Постанова

від 03.04.2024 по справі 160/2620/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

03 квітня 2024 року м. Дніпросправа № 160/2620/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Суховарова А.В.,

за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.

за участю представників: відповідача Резніков Ю.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2023 ( суддя першої інстанції Рищенко А.Ю.) в адміністративній справі №160/2620/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Земляника" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Земляника» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з вимогами визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 29.09.2021 №0141520703; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 29.09.2021 №0141500703; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 17.09.2021 №0134630717; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2021 №0210540703.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Земляника» за період діяльності з 28.08.2017 по 31.03.2021.

13.07.2021 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» ГУ ДПС у Дніпропетровській області було складено акт перевірки №2133/04-36-07-03/41544169 на підставі якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Позивач зазначає, що висновки, викладені у Акті перевірки, не ґрунтуються на законодавстві є незаконними та необґрунтованими, а тому податкові повідомлення-рішення є такими, що підлягають скасуванню, оскільки:

-податкове повідомлення-рішення від 29.09.2021 №0141520703 винесено на підстав хибних висновків податкового органу, зокрема, щодо невідповідності обліку обсягів придбання та реалізації продукції, що призвело до заниження доходу, оскільки відповідачем не враховані особливості оприбуткування рибної продукції та фактичне постачання згідно інвойсів.

-податкове повідомлення-рішення від 22.12.2021 №0210540703 винесено на підстав протиправних висновків податкового органу, зокрема, щодо заниження ТОВ «Земляника» податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок обліку на залишках товарів з простроченим терміном придатності та невідповідності обліку та реалізації придбаної рибної продукції, а саме її нестачі, оскільки податковий орган не має реальних доказів про використання товарної продукції по товару «Скумбрія без голови» та «Кілька балтійська пряного посолу» у не господарській діяльності позивача, через недорахування податкових зобов`язань.

-податкове повідомлення-рішення від 29.09.2021 №0141500703 винесено на підстав хибних висновків податкового органу, зокрема, щодо завищення ТОВ «Земляника» від`ємного значення суми ПДВ на 515 058,00 грн., оскільки при розрахунку показника зняття від`ємного значення враховувались донарахування податкових зобов`язань з ПДВ: 10.2019 - 496,00 грн.; 11.2019 - 37 102,00 грн.; 12.2019 - 195 858,00 грн. Загалом 233 456,00 грн.

Однак, зазначені показники були визнані безпідставними, через що по результатам адміністративного оскарження скасовано Державною податковою службою України податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 29.09.2021 №0141510703 в частині податкового зобов`язання з ПДВ на суму 233 456,00 грн.

Податкове повідомлення-рішення від 17.09.2021 №0134630717 винесено на підстав неправомірних висновків податкового органу, зокрема, щодо порушення позивачем пп. «б» п.176.2 ст.176 ПК, пп.49.18.2 п.49.18 ст.49 ПК України, а саме подання ТОВ «Земляника» не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб-підприємців за товари (роботи, послуги) (форма №1-ДФ), оскільки у відповідності до приписів п.177.8 ст.177 ПК України податок на доходи фізичних осіб не утримувався, з огляду на те, що в даному випадку позивач не виступає податковим агентом щодо суб`єктів підприємницької діяльності.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року позов задоволено.

Оскаржуючи рішення суду першої інстанції, апелянт ГУ ДПС у Дніпропетровській області зауважив:

- щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок обліку на залишках ТМЦ товарів з простроченим терміном придатності зазначено, що перевіркою встановлено безпідставний облік на балансі підприємства непридатної для використання у господарській діяльності рибної продукції, а саме кільки балтійської пряного посолу, строк придатності якої закінчився 25.02.2021. Як наслідок безпідставне завищення кількості залишків товарів, що обліковуються за бухгалтерським рахунком 2821 «Товари в роздрібній торгівлі» станом на 31.03.2021, оскільки прострочений товар не може бути використаний у господарській діяльності підприємства загальною вартістю 69 035,54 грн., в т.ч. ПДВ 11 505,92 грн., що є порушенням п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України.

- щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 604 803,00 грн., так як згідно наданого до перевірки обороту рахунку бухгалтерського рахунку 2821 «Товари в роздрібній торгівлі», податкових накладних на придбання та реалізацію ЄРПН та митних декларацій встановлено невідповідність з обліку та реалізації придбаної риби морської, свіжомороженої: скумбрія (Scomber Scombrus), без голови, а саме нестачі товару в кількості 58 494,35 кг, що є безумовним порушенням п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України.

