здійснення господарських операцій;
-проведеним аналізом наданих товарно-транспортних накладних встановлено, що компанією перевізником оформлено перевезення соняшнику автомобілями Мерседес з номерним знаком НОМЕР_2 , МАН з номерним знаком НОМЕР_3 , VOLVO з номерним знаком НОМЕР_4 , які згідно повідомлень за формою 20-ОПП не обліковуються на балансі ПП «АГРО-СУР», також відсутнє придбання вище зазначених транспортних засобів, згідно аналізу даних Єдиного електронного реєстру платників податків. Крім того, підприємством не придбавалось за період листопад 2021, лютий 2022, січень, лютий, квітень, травень 2023 року послуги перевезення;
-ненадання до перевірки ТОВ «Кернел-Трейд» товарно-траспортних накладних (наприклад, по взаємовідносинах з ФГ «МУРАФСЬКЕ»);
-за результатами аналізу наявної податкової інформації по підприємствах, які вказані в ТТН як перевізник, встановлено відсутність достатніх ресурсів (транспортних засобів, водіїв, залучення третіх осіб) для виконання взятих зобов`язань (взаємовідносини з ФГ «ЗЛАТОВ ІГОР ВАСИЛЬОВИЧ»);
-до перевірки надано товарно-транспортні накладні, в яких вказано: пункти навантаження: с. Юр`ївка, Царичанського району, без уточнення конкретної адреси, а саме, назви вулиці та номеру приміщення. Ідентифікувати склад, з якого забирався товар, не є можливим (наприклад, по взаємовідносинах з ФГ «ВІКТОРІЯ», ПП ПРИВАТНА АФ «ЗЛАГОДА», ТОВ "АГРОХОЛДИНГ ДІС");
- в ході проведення перевірки ТОВ «Кернел-Трейд» посвідчення про якість/довідки про походження товару не надано. Таким чином, перевіряючі дішли висновків, що встановити реального виробника зернових культур не є можливим, що свідчить про відсутність у ПП ПРИВАТНА АФ «ЗЛАГОДА» законних джерел походження ідентифікованого товару (активу) та неможливість (нереальність) здійснення господарських операцій із його подальшого постачання; недостовірність даних, відображених в паперових носіях за формою первинних документів, оформлених ПП ПРИВАТНА АФ «ЗЛАГОДА» для ТОВ «Кернел-Трейд» (в т.ч. по взаємовідносинах ТОВ "ХАРКІВСЬКЕ НАСІННЯ", ФГ "ВІТТЕРРА").
В акті первірки також зазначено, що ТОВ «Кернел-Трейд» в ході проведення перевірки результати лабораторних аналізів Товару не надано.
З врахуванням наведеного вище, перевіряючі дійшли висновків, що підтвердити реальність здійснення господарських операцій при взаємовідносинах ТОВ «Кернел-Трейд» з його контрагентами неможливо, а саме: не можливо підтвердити джерело походження товару, який у періоді, що підлягав перевірці був реалізований постачальником, транспортування (рух) товарно-матеріальних цінностей в зв`язку з відсутністю необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності оборотних коштів, виробничих активів, земельних ділянок при значних обсягах реалізації товарів (робіт, послуг).
Позивачем були подані заперечення на акт перевірки від 02.10.2023 №2023000258 (вхідний №10938/6 від 02.10.2023). За результатами розгляду заперечення ТОВ «Кернел-Трейд» до акту від 18.09.2023 року №2202/Ж5/31-00-04-01-06/31454383 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» (код ЄДРПОУ 31454383) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків» було прийнято рішення врахувати отриману податкову інформацію та внести зміни до структури та висновків акту перевірки ТОВ «Кернел-Трейд».
Висновки акту перевірки було викладено в наступній редакції: «Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету встановлено:
1) порушення платником податків п. 44.1 ст. 44, пп. 198.1, п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, в результаті чого завищено податковий кредит по декларації з податку на додану вартість за червень 2023 року у сумі 217 922 595 грн;
що призвело до завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на 189 278 052 грн, відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку на 25 840 366 грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 2 804 177 грн;
2) встановлено порушення п.44.1 п.44.3 ст.44, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, а саме: включення до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість, включені до складу податкового кредиту при здійсненні операцій з придбання товарів, які у подальшому були знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану, у розмірі 2 269 108 грн».
Також, 02.10.2023 року (вх.№ 100473/6) ТОВ «Кернел-Трейд» звернулось до Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області із запитом щодо прийнятих стосовно контрагентів позивача - ТОВ «Фірма «Адверс», ТОВ «Агріколь Самара», СГ ТОВ «Акцент-Агро», ТОВ «Кью. Еф. Ем. СЕРВІС», СГ ТОВ «Маяк», ТОВ «Правда» рішень про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
За результатами розгляду акту перевірки, з врахуванням заперечення, відповідачем 2 були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення: від 23.10.2023 №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 189 278 052 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 94 639 026 грн., та від 23.10.2023 №2343/Ж10/31-00-04-01-06-31, яким зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі 2 804 177 грн.
Головним управлінням ДПС України у Дніпропетровській області було розглянуто запит ТОВ «Кернел-Трейд» від 02.10.2023 року щодо прийнятих рішень про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та листом від 01.11.2023 року №73526/6/04-36-18-03-09 надано відповідь.
Вирішуючи заявлений спір по суті, суд зазначає наступне.
Щодо позовних вимог про визнання протиправними дій Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області, які полягають у відмові внести зміни до рішеннь комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській щодо нерозповсюдження їх дій на відносини між відповідними контрагентами та ТОВ «Кернел-Трейд», які мали місце до їх постановлення, суд зазначає наступне.
Як вбачається з акту перевірки, предметом перевірки, зокрема, були господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та наступними господарюючими суб`єктами: ТОВ «Фірма «Адверс», ТОВ «Агріколь Самара», СГ ТОВ «Акцент-Агро», ТОВ «Кью. Еф. Ем. СЕРВІС», СГ ТОВ «Маяк», ТОВ «Правда».
