Рішення

від 10.04.2024 по справі 460/12166/23

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

10 квітня 2024 року м. Рівне№460/12166/23

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Дорошенко Н.О., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, адміністративну справу за позовом

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" доДержавної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області, Березнівської державної податкової інспекції Головного управління ДПС у Рівненській області про скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій, -В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" (далі - ТОВ " Агро Фарм Груп ", позивач) звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Березнівської державної податкової інспекції Головного управління ДПС у Рівненській області та Державної податкової служби України, в якому просить визнати протиправними та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) ГУ ДПС у Рівненській області №8632467/39046634 від 14.04.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 18.11.2022; зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №6 від 18.11.2022.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТОВ "Агро Фарм Груп" було направлено до контролюючого органу на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №6 від 18.11.2022, складену на ТОВ ТОРГОВИЙ ДВІР ААС ТРЕЙД ПЛЮС, на загальну суму 867360,00 грн, в тому числі ПДВ 144560,00 грн. Проте, контролюючим органом зупинено реєстрацію вказаної податкової накладної в ЄРПН. Позивач зазначає, що ним було надано з поясненнями усі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції по вказаній податковій накладній. Проте такі документи не взяті до уваги контролюючим органом та прийнято рішення №8632467/39046634 від 14.04.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Зазначив, що платник податків оскаржував таке рішення в адміністративному порядку. Рішенням ДПС України його скаргу залишено без задоволення, оскаржене рішення без змін. Позивач вважає, що рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню. За наведеного, позивач просить позов задовольнити повністю, а також стягнути на його користь судові витрати по сплаті судового збору та на правову допомогу.

Ухвалою від 24.05.2023 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою суду від 17.07.2023 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи. Встановлено строк для подання відповідачами відзиву.

Ухвалою суду від 22.08.2023 Головне управління ДПС у Рівненській області залучено до участі у справі як відповідача, який є належним відповідачем в частині позовних вимог про скасування рішення від 14.04.2023 № 8632467/39046634.

Представник відповідачів подав відзив, у якому заперечив проти позовних вимог. Зокрема, зазначив що контролюючим органом відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки операція відповідає п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, повідомлення не містило в повному обсязі необхідних документів, зокрема не надано договору на поставку тмц, розрахункових документів по орендованих об`єктах оподаткування, щодо перевезення тмц, відповідно до ТТН, а також актів звірки з контрагентами. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН в протоколі зазначено, які документи не надані платником. З огляду на наведене, Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 18.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних. В оскаржуваному рішенні чітко зазначено, яких саме документів позивачем не додано. Крім того, відповідачі вважають, що суд позбавлений процесуальної можливості перебирати на себе повноваження щодо оцінки повноти надання документів, що належить виключно до компетенції Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області. З наведених підстав представник відповідачів просить у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

З`ясувавши доводи та аргументи сторін, на яких ґрунтуються їх вимоги та заперечення, перевіривши їх дослідженими доказами, оцінивши їх у сукупності на підставі чинного законодавства, суд встановив та врахував таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" зареєстроване як юридична особа 09.01.2014; взяте на облік як платник податків 10.01.2014;згідно з випискою з ЄДР від 05.08.2022 Товариство перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Рівненській області, Березнівська державна податкова інспекція (Березнівський район); зареєстроване як платник податку на додану вартість 01.07.2022; види діяльності за КВЕД: оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (основний); виробництво машин і устатковання для сільського та лісового господарства; діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами; оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; неспеціалізована оптова торгівля; роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; вантажний автомобільний транспорт; надання послуг перевезення речей (переїзду); інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; пакування.

17.11.2022 між продавцем ТОВ "Агро Фарм Груп" та покупцем ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС» був укладений договір поставки сірників №17/11/2022.

Попередньо ТОВ "Агро Фарм Груп" уклало договір купівлі-продажу сірників №37/112022 від 09.11.2022 з ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА».