- щодо заниження ТОВ «Земляника» доходу за рахунок оприбуткування безоплатно отриманих товарів, оскільки в ході проведення перевірки встановлено перевищення загальної кількості реалізованого товару (з урахуванням залишків товару на 31.03.2021) над загальною кількістю придбаного (імпортованого) товару, що свідчить про одержання товарів з невідомого джерела від невстановлених осіб, що мають статус надлишків товару, безоплатно отриманих, що в свою чергу свідчить про заниження податку на прибуток на загальну суму 932 867,00 грн. та є порушенням п.п.14.1.36, п.п.14.1.13 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України.

- порушення ТОВ «Земляника» п.п. «б» п.176.2 ст. 176 ПК України та розділу 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2015 за №111/26556, оскільки позивач зобов`язаний був надавати до податкових органів податкові розрахунки за формою, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2015 за №111/26556 та відображати в них суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб-підприємців, з ознакою доходу « 157», чого позивачем зроблено не було.

За результатами апеляційного перегляду справи просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволені позову в повному обсязі.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

З матеріалів справи встановлено, що відповідно до п.п.20.1.4, п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст. 75, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82, п.52-2 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2021 рік, на підставі наказів ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 28.05.2021 №2330-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» та від 24.06.2021 №2704-п «Про продовження строків проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Земляника» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильність обчислення, повноту і своєчасність сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів установлених законом за період з 28.08.2017 по 31.03.2021.

За наслідками перевірки складено акт перевірки від 13.07.2022 №2133/04-36-07-03/41544169, в якому викладено міст порушень:

- п.п.14.1.36, п.п.14.1.13 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 1 167 409,00 грн., в т.ч.: за І квартал 2021 року на суму 1 167 409,00 грн.;

- п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 459 589,00 грн., в т.ч.: за грудень 2019 на суму 221 313,00 грн.; за березень 2021 на суму 238 276,00 грн., та завищено ряд.21 «Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за березень 2021 року в сумі 515 058 грн.;

- п.201.1 та п.201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого підприємством не складено та не зареєстровано податкові накладні в ЄРПН, що тягне за собою накладення штрафу у розмірі 50% суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, на суму ПДВ 233 455,48 грн.;

- п.п. «б» п.176.2 ст.176 ПК України та розділу 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2015 за №111/26556, що призвело до невідображення сум доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб-підприємців, з ознакою доходу « 157».

08.09.2021 Товариство звернулось до ГУ ДПС у Дніпропетровській області із запереченнями на висновки Акту перевірки.

Листом №69943/6/04-36-07-03-14 від 22.09.2021 «Про результати розгляду заперечень» Головне управління ДПС у Дніпропетровській області повідомило про зміну п.1 та п.2 розділу IV «Висновок» акту перевірки ТОВ «Земляника» та викладено його в наступній редакції:

- п.п.14.1.36, п.п.14.1.13 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 932 867,00 грн., в т.ч.: за І квартал 2021 року на суму 932 867,00 грн.;

- п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 334 707,00 грн., в т.ч.: за грудень 2019 на суму 221 313,00 грн.; за березень 2021 на суму 113 394,00 грн., та завищено ряд.21 «Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за березень 2021 року в сумі 515 058 грн.

На підставі Акту перевірки та листа ГУ ДПС у Дніпропетровській області №69943/6/04-36-07-03-14 від 22.09.2021, відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення:

- №0134630717 від 17.09.2021 (про подання податкових розрахунків за формою 1-ДФ не у повному обсязі: невідображення суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб-підприємців, з ознакою доходу « 157» з сумою штрафних (фінансових) санкцій (штрафу 1 020,00 грн.);

- №0141520703 від 29.09.2021 (про збільшення податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 932 867,00 грн.);

- №0141510703 від 29.09.2021 (про збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 334 707,00 грн. та штрафної санкції на суму 83 676,75 грн.);

- №0141500703 від 29.09.2021 (про зменшення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 515 058,00 грн.);

- №0141540703 від 29.09.2021 (про застосування штрафної санкції у сумі 116 727,74 грн. за не складання та не реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкової накладної в ЄРПН).

02.11.2021 ТОВ «Земляника» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргою, в якій просило скасувати податкові повідомлення-рішення: №0134630717 від 17.09.2021; №0141520703 від 29.09.2021; №0141510703 від 29.09.2021; №0141500703 від 29.09.2021; №0141540703 від 29.09.2021.