Відповідно до змісту акта перевірки господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та вказаними контрагентами було визнано нереальними. Підставою для вказаного висновку слугувала наявність висновків комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Дніпропетровській області про визнання вказаних вище суб`єктів господарювання такими, що відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема:
- рішенням Комісії №29358 від 18.07.2023 року було визнано, що ТОВ «Фірма «Адверс» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість;
- рішенням Комісії №11 від 12.04.2023 року було визнано, що ТОВ «Агріколь Самара» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість;
- рішенням Комісії №2712 від 12.12.2022 року було визнано, що СГ ТОВ «АКЦЕНТ-АГРО» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість;
- рішенням Комісії №7754 від 25.04.2023 року було визнано, що ТОВ «Кью.Еф.Ем СЕРВІС» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість;
- рішенням Комісії №2674 від 02.12.2022 року було визнано, що СГ ТОВ «Агрофірма Маяк» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість;
- рішенням Комісії №660 від 27.04.2023 року було визнано, що ТОВ «Правда» відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Кернел-Трейд» 02.10.2023 року (вх.№ 100473/6) звернулось до Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області з заявою, в якій позивач просив:
- внести зміни до рішення Комісії №29358 від 18.07.2023 року, де зазначити, що висновок про відповідність ТОВ «Фірма «Адверс» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не поширюється на господарські операції між ТОВ «Кернел - Трейд» та ТОВ «Фірма «Адверс», які мали місце до винесення вказаного рішення;
- внести зміни до рішення Комісії №711 вії 12.04.2023 року, де зазначити, що висновок про відповідність ТОВ «Агріколь Самара» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не поширюється на господарські операції між ТОВ «Кернел- Трейд» та ТОВ «Агріколь Самара», які мали місце до винесення вказаного рішення;
- внести зміни до рішення Комісії №2712 від 12.12.2022 року, де зазначити, що висновок про відповідність СГ ТОВ «АКЦЕНТ-АГРО» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не поширюється на господарські операції між ТОВ «Кернел- Трейд» та СГ ТОВ «АКЦЕНТ-АГРО», які мали місце до винесення вказаного рішення;
- внести зміни до рішення Комісії №7754 від 25.04.2023 року, де зазначити, що висновок про відповідність ТОВ «Кью. Еф. Ем. СЕРВІС» критеріям ризиковості платника пододатку на додану вартість не поширюється па господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та ТОВ «Кью. Еф. Ем. СЕРВІС», які мали місце до винесення вказаного рішення;
- внести зміни до рішення Комісії №2674 від 02.12.2022 року, де зазначити, що висновок про відповідність СГ ТОВ «Агрофірма Маяк» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не поширюється на господарські операції між ТОВ «Кернел- Трейд» та СГ ТОВ «Агрофірма Маяк», які мали місце до винесення вказаного рішення;
- внести зміни до рішення Комісії №660 від 27.04.2023 року, де зазначити, що висновок про відповідність ТОВ «Правда» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не поширюється на господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та ТОВ «Правда», які мали місце до винесення вказаного рішення.
Відповідачем 1 було розглянуто запит позивача та листом від 01.11.2023 року №73526/6/04-36-18-03-09, з посиланням на Постанову КМУ № 1165, зокрема, повідомлено про те, що з метою внесення змін Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області до рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку по підприємствах, зазначених у зверненні, платник має право подати на розгляд комісії повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, згідно діючого законодавства.
Суд зазначає, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України Кабінет Міністрів України прийняв постанову «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №1165 від 11.12.2019, відповідно до якої затвердив Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Порядком №1165 визначено процедуру прийняття комісією ДПС рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до п. 1 Порядку №1165, цей Порядок, зокрема, визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісій, права та обов`язки їх членів.
Порядком №1165, зокрема, абз. 2, 3, 4 п. 6, визначено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають, зокрема, рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до п. 26 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком.
Пункт 45 Порядку № 1165 визначає порядок розгляду питань на засіданні комісії контролюючого органу, який включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.
З урахуванням викладеного, суд зауважує, що законодавцем установлена певна послідовність та порядок прийняття рішення щодо відповідності платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
З вищенаведеного необхідно прийти до висновку, що, оскільки позивач у зверненні від 02.10.2023 року просив внести зміни до конкретних рішень Комісії про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, зазначивши реквізити таких рішень, питання щодо внесення змін до таких рішень повинно було бути розглянуто Комісією в порядку, визначеному п. 45, з прийняттям обгрунтованого рішення Комісії.
Натомість за результатами розгляду звернення позивача Головне управління ДПС у Дніпропетровській області направило на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» лист від 01.11.2023 року за підписом заступника начальника ДПС, що не містить всіх визначених реквізитів рішення, наведених в Порядку №1165, та не є рішенням Комісії регіонального рівня в сенсі вказаного Порядку.
Відтак, суд приходить до висновку, що в даному випадку мала місце протиправна бездіяльність, яка полягає у нерозгляді звернення Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» від 02.10.2023 року та прийняття рішення у порядку, визначеному чинним законодавством України.
При цьому, суд не погоджується з твердженнями відповідача 1, що у позивача відсутня матеріально-правовова заінтересованість, та, як наслідок, дії/бездіяльність відповідача в цій частині не породжують для позивача правових наслідків та відповідно позбавляють його права на їх оскарження, з наступних підстав.
Як вже було зазначено, 18.09.2023 року Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків було складено акт перевірки від 18.09.2023 року, який був отриманий позивачем 19.09.2023 року.
02.10.2023 року позивач звернувся до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з заявою, в якій просив внести зміни до відповідних рішень Комісії, де зазначити, що висновок про відповідність відповідних контрагентів критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не поширюється на господарські операції між ТОВ «Кернел-Трейд» та відповідними контрагентами, які мали місце до винесення вказаних вище рішень.
23.10.2023 року були прийняті податкові повідомлення-рішення №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 та №2343/Ж10/31-00-04-01-06-31.