Відповідно до п. 5.2 Договору поставки №37/11/2022 від 09.11.2022 ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» 18.11.2022 здійснило 100% попередню оплату за сірники форма 4 в кількості 1300 тис. кор. постачальнику ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» платіжною інструкцією №10 згідно рахунку на оплату №466 від 11.11.2022 в сумі 858000,00 грн, в т.ч. ПДВ 1430000,00 грн.

18.11.2022 ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» поставила сірники форма 4 в кількості 1300 тис. кор. покупцю ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» згідно накладної на поставку товару №583 від 18.11.2022 за товарно-транспортною накладною №Р583 від 18.11.2022 на суму 858 000,00 грн, в т.ч. ПДВ 143000,00 грн.

Закуплену продукцію у ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» (сірники форма 4 в кількості 1300 тис. кор.) ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» реалізувало покупцю ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС», що підтверджується видатковою накладною №17 від 18.11.2022 та товарно-транспортною накладною на суму 867360,00 грн, в т.ч. ПДВ 144560,00 грн.

Для перевезення товару (сірники форма 4 в кількості 1300 тис. кор.) зі складу постачальника ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» покупцю ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС», ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» використано послуги ФОП ОСОБА_1 , з якою у ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» укладений договір про надання транспортно-експедиційних послуг №10/10- 22 від 10.10.2022.

Перевезення товару (сірники форма 4 в кількості 1300 тис. кор.) також підтверджується товарно-транспортними накладними №Р583 від 18.11.2022, №Р17 від 18.11.2022, актом прийому-передачі виконаних транспортно-експедиційних послуг за маршрутом Березне-Київ №364 від 18.11.2022 на суму 8 800,00 грн.

Суд встановив, що ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» 18.11.2022 складено податкову накладну №6 на загальну суму 867360,00 грн, в тому числі ПДВ 144 560,00 грн.

14.12.2022 позивач отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників в ЄРПН, у якій було зазначено: відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН/PK від 18.11.2022 №6 в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=.5476%>, Р"=0.

12.04.2023 позивачем подано повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено, та копії документів на підтвердження господарської операції з контрагентом. Подання повідомлень та супровідних документів підтверджується відповідачами у відзиві, а також наданими ними до матеріалів справи копіями витягів з електронного кабінету платника податків з відомостями про подані повідомлення.

14.04.2023 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №8632467/39046634 від 14.04.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 18.11.2022, згідно з яким підставою для відмови у реєстрації вказаної податкової накладної є надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Невідповідність наданих документів, зокрема Договір на поставку тмц та змісту господарської операції по ПН №6 від 18.11.2022. Крім того, не надано розрахункових документів по орендованих об`єктах оподаткування, щодо перевезення тмц, відповідно до ТТН, а також не надано актів звірки з контрагентом.

Вказане рішення платник податків оскаржив в адміністративному порядку.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ДПС України від 28.04.2023 № 38947/39046634/2 скаргу позивача залишено без задоволення, оскаржуване рішення без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.

Вважаючи рішення контролюючого органу №8632467/39046634 від 14.04.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 18.11.2022 протиправним, ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» звернулося до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд враховує таке.

Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин.

За змістом пункту185.1 статті 185 ПК України операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10. ст.201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно п.2 та п.3 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 31.12.2015 №1307, податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації. Платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, обчислену за формулою, зазначеною у пункті200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України та пункті 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569, або обчислену відповідно до п.200-1.9 ст.200-1 Податкового кодексу України.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. № 341 (далі Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).

Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" №1165 від 11.12.2019 затверджені: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі -Порядок №1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За приписами пункту 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як зазначалося вище, у Квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних позивача вказано: "Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

При цьому, пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку, що не відповідає суті предмета розгляду, адже посилаючись на відповідний пункт Критеріїв ризиковості платника податку, комісія регіонального рівня зобов`язана вказати у Квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН чіткий перелік документів, які необхідні для прийняття рішення.