Рішенням про результати розгляду скарги №28597/6/99-00-06-01-01-06 від 21.12.2021 Державна податкова служба України, керуючись главою 4 розділу ІІ ПК України частково задовольнила скаргу ТОВ «Земляника», скасувала податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №0141510703 від 29.09.2021 в частині податкового зобов`язання з ПДВ на суму 233 456,00 грн. та штрафної санкції на суму 58 364,00 грн., а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишила без змін та скасувала податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №0141540703 від 29.09.2021.

Податкові повідомлення-рішення №0141520703 від 29.09.2021, №0141500703 від 29.09.2021 та №0134630717 від 17.09.2021 ДПС України залишила без змін.

З урахуванням результатів адміністративного оскарження ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято нове податкове повідомлення-рішення №0210540703 від 22.12.2021, яким ТОВ «Земляника» збільшено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 101 251,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 25 312,75 грн.

Вважаючи протиправними вказані податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду.

Приймаючи рішення по суті позовних вимог, суд першої інстанції зазначив.

Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 29.09.2021 №0141520703.

ГУ ДПС у Дніпропетровській області зазначає про заниження податку на прибуток внаслідок заниження доходу за рахунок не оприбуткування безоплатно отриманих товарів станом на 31.03.2021 по наступним показникам:

- Риба морська, свіжоморожена: Скумбрія (Scomber Scombrus), ціла (код УКТЗЕД 303541010); за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 722 620 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 803 836 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 81 216 кг; облі5кові залишки на рахунку 2821 станом на 31.03.2021 - 11 690 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 92 906 кг);

- Риба свіже морожена: нарізані на смужки частини черевці лосося атлантичного (Salmo Salar), зі шкірою без кісток, з частками плавців та без них (код УКТЗЕД 304992100) за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 98 400 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 114 500 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 16 100 кг; облікові залишки на рахунку 2821 станом на 31.03.2021 - 0 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 16 100 кг);

- Риба свіжоморожена: обрізки лосося атлантичного (Salmo Salar) (код УКТЗЕД 304992100) за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 94 280 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 104 280 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 10 000 кг; облікові залишки на рахунку 2821 станом на 31.03.2021 - 0 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 10 000 кг);

- Риба свіжоморожена, реберні хребти лосося атлантичного (Salmo Salar) із кістками (спинними та реберними), із залишками м`яса риби, з плавцями та без них (код УКТЗЕД 30313000) за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 1 006 820 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 1 037 920 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 31 100 кг; облікові залишки на рахунку 2821 станом на 31.03.2021 - 0 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 31 100 кг).

Загалом придбано позивачем скумбрії - 732 190 кг.

Актом перевірки встановлено придбання позивачем скумбрії - 722 620 кг; розбіжність - 9 570 кг.

За висновками Акту перевірки не підтверджено документально придбання товару «Скумбрія ціла» в об`ємі 722 620 кг.

При цьому, показник кількості «необлікованого» товару «Скумбрія ціла» по показникам Акту перевірки в розмірі 803 835,98 кг реалізації по показникам податкових накладних не підтверджено документально показниками видаткових накладних.

Риба свіжоморожена: нарізані на смужки частини черевці лосося атлантичного (Salmo Salar), зі шкірою без кісток, з частками плавців та без них за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 98 400 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 114 500 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 16 100 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 16 100 кг).

За результатом адміністративного оскарження, означені показники змінено (Риба свіжоморожена: нарізані на смужки частини черевці лосося атлантичного (Salmo Salar), зі шкірою без кісток, з частками плавців та без них (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 104 700 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 114 500 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 9 800 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 9 800 кг).

Також апелянт зазначив, показник кількості «не облікованого» товару по нарізаним на смужки частини черевця лосося атлантичного по показникам Акту перевірки в об`ємі 9 800 кг не підтверджений:

- Риба свіжоморожена: обрізки лосося атлантичного (Salmo Salar) за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 94 280 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 104 280 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 10 000 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 10 000 кг).

Розбіжність з показниками Акта перевірки виникла в наслідок неврахування відповідачем кількісних показників по ВМД №UA110030/2018/006469 від 21.11.2018 в розмірі 5000 кг та 5 000 кг за №UA110030/2018/006759 від 28.11.2018.

Показник кількості «не облікованого» товару «обрізки лосося атлантичного» по показникам Акту перевірки в розмірі 94 280 кг по надходженню не підтверджено документально:

- Риба свіжоморожена, реберні хребти лосося атлантичного (Salmo Salar) із кістками (спинними та реберними), із залишками м`яса риби, з плавцями та без них за показниками Акту перевірки (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 1 006 820 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 1 037 920 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 31 100 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 31 100 кг).