Як вбачається зі змісту Акту перевірки, підставами для висновку про нереальність господарських операцій позивача з господарюючими суб`єктами, такими як: ТОВ «Фірма «Адверс», ТОВ «Агріколь Самара», СГ ТОВ «Акцент-Агро», ТОВ «Кью. Еф. Ем. СЕРВІС», СГ ТОВ «Маяк», ТОВ «Правда», зокрема, стала наявність висновків Комісії регіонального рівня ГУ ДПС про визнання вказаних суб`єктів такими, що відповідають критеріям ризиковості.
Відтак, звернення позивача 02.10.2023 року до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з заявою про внесення змін до відповідних рішень передувало прийняттю відповідачем 2 спірних податкових повідомлень-рішень №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 та №2343/Ж10/31-00-04-01-06-31, та у випадку задоволення регіональною Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» від 02.10.2023 року та внесення змін до рішень про невідповідність, покладало б на відповідача 2 обов`язок врахувати вказані рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області під час прийняття податкових повідомлень-рішень №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 та №2343/Ж10/31-00-04-01-06-31, що є предметом оскарження в цій справі.
За наведених обставин, обираючи належний та ефективний спосіб захисту порушеного права позивача, враховуючи заявлені вимоги, суд вважає за необхідне визнати протиправною саме бездіяльність Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо розгляду звернення Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд від 02.10.2023 року (вх.№100473/6).
Щодо позовних вимог про визнання протиправною бездіяльності Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області, яка полягає в ухиленні від проведення зустрічної звірки ФГ «Катруся» згідно з запитами Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками №3220/7/31-00-004-01-06-07 та зустрічної звірки ФГ «Вікторія» згідно з запитами Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками №3182/7/31-00-01-06-07, суд зазначає наступне.
З матеріарів справи, а саме, акту перевірки, судом було встановлено, що в ході здійснення перевірки Відповідачем 2 було направлено Відповідачу 1 запити на проведення зустрічних звірок контрагентів Фг «Вікторія» та ФГ «Катруся 54» (№3220/7/31-00-004-01-06-07 та запит №3182/7/31-00-01-06-07).
ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі пп.20.1.2, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 розділу І, п.73.3, п.73.5 ст.73 глави 7 розділу II Податкового кодексу України, з метою отримання податкової інформації, необхідної для підтвердження взаємовідносин з ТОВ «Кернел-Трейд» та проведення зустрічної звірки, звернулось до ФГ «Вікторія» та ФГ «Катруся 54» з запитами «Про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень)» від 13.12.2023 року, в яких просило протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту, надати інформацію, її документальне підтвердження (засвідчені підписом суб`єкта господарювання або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), копії первинних, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують господарські відносини, вид, обсяг і якість операцій та розрахунків, що здійснювалися з вказаним платником податків у періоді з 01.01.2023 по 31.01.2023.
Під час судового розгляду справи було з`ясовано та підтверджено представником відповідача 1, що відповідей на запити ГУ ДПС у Дніпропетровській області від ФГ «Вікторія» та ФГ «Катруся 54» станом на час розгляду справи до контролюючого органу не надходило.
Відтак, у суду відсутні підстави вважати, що Головним управлінням ДПС України у Дніпропетровській області було допущено протиправну бездіяльність щодо проведення зустрічних звірок ФГ «Катруся» та ФГ «Вікторія» згідно з запитами Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками, та, як наслідок, відсутні підстави для задоволення позовних вимог в цій частині.
Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №2343/Ж 10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023 та №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023, суд зазначає наступне.
Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 ПК України.
Під постачанням товарів розуміється, зокрема передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
При цьому, відповідно до п.189.4 ст.189 ПК України базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленомуст. 188 Податкового кодексу.
Дата збільшення податкових зобов`язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов`язань із постачання товарів/послуг згідно з п.187.1 ст.187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку-дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а для послуг-дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Ураховуючи викладене, у комісіонера на дату першої з подій, визначених п.187.1 ст.187 ПК України, виникають податкові зобов`язання з ПДВ:
- з операції з реалізації товару, переданого йому на реалізацію комітентом в межах договору комісії, виходячи з бази оподаткування, визначеної п.189.4 ст.189 Кодексу;
- з послуг комісії, наданих комітенту в межах договору комісії, виходячи з бази оподаткування, визначеної ст.188 Кодексу.
За положеннями п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено ст. 198 ПК України.
Відповідно до п.п. «а» п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За приписами п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цьогоКодексу).
Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Підпунктом 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) визначено статтею 200 ПК України.
Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.2 ст. 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
За змістом п. 200.4 цієї статті при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п. 200.7 ст. 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Згідно з п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку.
Наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, затверджено форму податкової декларації з податку на додану вартість; форму уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок; форму розрахунку податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість.
Згідно з Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, додатками до декларації є: 1) розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) (додаток 1); 2) довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) (додаток 2); 3) розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3) (додаток 3 ); 4) заяви про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) (додаток 4); 5) розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) (додаток 5); 6) довідка (Д6) (додаток 6) подається платниками, які заповнюють рядок 5 декларації, та підприємствами (організаціями) інвалідів; 7) розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д7) (додаток 7); 8) заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування (Д8) (додаток 8); 9) розрахунок податкових зобов`язань за операціями, визначеними в статті 16-1 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України», та питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (ДС9) (додаток 9). Додатки додаються до декларацій за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках.
В свою чергу, платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) - додаток 3 та (Д4) - додаток 4. Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість. Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) - додаток 3 переноситься до рядка 20.2 декларації.
Аналіз наведених норм законодавства дає підстави для висновку, що право на отримання бюджетного відшкодування у платника ПДВ виникає щодо суми, яку він фактично сплатив у попередніх податкових періодах, за наявності у нього від`ємного значення різниці між податковим зобов`язанням та податковим кредитом у поточному та попередньому податковому періоді, за умови наявності у платника податку належно оформлених податкових накладних та відсутності спору щодо реальності господарських операцій із поставки товарів, робіт, послуг.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
З огляду на викладені положення, для отримання права сформувати податковий кредит із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник ПДВ повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів, послуг чи основних фондів із метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а не саме лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на поточних рахунках платників податку.