Формальне зазначення у Квитанції пропозиції "надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН" є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165: "пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації".

Відсутність у Квитанції переліку документів, які необхідні контролюючому органу для розгляду питання щодо реєстрації ПН/РК в ЄРПН, свідчить про те, що останній надає право/можливість платнику податків надавати документи на власний розсуд, що, в свою чергу, свідчить про те, що контролюючий орган буде позбавлений можливості (не матиме права) не прийняти такі документи/відхилити чи визнати недостатніми.

Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.

У постанові Верховного Суду від 18.12.2019 у справі №560/435/19 зазначено, що конкретний перелік документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки, при цьому у постанові від 26.05.2021 у справі №560/3609/18 Верховний Суд сформулював правову позицію, відповідно до якої для кожного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, передбачений самостійний список документів, за умови подання якого приймається рішення про реєстрацію податкової накладної, при цьому загальне посилання на "вичерпний перелік" документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизованим та чітким. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання повного переліку документів.

Суд зауважує, що у зв`язку із не конкретизацією переліку документів у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, надісланих позивачу, платник податків перебував у стані правової невизначеності, що позбавило його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створило передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Така позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 05.08.2021 у справі №816/2222/18, від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, які є обов`язковими для врахування судом в силу вимог частини п`ятої статті 242 КАС України.

Неконкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.

У свою чергу, відповідно до положень пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суд встановив, що ТОВ "Агро Фарм Груп" надано на розгляд контролюючого органу для реєстрації податкової накладної документи, які складені з дотриманням вимог законодавства та відображають зміст господарських операцій. Отже суд вважає, що надані документи були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. Відтак, у Головного управління ДПС у Рівненській області не було достатніх підстав для відмови у реєстрації податкової накладної.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Всупереч викладеній нормі Порядку №520 Головним управлінням ДПС у Рівненській області не надіслано позивачу повідомлення про надання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

Натомість, у графі Додаткова інформація рішення від 14.04.2023 зазначено: надання платником податку копій документів складених з порушенням законодавства. Невідповідність наданих документів, зокрема договору тмц та змісту господарської операції по ПН №6 від 18.11.2022. Крім того не надано розрахункових документів по орендованих об`єктах оподаткування, щодо перевезення тмц, відповідно до ТТН, а також не надано актів звірки з контрагентом.

Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Отож предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами.

Варто зазначити, що обов`язок продавця/виконавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про постачання товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть договір, акти приймання-передачі товарів, видаткові та товарно-транспортні накладні, адже саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому вимога щодо надання документів, які підтверджують здійснення розрахунків, є неправомірною, оскільки в силу договірних умов контрагент позивача мав з ним розрахуватися суттєво пізніше (післяплата).

Суд вважає необхідним вказати, що усі сумніви контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення відповідних перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених нормами ПК України, а не шляхом блокування (зупинення) реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі №500/2237/20.

Верховний Суд у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 та від 05.03.2020 у справі №640/467/19 виклав правову позицію, у відповідності до якої за загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Суд встановив, що 04.11.2022 Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято рішення №4025 про відповідність ТОВ "Агро Фарм Груп" п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.

При цьому 16.01.2023, з урахуванням отриманих від платника податків інформації та копій відповідних документів від 10.01.2023 №1, Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято рішення №95 про невідповідність ТОВ "Агро Фарм Груп" п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.

А відтак, незважаючи на чинність рішення про відповідність ТОВ "Агро Фарм Груп" п.8 Критеріїв ризиковості платника податків станом на дату направлення податкових накладних на реєстрацію, станом на дату прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних податковим органом було прийнято рішення №95 від 16.01.2023 про невідповідність такого платника податків вказаних критеріїв ризиковості.

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, покладено на Комісії регіонального рівня.