За показниками ТОВ «Земляника» (кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 1 039 520 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 1 039 520 кг; розбіжність між кількістю реалізованого та придбаного товару - 0 кг; кількість «необлікованого» товару, який реалізовано - 0 кг).

Також показник кількості «необлікованого» товару «реберні хребти лосося атлантичного» по показникам Акту в об`ємі 1 049 520 кг по надходженню не підтверджено документально.

Отримані показники розбіжності в кількості товару перевіряючими визначено як «необлікований» товар, який реалізовано.

Суд зазначає, що для забезпечення достовірності даних слід проводити інвентаризацію активів та зобов`язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.

Отже, вірним є висновок суду першої інстанції в цій частині, що спірне податкове повідомлення-рішення від 29.09.2021 №0141520703 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 29.09.2021 №0141500703.

Апелянт стверджує, що за декларацією з ПДВ №9126844411 від 14.05.2021 (за березень 2021), сума завищеного від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 515 058 грн.

Підставами для визначення зменшення суми відємного значення з податку на додану вартість слугувалио : показники продажу нижче цін придбання в сумах на загальну суму 233 456,00 грн; показник в розмірі 11 506,00 грн як використаний товар у не господарської діяльності; показник 604 901,00 грн. як нестача товару.

Заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок обліку на залишках ТМЦ товарів з простроченим терміном придатності по товару «Кілька балтійська пряного посолу», як визначили перевіряючи в Акті перевірки, продукція є на балансі ТОВ «Земляника» на дату перевірки з простроченим строком збереження, а повинна бути списана на утилізацію.

Заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок обліку на залишках ТМЦ товарів з простроченим терміном придатності визначено відповідачем як порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст.198 ПК України, у зв`язу з чим занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 11 506 грн.

Відповідно до ч.3 ст.7 Закону України «Про захист прав споживачів та п.14 розділу 1 Правил №185, категорично заборонено реалізацію товарів, у яких минув строк придатності.

Такі товари потрібно вилучити з обігу в порядку передбаченому Законом України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції» від 14.01.2000 року №1393-XIV.

Заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок обліку на залишках ТМЦ товарів з простроченим терміном придатності по товару «Кілька балтійська пряного посолу», продукція є на балансі ТОВ «Земляника» на дату перевірки з простроченим строком збереження, а повинна бути списана на утилізацію. В результаті цих висновків треба змінити її господарське призначення.

Необґрунтованість позиції відповідача з даного питання полягає в тому, що будь-яких доказів непридатності товару не надано, також не надано доказів стосовно утилізації товару або встановлення його нестачі, у зв`язку з чим не має і підстав відносити товар до не господарської діяльності Товариства.

Отже відсутні підстави для донарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість.

Що стосується податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2021 №0210540703, яке сформовано на підставі заниження податкового зобов`язання з ПДВ за рахунок обліку на залишках товарів з простроченим терміном придатності, в результаті чого в порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України занижено ПЗ з ПДВ на загальну суму 11 506,00 грн. та заниження податкового зобов`язання з ПДВ за рахунок встановлення невідповідності обліку та реалізації придбаної рибної продукції, а саме нестачі, в результаті чого в порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПКУ занижено ПЗ з ПДВ на загальну суму 604 803,00 грн.

Щодо донарахування 11 506 грн.

Встановлено, що товар «кілька балтійська пряного посолу» отримано 02.11.2020 в кількості 15 750 кг. Частково реалізація проведено 21.12.2020 в кількості 12 010кг.

Отже, станом на початок перевірки залишок повинен становити становить 3 740 кг. на загальну суму 57 529,62 грн.

Суд першої інстанції зазначив, що при продажу 12 010 кг на загальну суму 178 202,27 грн. по первинній вартості, залишкова вартість становить 55 493,46 грн., з якої можливо нарахувати ПДВ 11 098,69 грн, а не 11 506 грн як це визначено в Акті перевірки.

Згідно наданої інформації (декларація виробника) встановлено, що дата виготовлення цього товару 25.10.2020 при строку придатності для «употребления в пищу людям» 4 місяця. Таким чином кінцевий термін реалізації (використання) становить 25.02.2021 року.