У відповідності до п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до ст. 1 Закону №996-XIV, господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно зі ст. 3 Закону №996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону № 996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Тобто, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо дана подія оформлена первинним документом, що містить усі обов`язкові реквізити, визначені ч.2 ст.9 Закону №996-XIV, то дана обставина є належним доказом реальності господарської операції.
Відповідно до вимог п. 2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Оскільки видаткова накладна використовується для обліку товарно-матеріальних цінностей та є документом первинного обліку відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону №996-XIV, то на виконання приписів закону та договірних домовленостей між сторонами щодо поставки товару, що зафіксовані в договорі поставки, були складені видаткові накладні.
Податкова накладна надається постачальником в електронному вигляді в порядку та строки, встановлені Податковим кодексом України.
Статтею 207 Господарського кодексу України від 16.01.2003 №436-IV (надалі - ГКУ) встановлено, що господарське зобов`язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної право суб`єктивності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.
Згідно із ст. 67 ГКУ, відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів. Підприємства вільні у виборі предмета договору, визначенні зобов`язань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України.
Чинне податкове законодавство України не передбачає відповідальності платника податку за порушення податкового та іншого законодавства, які допущені його контрагентом. Якщо контрагент не виконав, або не виконує свої зобов`язання щодо виконання вимог податкового та іншого законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для нього, як платника податків.
Суд зазначає, що Податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Тобто для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту (податкових зобов`язань).
Аналіз вказаних нормативно-правових актів дає підстави дійти таких висновків.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та витрат.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку. При цьому, кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
У свою чергу, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з ПДВ, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
З урахуванням наведених норм чинного законодавства та доводів відповідачів, судом при розгляді справи підлягають з`ясуванню обставини щодо реального здійснення позивачем господарських операцій з контрагентами.
В якості підстави для надіслання позивачу спірних податкових повідомлент-рішень Відповідачем 2 зазначено про порушення податкового законодавства, які описані в акті перевірки. Основним аргументом на користь висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки зазначено - безтоварність господарських операцій позивача з його контрагентів, а саме: ТОВ "ЗЕРНО-ТОРГОВА КОМПАНІЯ", ТОВ "ПЛЮС ГУРМАН", ТОВ "ВІК УКРПРОДЕКСПОРТ ЛТД", ТОВ "ЗЕРНОКОМТРАНС", ТОВ "ТРАНСПОРТНІ ПОТОКИ", ТОВ "А-ТРАНС ЛОГІСТИК", ПП "АГРО-ЕКСПРЕС-СЕРВІС", ТОВ "КОРСІКА НВ", ТОВ "САМПЛ АГРО", ФГ "ПАРТНЕР А", ПРИВАТНЕ ПІДПРИЄМСТВО "ЕКОЛАЙН АГРО", ТОВ "ДЕЛЛІКТ", ТОВ ФІРМА "АДВЕРС", ТОВ "ПРИМОРСЬКИЙ", ТОВ "СОЮЗ-ТЕРРА-З", ТОВ "СТАНДАРД ІНК", ТОВ "ПРАЦЯ СТОЛЬНЕ 1", ПП "ХЛІБОПРОДУКТ", ТОВ "АГРОХОЛДИНГ ДІС, ТОВ "ПРАВДА", ТОВ "ТИТАН АЛЬЯНС", УКРАЇНСЬКО-НІМЕЦЬКЕ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКЕ ПІДПРИЄМСТВО 3 ІНОЗЕМНИМИ ІНВЕСТИЦІЯМИ У ФОРМІ ТОВАРИСТВА 3 ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ "МУЛЬТІ-АГРАР ДНІПРО", ТОВ "АГРО-ЦВІТ-2012", ФГ "ВІКТОРІЯ", ТОВ "СВІТ АГРОТЕХНІКИ", ТОВ ІМЕНІ МАРКІЯНА ШАШКЕВИЧА, СТОВ "АГРОФІРМА "МАЯК", ТОВ "АГРО ТЕХ ГРУП", ТОВ "АГРІКОЛЬ-САМАРА", ТОВ "ВІКТАЛ-АГРО", ТОВ "АГРОСТАНДАРТ-1", ТОВ "ПІДГІРЦІ", СТОВ "АКЦЕНТ - АГРО", ТОВ "ЛЬВІВВІНАГРО", ТОВ "ЛАКОНІКА-М", ТОВ "АЛЬТЕРО МІД", ПП "ДНІПРО", ТОВ "АЛЬФА АГРО ФАРМА", ФГ "ЗЕРНО - ТАШЛИК", ФГ "ДОНБАС-АГРО", ОСОБА_2 , ПП "АНТА-Д", ФГ "ХАЛАЇМ", ТОВ "НОНФУД ДІСТРІБЬЮШН", ФГ "КАТРУСЯ 54", ТОВ "УКРАГРОСПЕЦ", ТОВ "СВАЛЬБАРД КОМОДІТІЗ", ПП "АГРО-СУР", ТОВ "ЧЕРКАСЬКА М`ЯСНА КОМПАНІЯ", ФГ "САПФІР - М.М.", ФГ "ОБУХІН", ФГ "ЛАВАНДА", ТОВ "ХАРКІВСЬКЕ НАСІННЯ", "ІНВЕСТИЦІЙНА КОМПАНІЯ "ЕНЕРГОПЕРСПЕКТИВА", ФГ "ЗЛАТОВ ІГОР ВАСИЛЬОВИЧ", ОСОБА_3 , ФГ "ВІТТЕРРА", ТОВ "СМАРТ ТРЕЙДИНГ КОМПАНІ", ТОВ «АГРО ТРЕЙДІНГ КАПІТАЛ», ТОВ "ЯРИЛО ДАР", ПП ПАФ "ЗЛАГОДА ", ТОВ "МОНАКО ДІЛ", ПП "КОМОРА КС", ТОВ "УСТЯ АГРО", ФГ "МУРАФСЬКЕ", ТОВ "ФОРТУНА ІНТЕРНЕШНЛ КОНТАКТ", ТОВ "ЄВРОМАРКА", ТОВ "КІПЕР АГРО", ОСОБА_4 , ТОВ "БУКОВИНСЬКИЙ ЗЕРНОПРОДУКТ", ФГ "АГРО - ЗЕМЛЕРОБ", ТОВ "ПІВДЕННИЙ НАСІННЄВИЙ ЗАВОД", ТОВ "ЄМЗ", ОСОБА_5 , ТОВ "АГРОКОМПЛЕКС "ЗЕЛЕНА ДОЛИНА", ТОВ "САННА-ОІЛ", ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ФГ "БЛАГОЄ", ТОВ "НАФТА-ОІЛ ПЛЮС", ТОВ "ТРАНСЛОЙД", ТОВ "КЬЮ.ЕФ.ЕМ. КЛІНІНГ", ТОВ "БЛАГОВІЩЕНСЬКИЙ-ЗЕРНОПРОДУКТ", ТОВ "КОМАНДОР ЛОГІСТИК".