Пунктами 37, 40, 44, 45 Порядку №1165 встановлено, що члени комісії контролюючого органу мають право: ознайомлюватися з матеріалами, поданими на розгляд комісії, та брати участь у проведенні їх перевірки; переглядати всю інформацію про платників податку, наявну в ДПС; подавати пропозиції з питань, що розглядаються; викладати окрему думку, оформлену в письмовій формі; вносити пропозиції до порядку денного засідання комісії.

Рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.

Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.

Отже, з аналізу вказаних норм вбачається, що розгляд комісією питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної не має бути формальним, а повинен включати, як дослідження всіх наявних документів, так і обговорення питання та прийняття обґрунтованого рішення.

З матеріалів справи встановлено, що позивач на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №6 від 18.11.2022, надав контролюючому органу пояснення з долученням значного обсягу копій документів, які стосуються спірної господарської операції та господарської діяльності Товариства загалом, а саме: Рішення №95 про не відповідність платника ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, Договір поставки №37/11/2022 від 09.11.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА», Акт звірки між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» по Договору поставки №37/11/2022 від 09.11.2022 за період з 01.11.2022 по 30.11.2022, Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 по Договору поставки №37/11/2022 від 09.11.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» за період з 01.11.2022 по 30.11.2022, Картка рахунку по рахунку 631 по Договору поставки №37/11/2022 від 09.11.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «УКРАЇНСЬКА СІРНИКОВА ФАБРИКА» за період з 01.11.2022 по 30.11.2022, Видаткова накладна №583 від 18.11.2022, Товарно-транспортна накладна №Р583 від 18.11.2022, Рахунок на оплату №466 від 11.11.2022, Платіжна інструкція №10 від 18.11.2022, Виписка банку за 18.11.2022 в АТ ПРИВАТБАНК, Податкова накладна №47 від 18.11.2022, Квитанція №1 про реєстрацію Податкової накладної №47 від 18.11.2022, Договір поставки №10/11-2022 від 10.11.2022 між «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС», Акт звірки між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС» по Договору поставки №17/11/2022 від 17.11.2022 за період з 01.11.2022 по 30.11.2022, Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 по Договору поставки №17/11/2022 від 17.11.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС» за період з 01.11.2022 по 30.11.2022, Картка рахунку по рахунку 361 по Договору поставки №17/11/2022 від 17.11.2022, між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДВІР «ААС ТРЕЙД ПЛЮС» за період з 01.11.2022 по 30.11.2022, Видаткова накладна №17 від 18.11.2022, Товарно-транспортна накладна №17 від 18.11.2022, Рахунок на оплату №17 від 18.11.2022, Платіжна інструкція №1 від 18.11.2022, Виписка банку за 18.11.2022 в АТ ПРИВАТБАНК, Податкова накладна №6 від 18.11.2022, Квитанція №1 про реєстрацію Податкової накладної №6 від 18.11.2022, Штатний розклад від 01.09.2022, Наказ про затвердження штатного розкладу №7 від 01.09.2022, Договір оренди №08-2022 від 05.09.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ТОРГОВО-ЗАКУПІВЕЛЬНА БАЗА», Акт приймання-передачі від 05.09.2022, Договір оренди №10-2022 від 18.10.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ТОРГОВО-ЗАКУПІВЕЛЬНА БАЗА», Акт приймання-передачі від 18.10.2022, Договір суборенди складського приміщення №01/10-22-2 від 01.10.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ЕЛІТ ФУД ТРЕЙДІНГ», Акт приймання-передачі від 01.10.2022, Договір про надання транспортно-експедиційних послуг№10/10-22 від 10.10.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ФОП ОСОБА_1 , Договір про надання транспортно-експедиційних послуг №21/12-22 від 21.12.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ МІКО ТРАНС», Договір про надання транспортно-експедиційних послуг№01/10-22 від 01.10.2022 між ТОВ «АГРО ФАРМ ГРУП» та ТОВ «ЕЛІТ ФУД ТРЕЙДІНГ», Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форма 20-ОПП) від 12.01.2023, Квитанція №2 реєстрації Форми 20-ОПП від 12.01.2023, Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форма 20-ОПП) від 24.01.2023, Квитанція №2 реєстрації Форми 20-ОПП від 24.01.2023, Виписка з ЄДР юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань.