Наявність товару «кілька балтійська пряного посолу» підтверджено показниками «Інвентаризаційного опису запасів» від 24.06.2021

Вирішуючи дане питання, су першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що застосування норм ПК України, на які є посилання в ППР №0210540703 від 22.12.2021, зокрема, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України є неприйнятним, оскільки такі твердження податкового органу не підтверджуються документально, як використання в негосподарських операціях, а відповідно до цього і нарахування ПЗ по ПДВ в розмірі 11 506,00 грн є таким, що не підтверджено документально.

Щодо донарахування ПЗ в сумі 604 803,00 грн.

Перевіркою встановлені наступні показники «нестачі» скумбрії без голови:

- Риба морська, свіжоморожена: Скумбрія (ScomberScombrus) без голови; облікові залишки на раху.2821 станом на 31.03.2021 - 9 482 кг; кількість придбаного товару згідно митних декларацій та ЄРПН - 333 603 кг; кількість реалізованого товару згідно ЄРПН - 267 626,65 кг; фактичні залишки - 67 976,35 кг; нестача товару - 58 494,35 кг.

Отже, отримані показники розбіжності в кількості товару визначено як «нестача» .

З наданих до матеріалів справи документів, документально не підтверджується показник придбання «скумбрії без голови» різного розмірного ряду по Акту перевірки в розмірі 350 103,00 кг.

Дослідженням документів в бухобліку щодо імпорту «скумбрії без голови» по ВМД встановлено невідповідність по номенклатурі в частині занесення іншого товару - «скумбрії цілої» різного розмірного ряду замість скумбрії без голови як цілої, так і різного розмірного ряду.

Нестача по Акту перевірки в розмірі 58 494,35 кг «скумбрії без голови» виявлена по показникам надходження та реалізації з урахуванням вхідного залишку.

Суд першої інстанції звернув увагу на те, що в первинних бухгалтерських документах (видаткових накладних) мали місце невідповідні визначення номенклатури рибної продукції, зокрема, «скумбрії цілій», при цьому встановлено, що списання проводилось по товару який надходив по імпорту як «скумбрія без голови».

Отже, правильним є висновок суду першої інстанції, що документально не підтверджуються висновки зроблені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області під час проведення планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» та відображені в акті «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» №2133/04-36-07-03/41544169 від 13.07.2021 щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок обліку на залишках ТМЦ товарів з простроченим терміном придатності, в результаті чого в порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 11 506 грн, заниження податкового зобов`язання з ПДВ за рахунок встановлення невідповідності обліку та реалізації придбаної рибної продукції, а саме її нестачі, в результаті чого в порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 604 803 грн, у зв`язку з чим занижено податок на додану вартість на загальну суму 101 251 грн (період фінансово-господарської діяльності, при здійсненні якої вчинено ці порушення: лютий, березень 2021 року), в результаті чого спірне податкове повідомлення-рішення від 22.12.2021 № 0210540703 є протиправним та підлягає скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 17.09.2021 №0134630717, яке складене за результатами обробки показників наданих форм 1-дф за період з 28.08.2017 по 31.03.2021 встановлено, що в них відсутні показники по коду « 157».

Встановлено, що ТОВ «Земляника» на протязі періоду перевірки мало наступні взаємовідносини з фізичними особами-підприємцями (система оподаткування - 3 група 5%).

Згідно наданої інформації по звітності за період перевірки по цим ФОП дохід не було вказано.

Згідно пп.165.1.36 п.165.1 ст.165, фізичні особи-підприємці, які знаходяться на спрощеній системі оподаткування (єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування відповідно до ПКУ), їх доходи не включаються до розрахунку місячного (річного) оподаткованого доходу, а відповідно до цього на виплати, які їм нараховано та сплачено не нараховується ПДФО.

Таким чином, доходи фізичних осіб-підприємців, які знаходяться на спрощеній системі оподаткування звільняються від ПДФО, а відповідно до цього і від нарахування цього податку.

На фізичних осіб-підприємців на загальній системі оподаткування розповсюджуються норми ст. 177 ПК України, згідно яких такі особи самостійно нараховують та сплачують ПДФО.

Таким чином, встановлено, що всі ФОП, яким нараховувалися та частково виплачені доходи, зареєстровані і з їх доходів не нараховується, не утримується, а відповідно і не перераховується до бюджету ПДФО.