Судом з матеріалів справи встановлено, що до основних видів господарської діяльності ТОВ «Кернел-Трейд» належать виробництво рослинних олій та оптова торгівля продукцією агропромислового комплексу, в тому числі на експорт. Отже, здійснення позивачем закупівель насіння зернових та олійних культур є невід`ємною частиною господарської діяльності позивача. Господарські операції, які оспорюються податковим органом, є саме операціями із закупівлі с/г сировини, яка використовується у виробничій та торгівельній діяльності позивача.
Щодо постачальника позивача ТОВ «Агростандарт-1» - в акті перевірки було зазначено про відсутність законного джерела отримання товару контрагентом-постачальником позивача, про відсутність реальної технічної можливості постачання товару постачальником (відсутність або недостатність земель, с/г техніки, автотранспорту тощо, про відсутність в податковій звітності з ПДВ продавця та в Реєстрі податкових накладних інформації про придбання послуг з перевезення, про відсутності у контрагентів матеріальної можливості передати ТОВ «Кернел-Трейд», зазначеної в первинних документах продукції, зроблені на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, про наявність кримінального провадження, в якому фігурує постачальник позивача.
Щодо постачальника ФОП « ОСОБА_1 » - в акті перевірки було зазначено про факт віднесення контрагента постачальника - ТОВ «ДІННЕР ВАЙС» рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо постачальника ФГ «Благоє» - неможливість підтвердити джерело походження товару; недостатність активів для здійснення господарських операцій.
Щодо постачальника ТОВ «Плюс Гурман» - факт віднесення контрагента постачальника - ФГ «Сараї», ФГ «Ліщина» рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо постачальника ФГ «Катруся» - недостатність активів для здійснення господарських операцій. .
Щодо постачальника ПП «Дніпро» - недостатність активів для здійснення господарських операцій.
Щодо постачальника ТОВ «Командор Логістик» - факт віднесення контрагента до категорії «ризикових».
Щодо постачальника ФГ «Златов І.В.» - недостатність активів (зокрема, транспорту) для здійснення господарських операцій; факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо постачальника ТОВ «Агро Трейдінг Капітал» - факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо постачальника ТОВ «Кіпер Агро» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій; відсутність в ЄРПН даних про придбання ФОП ОСОБА_8 продукції, яка аналогічна проданій на користь позивача.
Щодо постачальника ТОВ «Фірма Адверс» - факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо постачальника ТОВ «Стандарт Інк» - факт віднесення контрагента постачальника - ДП «Укрліктрави» рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо постачальника ПП «Вікторія» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій; відсутність в ЄРПН даних про придбання постачальником продукції.
Щодо контрагента позивача «Приватна АФ Злагода» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій; факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо контрагента ТОВ «Агрохолдінг ДІС» - неможливість підтвердити джерело походження товару; недостатність активів для здійснення господарських операцій.
Щодо контрагентів «Зернокомтранс», ТОВ «Харківське насіння» - недостатність активів для здійснення господарських операцій.
Щодо контрагента ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» - неможливість підтвердити джерело походження товару; недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій.
Щодо контрагента «Південний насіннєвий завод» - неможливість підтвердити джерело походження товару; факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо контрагента ФГ «Віттерра» - неможливість підтвердити джерело походження товару; недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій.
Щодо контрагента ТОВ «Агро-Землероб» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій; відсутність в ЄРПН даних про придбання постачальником продукції, яка аналогічна проданій на користь позивача.
Щодо контрагента ФГ «Лаванда» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій; факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо контрагентів ТОВ «Фортуна Інтернешнл Контакт», ТОВ «А-Транс Логістик», ТОВ «Агріколь-Самара», ТОВ «АгроТехГруп», ТОВ «Фгро-Цвіт-2012», СГ ТОВ «Акцент-Агро», ТОВ «Альтеро Мід», ТОВ «Анта-Д», ТОВ «Вік Укрпродекспорт ЛТД», ТОВ «Гарант Ресурс-Сервіс», ТОВ «Гровекс», ТОВ «Деллікт», ПП «Еколайн Агро», ТОВ «Євромарка», ТОВ «ЄМЗ», ФГ «Зерно-Ташлик», ТОВ «Зерно-торгова компанія», ТОВ «Комора КС», ТОВ «Корсіка НВ», ТОВ «Кью.ЕФ.Ем.Сервіс», СГ ТОВ «Агрофірма «Маяк», ФОП ОСОБА_9 , ТОВ «Молнако Діл», ТОВ «Ніка Захід», ТОВ «Нонфуд Дістрібьшн», ТОВ «Правда», ТОВ «Праця Стольне», ТОВ «Приморський», ТОВ Свальбард Комодітіз», «САМПА Агро», ФГ «Сапфір-М.М.», ТОВ «Світ Агротехніка», ТОВ «Транслойд», ТОВ «Украгроспец», ТОВ «Черкаська м`ясна компанія», ТОВ «Ярило Дар», ТОВ «Агро-Велес», ТОВ «Агрокомплекс «Зелена Долина», ТОВ «Лаконіка М», ТОВ «Нафта-Ойл Плюс», ТОВ «Санна Оіл», ТОВ «Союз-Терра-3», ТОВ «Буковинський аграрний союз», ТОВ «Смарт Трейдінг Компані», ОСОБА_10 - факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165.