Проте, докази того, що відповідачем на засіданні комісії Головного управління ДПС у Рівненській обговорювались та оцінювались питання наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, відсутні; додаткові документи, наявні в розпорядженні податкового органу, також не досліджувались; докази протилежного відповідачем не надані.

Суд зауважує, що відповідачем взагалі не аргументовано, у зв`язку з чим податковим органом не взяті до уваги документи, надані платником податків, під час вирішення питання про реєстрацію податкових накладних.

Крім того, відповідач не надав суду жодних доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, свідчили про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення має бути мотивованим. Проте, оскаржуване рішення суд не може назвати мотивованим та таким, що прийняте з урахуванням всіх фактичних обставин справи.

Суд звертає увагу, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав ненадання тих чи інших копій документів достатніх для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів. Зазначене дає підстави для висновку, що при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, податковий орган має чітко навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких надасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за відсутності встановленого вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність та необґрунтованість такого рішення. При цьому суд зазначає, що таке рішення є актом індивідуальної дії. Так, правовий акт індивідуальної дії - виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований. Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або дотримання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Суд враховує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішення повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський суд з прав людини у рішенні в справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36 від 01.07.2003, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Відповідно до частини 2статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

Проте, в межах розгляду даної адміністративної справи відповідачі покладені на них приписами статті 77 КАС України обов`язки щодо доказування правомірності свого рішення не виконали та не надали суду належних та достатніх доказів на обґрунтування законності вчинених дій щодо відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

Тому, беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області №8632467/39046634 від 14.04.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 18.11.2022 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, суд зазначає таке.

Відповідно до пунктів 2, 10 частини другої статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Згідно до п. 19 та п. 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:….набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення). У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. Комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС.

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з п.1 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 № 227, Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Відповідно до пп.9 п.4 Положення №227, ДПС відповідно до покладених на неї завдань забезпечує в межах повноважень, передбачених законом, формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, інших реєстрів, банків і баз даних, ведення яких покладено законодавством на ДПС, а також реєстру страхувальників Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Таким чином, Єдиний реєстр податкових накладних формується та ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, тобто саме Державною податковою службою України.

В контексті наведених норм, за встановлених фактичних обставин, суд вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної позивачем виконані умови, визначені законом, та прийняття рішення щодо реєстрації такої податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Відповідно до Рекомендацій Комітету Міністрів Ради Європи №R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин. Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.

У даному випадку зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну в ЄРПН жодним чином не впливає на дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень, оскільки йдеться про єдиний можливий правовий механізм захисту права платника податків на реєстрацію податкової накладної в ЄРПН через констатацію факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень.

Водночас слід зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

При цьому, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" констатував: "Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином, стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань, становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975 у справі "Голдер проти Сполученого Королівства"). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia) та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia)".

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірну податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних у день її подання на реєстрацію. Суд переконаний, що задоволення вказаної позовної вимоги є дотриманням судом гарантій щодо того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

За правилами частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як встановлено з матеріалів справи, позивачем за подання адміністративного позову сплачено судовий збір в сумі 2684,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №16 від 17.05.2023 на вказану суму (оригінал якої знаходиться в матеріалах справи), а тому судові витрати позивача в частині сплаченого судового збору підлягають відшкодуванню за рахунок відповідачів.

Щодо розподілу витрат на професійну правничу допомогу адвоката в сумі 7000,00 грн, то суд враховує таке.

Так, відповідно до ч. 1 ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Пунктом 1 частини третьої цієї статті до витрат, пов`язаних з розглядом справи, віднесено витрати на професійну правничу допомогу.

Згідно з ч. 1, 2 ст. 134 цього Кодексу, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (частина четверта статті 134 КАС України).