Висновки суду першої інстанції щодо спірного податкового повідомлення-рішення є обґрунтованими, адже документально не підтверджуються висновки зроблені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області під час проведення планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» та відображені в акті «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Земляника» №2133/04-36-07-03/41544169 від 13.07.2021 щодо не включення до Податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за період що перевірявся: з 28.08.2017 по 31.12.2019, суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб-підприємців, з ознакою доходу « 157» та, як наслідок, порушення п. п. «б» п. 176.2 ст. 176 розд. IV ПК України та Порядку заповнення і подання податковими агентами Податкового розрахунку за формою №1, в результаті чого протиправно складено податкове повідомлення-рішенням від 17.09.2021 №0134630717.

Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом норм статті 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинні документи складаються лише за результатами господарських операцій і мають бути достовірними. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначений у нормі статті 9 цього Закону.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За умови подання платником податків належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми ПДВ податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 ПК, задекларовані платником податків дані податкового обліку вважаються підтвердженими (правомірними), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Визначальним щодо податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є сукупність обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Здійснивши аналіз зібраних у цій справі доказів, суд першої інстанції встановив, що:

- позивачем на підтвердження реальності господарських операцій надано до перевірки первинні розрахунково-фінансові документи щодо поставки товарів, їх перевезення від постачальників та подальшої переробки і реалізації готової продукції;

- факт придбання Товариством товарів підтверджується належними первинними документами;

- всі вказані господарські операції мали реальну господарську ціль - забезпечення діяльності позивача та досягнення його мети - отримання прибутку. Товар, отриманий від контрагентів, мав реальний і товарний характер та був використаний в межах господарської діяльності в оподатковуваних операціях;

- в Акті перевірки не викладено належних та допустимих доводів про відсутність фактичного виконання позивачем господарських операцій, про відсутність витрат позивача у спірних правовідносинах, про несумісність предмету укладених договорів з напрямом господарської діяльності позивача, про відсутність використання позивачем отриманих товарів, що зумовило необґрунтованість і невідповідність закону висновків суб`єкта владних повноважень про фіктивність правочинів та їх вчинення без мети реального настання правових наслідків;

- висновки в Акті перевірки не спростовують фактичного руху активів позивача, а відповідно до його змісту оплата за договорами з постачальниками товарів/послуг підтверджена

- в Акті перевірки не міститься висновків стосовно невідповідності наданих для перевірки бухгалтерських документів вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в свою чергу, видаткові накладні відповідають вимогам, визначеним п. 201.1 ст. 201 ПК України, а отже сумніви у правильності нарахування та сплати податків позивачем є помилковими та необґрунтованими.

У контексті спірних правовідносин судом враховано такі правові висновки Верховного Суду:

- господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків (постанова від 06.02.2018 у справі № К/9901/5042/17);

- норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкової звітності та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (постанова від 04.06.2020 у справі № 340/422/19);

- наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами (постанови від 27.02.2020 у справах № 813/7081/14, № 814/120/15, від 03.10.2019 у справі № 813/4079/15, від 10.09.2019 у справі № 814/2412/17);

- фактично здійснена господарська операція характеризується тим, що призводить до настання реальних змін майнового стану платника податків, а первинний документ, відповідно, це документ, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (постанова від 06.02.2018у справі № 821/589/17).

З урахуванням встановлених обставин справи та вищенаведених правових позицій Верховного Суду, суд дійшов таких висновків:

- оскільки умисел діяльності позивача не досліджувався контролюючим органом під час перевірки, не встановлений жодним судовим рішенням, а матеріали справи не свідчать про наявність умислу в ухиленні від оподаткування або вчиненні іншого порушення податкового законодавства, згадані доводи відповідача є лише відомостями про обставини, які без причинно-наслідкового зв`язку не мають значення для вирішення даного спору;

- щодо посилання в акті перевірки на те, що Підприємство не дотримувалось вимог Закону України "Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів", суди зазначили, що контроль за дотриманням вимог безпечності та якості харчових продуктів не відноситься до сфери контролю, функцій та повноважень органів Державної податкової служби України, а тому відповідач не уповноважений надавати висновок стосовно дотримання позивачем вимог законодавства, що не належить до сфери управління означеного контролюючого органу.

Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів вважає правомірним висновок суду першої інстанції щодо обґрунтованості вимог позивача.

Доводи відповідача, наведені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують та свідчать про незгоду із правовою оцінкою суду першої інстанції обставин справи.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.11.2023 в адміністративній справі №160/2620/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили 03 квітня 2024 року, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено 05 квітня 2024 року.

Головуючий - суддяН.А. Олефіренко

суддяЛ.А. Божко

суддяА.В. Суховаров