Щодо контрагентів ФГ «Обухін», ТОВ «Підгірці», ТОВ «ІК «Енергоперспектива», ТОВ «Титан Альянс», ТОВ «Донбас-Агро», Українсько-німецьке сільськогосподарське підприємство з іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю «Мульти-Аграр Дніпро», ТОВ «Устя Агро», ТОВ «Віктал-Агро», ФОП ОСОБА_11 , ФОП ОСОБА_12 , ПП «Хлібопродукт», ТОВ «Транспортні потоки», ПП «Агро Сур», ФГ «Мурафське» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій.
Щодо контрагента ФГ «Партнер А» - недостатність активів (зокрема, земель) для здійснення господарських операцій; факт віднесення постачальника рішенням податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165; відсутність в ЄРПН даних про придбання ФОП ОСОБА_8 продукції, яка аналогічна проданій на користь позивача.
Щодо контрагентів ТОВ «Львіввінагро», ТОВ «Титан Альянс» - в акті первірки не наведено жодного обґрунтування щодо висновку про безтоварність господарських операцій з позивачем.
Стосовно посилання відповідача в акті перевірки на відсутність законного джерела отримання товару контрагентами-постачальниками позивача, слід зазначити, що даний висновок суперечить змісту самого Акту. Зокрема, як вбачається з акту перевірки, він містить відомості лише про те, що податковий орган при проведенні перевірки не спромігся встановити джерело походження товару. Суд зазначає, що чинне податкове законодавство не покладає на платника податків обов`язку встановлювати первісного виробника придбаного товару в разі його придбання у посередника. Натомість, стаття 77 КАС України покладає на кожну із сторін спору обов`язок довести ті обставини, на які вона посилається в обґрунтуваннях своєї правової позиції. Під час судового розгляду контролюючим органом не було доведено, що товар, придбаний ТОВ «Кернел- Трейд» у контрагентів, був отриманий з незаконних джерел або не був виготовлений взагалі.
Щодо факту віднесення контрагентів постачальників рішеннями податкового органу до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165, суд зазначає, що Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165 врегульовує виключно правовідносини, які виникають між податковим органом та платником податку на додану вартість. При цьому, єдиним правовим наслідком визнання платника податку «ризиковим» є виникнення у податкового органу права зупинити реєстрацію податкової накладної платника ПДВ, визнаного «ризиковим». Ані даним нормативним актом, ані іншими актами законодавства України не передбачено інших правових наслідків надання платнику ПДВ статусу «ризикового». Тобто, визнання контрагента-постачальника позивача «ризиковим», визнання «ризиковим» суб`єкта «через ланку» не може впливати на дійсність правочинів позивача чи реальність його господарських операцій.
Суд вважає, що перебування платника в статусі «ризикового» чи позбавлення даного статусу не може свідчити про реальність чи нереальність вчинених таким платником податків господарських операцій через відсутність причинно-наслідкового зв`язку між даними фактами.
Щодо посилання податкового органу на те, що товари, задекларовані продавцем як продані на адресу ТОВ «Кернел-Трейд», не перевозилися постачальником до місця призначення та не передавалися покупцеві, суд зауважує, що відповідачем суду не надано доказів здійснення заходів щодо перевірки фактичності наданих послут з перевезення товару та факту передачі товару покупцеві. При цьому, суд звертає увагу, що підставами для формування показників податкового обліку платника податків є виключно результати господарських операцій між платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Судом під час судового розгляду справи за участі представників позивача та відповідачів 1, 2 були досліджені розміщенні на флеш-накопичувачі всі первинні документи, які надані позивачем на підтвердження реальності виконання договорів з вище зазначеними контрагентами: договори, видаткові накладні, складські квитанції, товарно-транспортні накладні тощо та встановлено, що підтвердженням фактичної передачі товару, який доставлявся в точку передачі автомобільним транспортом, є товарно-транспортні накладні, які містять відмітку ваговика зернового складу, який приймав вказану продукцію. Факти ж оплати придбаної продукції покупцем не оспорюються та не ставляться під сумнів відповідачем 2.
Під час судового розгляду справи також було з`ясовано, що всі податкові накладні, виписані постачальниками, були перевірені податковим органом та належним чином зареєстровані.
Суд зазначає, що доказів, на які відповідач посилається в акті перевірки та які використав для формування висновків про сумнівність господарських операцій позивача та його контрагентами, суду не надано. В тому числі, відповідачем не надано доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій позивача цілям та завданням статутної діяльності товариства, незвичності цих господарських операцій для її учасників, збитковості цих операцій та інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про їх фіктивність, а також те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами, цілями ділового характеру, а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Суд також зазначає, що акт перевірки не містить жодних фактів невідповідності між показниками податкового обліку позивача та первинними документами, дослідженими під час перевірки. Перевіряючими не було встановлено жодної арифметичної чи методологічної помилки, допущеної позивачем при веденні податкового обліку та складенні податкової звітності за податковий період, який перевірявся. Також акт не містить відомостей про встановлені факти підроблення первинних чи звітних податкових документів.
На думку суду, подані позивачем для перевірки та до суду зазначені первинні документи підтверджують реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами щодо наданих послуг, поставки товару.
Вказані первинні документи відповідають загальним вимогам, визначеним статтею 9 Закону №996-XIV, та відсутні підстави ставити під сумнів їх справжність та достовірність відображених у них даних.
Також, суд зазначає, що законодавство передбачає можливість використання податковим органом інформаційних баз контролюючих органів з метою виконання покладених на останніх функцій та завдань. Разом з тим, наявна у інформаційних базах ДПС інформація не може в розумінні процесуального закону бути доказом стосовно реальності або нереальності господарських операцій.