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (частина п`ята статті 134 КАС України).

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (частина шоста статті 134 КАС України).

На виконання вимог ч. 4 ст. 134 КАС України позивач подав до суду копії: договору про надання правової допомоги №7 від 15.05.2023, рахунок на оплату №1 від 16.05.2023, платіжну інструкцію № 17 від 17.05.2023.

Суд звертає увагу, що згідно з п. 2 ч. 3 ст. 134 КАС України розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі "Баришевський проти України", від 10 грудня 2009 року у справі "Гімайдуліна і інших проти України", від 12 жовтня 2006 року у справі "Двойних проти України", від 30 березня 2004 року у справі "Меріт проти України", заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною в постанові Великої Палати Верховного Суду від 27.06.2018 у справі №826/1216/16, а також постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.09.2019 у справах №810/3806/18, №810/2816/18, №810/3806/18), від 22.11.2019 у справі №810/1502/18.

Отже, при визначенні суми відшкодування витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, слід виходити з реальності цих витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, з огляду на конкретні обставини справи.

Відповідно до ст. 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Суд встановив, що сторони угоди погодили розмір гонорару адвоката в цій справі у розмірі 7000,00 грн.

На підтвердження оплати правової допомоги позивачем надано платіжне доручення №17 від 17.05.2023.

Оцінивши загальну вартість правових послуг, суд вважає її розмір необґрунтованим, оскільки дана справа є справою незначної складності, по даній категорії справ склалася усталена судова практика, яка ґрунтується на рішеннях Верховного Суду.

Суд зазначає, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі. Сторона, яка хоче компенсувати судові витрати, повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, а інша сторона може подати заперечення щодо не співмірності розміру таких витрат. Результат та вирішення справи безпосередньо пов`язаний із позицією, зусиллям і участю в процесі представника інтересів сторони за договором. При цьому, такі надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи, якого прагне сторона, повинно бути доведено стороною в процесі.

Оцінивши наявні в матеріалах справи докази складу та розміру витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, перевіривши їх розумну необхідність для цієї справи та відповідність наданих послуг видам правової допомоги, визначеним статтями 19, 20 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", а також враховуючи предмет спору, значення справи для сторін та конкретні обставини справи, суті виконаних послуг, затрачений адвокатом час на надання правничої допомоги, суд прийшов до висновку, що заявлена до відшкодування сума у 7000,00 грн, є надмірною, неспівмірною із складністю справи та фактичним обсягом наданих адвокатом послуг, отже підлягає зменшенню у зв`язку з відсутністю ознак співмірності, визначених ч. 5 ст. 134 КАС України.

Відтак, з огляду на незначну складність справи, суд, виходячи з критерію пропорційності, вважає, що розмір витрат на правничу допомогу, що підлягає стягненню з відповідачів, повинен становити 2000,00 грн за підготовку позовної заяви (в рівних частинах обома відповідачами, до яких задоволені позовні вимоги позивача). Решту витрат на правову допомогу повинен понести позивач.

Керуючись статтями 241-246, 255, 257-262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позовну заяву задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8632467/39046634 від 14.04.2023 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №6 від 18.11.2022.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" №6 від 18.11.2022, датою її подання на реєстрацію.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору в сумі 1342,00 грн та витрати на професійну правничу допомогу в сумі 1000,00 грн.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати по сплаті судового збору в сумі 1342,00 грн та витрати на професійну правничу допомогу в сумі 1000,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складений 10 квітня 2024 року

Учасники справи:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Фарм Груп" (вул. Лесі Українки, 72, с. Поляни, Рівненська обл., Рівненський р-н,34612, ЄДРПОУ/РНОКПП 39046634)

Відповідач - Державна податкова служба України (Львівська площа, буд. 8,м. Київ,04053, ЄДРПОУ/РНОКПП 43005393) Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська,12, м. Рівне, Рівненський район, Рівненська область,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Суддя Н.О. Дорошенко