Аналогічна за змістом правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №804/1984/16, в якій Верховний Суд вказує на те, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару, обумовленого укладеними договорами з позивачем, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої, та злагодженості дій між ними. Крім того, колегія суддів зазначила, що висновки про відсутність у контрагентів по ланцюгу постачання трудових та матеріально - технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДФС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Суд також ураховує позицію Верховного Суду у постанові від 03.10.2019 у справі №П/811/3228/14. У вказаній постанові Верховний Суд зазначає, що будь-яка податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, у тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Зокрема, посилання контролюючого органу на наявність актів як критерію оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки під час складення таких актів жодні первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаних актів з відображенням в них окремих відомостей не відповідають критерію юридичної значимості, а отже не є належними доказами в розумінні процесуального Закону.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. У первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
У постанові від 13.10.2020 у справі №0340/1408/18 Верховний Суд зазначив, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності). Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків. Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у постачальників контрагента чи у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самі по собі не можуть бути самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Верховний Суд у постанові від 09.10.2019 у справі №826/16601/18 зазначив, що не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей для виконання взятих на себе зобов`язань посилання податкового органу на відсутність достатньої кількості штатних одиниць, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.
Посилання на податкову інформацію, є неприйнятними, оскільки правильність нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів.
У випадку посилання на таку інформацію, відповідач має надати докази, зокрема у вигляді винесення відносно таких осіб податкових повідомлень-рішень чи судових рішень, що набрали законної сили, якими встановлено факт порушення податкового законодавства.
При дослідженні факту здійснення господарської операції оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
Верховний Суд у постанові від 21.08.2023 у справі № 200/2903/22 зазначив: «Перевіряючи твердження контролюючого органу про нереальність спірних операцій з огляду на неможливість встановити у ланцюгах поставки джерело походження товару, поставленого в подальшому позивачу, суди правильно виходили з того, що порушення певним постачальником товару у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) податкової дисципліни, крім того, такі посилання не підтверджені належними, достовірними та достатніми доказами. Згідно акту перевірки, контролюючий орган дійшов вищевказаних висновків також виключно на підставі інформації наявної в інформаційних базах даних контролюючого органу, посилань на документи акт перевірки також не містить, наведені відповідачем схеми співставлення реалізації та придбання товарі (робіт, послуг) по контрагентах не є належними доказами, оскільки такі схеми є лише узагальненням інформації, що наявна в інформаційних базах, з таких не вбачається, що вони базуються на безпосередньому дослідженні та аналізі первинних документів господарюючих суб`єктів.
При цьому слід зазначити, що судами встановлена наявність правосуб`єктності сторін на час укладення та виконання спірних правочинів, зокрема, контрагенти позивача на момент укладення договорів та оформлення первинних документів, як і позивач, були належними учасниками цивільних та господарських правовідносин та були платниками ПДВ».
Відповідач також ставить під сумнів реальність здійснення господарських операцій позивача, з огляду на те, що до перевірки не було надано доказів транспортування ТМЦ.
Відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, товаротранспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Згідно з пунктами 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.
Разом з тим, вказані правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку платників податку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Отже, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
З урахуванням наведеного, слід зазначити, що оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій.
Стосовно доводів відповідача про відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів слід відмітити, що відсутність у підприємства матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Чинним законодавством України не передбачається обов`язку платників податків одержувачів товарів вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
Також норми ПК України не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Лише у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які не підтверджують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.
Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товар (послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Посилання контролюючого органу на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України.
Відповідно до ст.47 ПК України складання податкової звітності покладено на кожного окремого платника податку. При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
Відповідно до ст.61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, що свідчить про те, що, у разі коли контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо неплатника, а не інших осіб, у т.ч. його контрагентів. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сплачених ним у ціні товару (послуг) відповідних сум до складу податкового кредиту з ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Така ж правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 24.01.2018 у справі №824/942/13, від 14.03.2018 у справі №803/1198/16.
Разом з тим, податкова інформація не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме позивачем податкового законодавства.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що узгоджується зі змістом постанов Верховного Суду від 06.02.2018 у справі №826/22154/15 та від 26.06.2018 у справі №826/13029/14.
Сумнівність господарських операцій позивача обґрунтована податковим органом інформацією, викладеною в інформаційних базах даних податкового органу, не може слугувати підтвердженням нереальності господарської операції, оскільки така інформація містить лише загальну оцінку господарської діяльності контрагентів позивача та їх постачальників (покупців), без оцінки їх спільної діяльності, зокрема, щодо реальності здійснення досліджуваних господарських операцій.
Адже порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Вказана правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема в постанові від 20.03.2020 у справі №813/5407/15, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18.
Відповідачами не подано належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
На момент здійснення спірних поставок позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.
Щодо посилання податкового органу про наявність кримінального провадження, в якому фігурує постачальник позивача, суд зазначає наступне.
Згідно з ч.6 ст.78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Інформації щодо наявності вироків, винесених судом за результатами кримінальних проваджень, відносно позивача або його контрагентів, які набрали законної сили, податковим органом в акті перевірки не вказано та до матеріалів справи не долучено.
Водночас, наявність кримінального провадження не є безумовними та допустимими доказами відсутності реального здійснення господарської операції про що викладена Верховним Судом правова позиція у постанові від 06.08.2019 по справі №520/8681/18.
Верховний Суд у постанові від 19.04.2023 №420/20757/21 зазначив: «п.81, що сам факт наявності кримінального провадження не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Більш того, за відсутності доказів щодо непричетності засновників до здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства та дослідження їх судом, не є достатнім лише посилання відповідача на наявність розслідування та/або відкритого кримінального провадження, оскільки вказане не містить встановлених обставин, які б доводили невиконання контрагентом своїх договірних зобов`язань саме за господарськими відносинами з позивачем або обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності».
Окрім того, під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Аналогічні висновки містяться в постановах Верховного Суду від 20.02.2018 у справі №826/6280/13-а, від 06.03.2018 у справі №2а-9375/11/1370 та від 13.03.2018 у справі №826/13582/13-а.
У постанові Верховного суду від 24.09.2021 р. по справі №320/5555/20 зазначено, що сам по собі факт порушення кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду або ухвали про закриття кримінального провадження із звільнення особи від кримінальної відповідальності з нереабілітуючих підстав в силу приписів частини 6 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.
Податковий орган не надав жодних доказів на підтвердження, що відносно позивача або його контрагенту наявні вироки суду у кримінальних справах, які набрали законної сили та позивач як платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з даним підприємством було одержання позивачем податкової вигоди, у зв`язку з чим, суд не приймає до уваги посилання відповідача щодо наявності кримінальних справ.
Суд зауважує, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх.
Позивач не може нести відповідальність за не виконання його контрагентом своїх зобов`язань, адже, поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме - платника не наділено повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому він не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.
За умови не встановлення контролюючим органом у визначеному законодавством порядку наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Отже, навіть у випадку встановлення порушень певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності, зазначене не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Рішенням Європейського Суду з прав людини у справі «Булвес» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) від 22.01.2009 визначено, що обмеження законного права платника податків на податковий кредит, віднесення певних сум до витрат, за умови реальності господарської операції, у випадку порушення його контрагентом та контрагентами такого контрагента податкової дисципліни, є неприпустимим. У Рішенні зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.
Аналогічну правову позицію викладено у постанові у постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, у постановах Верховного Суду від 20.06.2022 у справі №826/7997/18, від 03.08.2022 у справі №520/5056/2020, від 26.01.2023 у справі №804/7948/16, від 23.02.2023 у справі №520/6200/19.
Крім цього, у п.13 постанови від 24.04.2018 у справі №813/8500/13-а Верховним Судом викладено правову позицію, відповідно до якої, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними».
У Рішенні Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України» вказано, якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку.
Також, суд зазначає, що контролюючим органом в акті перевірки не наведено жодних обставин та доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, фіктивність вчинених операцій.
Податковим органом не спростовано, що внаслідок проведення спірних господарських операцій позивач мав намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, не підтверджено, що позивач не прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету ПДВ (безпідставного формування податкового кредиту). Відповідачами не доведено неотримання позивачем товару, послуг, як і не надано доказів визнання судом недійсними правочинів, укладених позивачем з його контрагентами.
Щодо посилання відповідача в Акті на те, що товарно-транспортні накладні по контрагенту позивача оформленні без додержання законодавчо встановлених вимог, суд заначає, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Щодо зауважень контролюючого органу щодо ненадання сертифікатів якості (відповідності) стосовно походження придбаного товару, результатів лабораторних аналізів Товару, суд звертає увагу, що сертифікати якості не є первинними документами у розумінні вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», на підставі вказаних документів не здійснюється обчислення та сплата податків платником, а тому їх наявність чи відсутність, або ж недоліки у складанні, жодним чином не впливають на визначення об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд Касаційний адміністративний суд у своїй постанові від 16.10.2020 р. по справі № 810/4304/16.
Враховуючи наведене, на переконання суду, твердження податкового органу про безтоварність чи нереальність задекларованих господарських операцій позивача з його контрагентами є хибними, відтак, позивач має право на формування податкового кредиту за відповідними господарськими операціями.
Також, суд звертає увагу на рішення Європейського суду з прав людини від 22 січня 2009 року у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03), в якому зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.
Враховуючи вищевказане, суд зазначає, що відповідачем 2 у встановленому законом порядку не спростовано презумпцію правомірності правочинів, добросовісності платника податку та достовірності поданих документів. Господарські операції позивача підтверджені належним чином оформленими первинними документами, а правочини не визнані у встановленому законом порядку недійсними. На момент укладення договорів, проведення господарських операцій з контрагентами, позивач мав необхідний обсяг правосуб`єктності.
Таким чином, суд вважає, що під час розгляду справи судом досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, є підставою для податкового обліку. Вказані вище документи містять відомості, які повністю відображають суть господарських операцій між позивачем та його контрагентами, та у сукупності свідчать про фактичний рух активів із урахуванням ділової мети у межах господарської діяльності позивача.
З урахуванням встановлених судом фактичних обставин, перевірених доказами, та аналізу норм чинного законодавства, що регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу не знайшли своє підтвердження в ході з`ясування обставин у справі по суті, а тому, прийняті податкові повідомлення-рішення №2343/Ж 10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023, №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023 є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Відповідно до ст.245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (стаття 90 КАС України).
Відповідно до ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим, відповідач 2 як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів та не навів нормативно обґрунтованих та переконливих аргументів на підтвердження правомірності прийнятих ним оскаржуваних рішень.
Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд приходить до висновку, що з наведених у позовній заяві мотивів і підстав, позовні вимоги підлягають задоволенню частково.
При цьому, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись ст.ст. 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд до відповідача-1: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача-2: Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними дій, бездіяльності та визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.10.2023 року задовольнити частково.
Визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо розгляду звернення Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд від 02.10.2023 року (вх.№100473/6).
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №2343/Ж10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023 та №2345/Ж10/31-00-04-01-06-31 від 23.10.2023.
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд документально підтверджені судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2684 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Кернел-Трейд документально підтверджені судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 26840 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України
Повний текст рішення складений 05.04.2024 року.
Суддя В.В. Кальник
| Дата ухвалення рішення | 04.03.2024 |
| Оприлюднено | 12.04.2024 |
| Номер документу | 118265515 |
| Судочинство | Адміністративне |
| Суть | визнання протиправними дій, бездіяльності та визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.10.2023 року |
Судовий реєстр по справі —160/31872/23
Рішення від 04.03.2024
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Кальник Віталій Валерійович
Ухвала від 06.02.2024
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Бухтіярова Марина Миколаївна
Ухвала від 05.02.2024
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Кальник Віталій Валерійович
Ухвала від 11.01.2024
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Царікова Олена Василівна
Ухвала від 10.01.2024
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Кальник Віталій Валерійович
Ухвала від 21.12.2023
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Кальник Віталій Валерійович
Ухвала від 20.12.2023
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Кальник Віталій Валерійович
Ухвала від 06.12.2023
Адміністративне
Дніпропетровський окружний адміністративний суд
Кальник Віталій Валерійович
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовахліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2023Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні