Постанова

від 09.04.2024 по справі 380/23245/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/23245/23 пров. № А/857/25930/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В.,

суддів Шевчук С.М., Гуляка В.В.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року (головуючого судді Кравціва О.Р., ухвалене у письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження в м. Львів) у справі №380/23245/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Патриаком» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним рішення, зобов`язання до вчинення дій,-

ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «Патриаком» 05.10.2023 звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 9166858/33880611 від 11.07.2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 19.05.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «Патриаком» №2 від 19.05.2023 датою її подання на реєстрацію, а саме 13.06.2023 року, судові витрати покласти на відповідачів.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.

Згідно статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05.02.2024 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ «Патриаком» є юридичною особою, створено 22.11.2005 та є платником податку на додану вартість. Основним видом діяльності за КВЕД є: 41.10 Організація будівництва будівель.

ТОВ «Трансмарт СМ» орендує складські приміщення та обладнання для зберігання товару згідно договору №Ю0123/03ВО від 31 грудня 2022 року, укладений з ТзОВ «Смарт Гросері Альянс» (ІПН 430110513253), які використовуються для зберігання товару.

Під час здійснення господарської діяльності 27.09.2018 між ТОВ «Патриаком» (Сторона-1) та Товариством з обмеженою відповідальністю Компанія з управління активами «Крістал Ессет Менеджмент» (Сторона-2) укладено Договір № 27/09-18 організації будівництва об`єктів нерухомого майна (надалі - Договір).

Відповідно до пункту 2.1. Договору в термін, визначений Договором та відповідно до його умов Сторона-2, використовуючи Інвестиції в розмірі, встановленому в пункті 4.1. Договору, здійснює фінансування реалізації Проекту відповідно до умов цього Договору, а Сторона-1 за рахунок Інвестицій зобов`язується самостійно або з залученням підрядних організацій та відповідно до Технічного завдання та Проектної документації, розробленої та затвердженої в порядку, передбаченому Договором та Законодавством, реалізувати Проект, в тому числі, але не обмежуючись: збудувати Об`єкт протягом строку будівництва, ввести Об`єкт в експлуатацію та передати його Стороні-2 по Акту приймання-передачі, а також виконати інші обов`язки щодо реалізації Проекту, передбачені цим Договором.

Пунктом 1.1. Договору визначено, що проект - означає всі необхідні юридичні та фактичні дії, пов`язані з реалізацією цього Договору, що здійснюються з метою будівництва Об`єкта на Земельній ділянці, в тому числі дії з проектування, отримання всіх та будь-яких погоджень, звітів та дозволів, в тому числі, для будівництва Об`єкту, а також безпосередньо будівництво Об`єкту. Прийняття в експлуатацію передача Об`єкта Стороні-2 за Актом приймання-передачі, оформлення та реєстрація права власності Сторони-2 на Об`єкт, підключення до Інженерних мереж, а також послуги, пов`язані з управлінням та поточним супроводженням вищезазначених дій. Проект повинен бути реалізований протягом Строку будівництва.

Пункт 1.2. Договору визначає, що об`єкт це житлові та нежитлові приміщення, які визначені в Переліку житлових та нежитлових приміщень, що є Додатком № 1 до даного Договору (далі окремо Частини Об`єкту, разом - Об`єкт), в житловому будинку (корпус № 10), що будується за будівельною адресою: місто Львів, вул. Т. Шевченка, 60 - вул. Скляна, 15 з урахуванням присвоєної в майбутньому поштової адреси Об`єкту. Частини Об`єкту, можуть виступати самостійним об`єктом цивільних прав. Детально характеристики Об`єкту визначаються на підставі проектної документації. Площа Частин Об`єкту буде визначена на підставі проектно-кошторисної документації та за результатами технічної інвентаризації, що буде проведена спеціалізованим підприємством після завершення будівництва Об`єкта та введення його в експлуатацію, та на момент укладання цього Договору є орієнтовною. Після завершення будівництва загальні площі Частин Об`єкту будуть уточнені і доведені до фактичних площ, про що буде зафіксовано в Додатку до цього Договору або в Акті приймання-передачі.

Сторона-1 виконує функції Замовника будівництва, передбачені чинним законодавством України. Сторона-2 набуває право власності на весь Об`єкт після державної реєстрації права власності Сторони-2 на Об`єкт, в порядку, передбаченому Законодавством (пунктів 2.2., 2.3. Договору).

Права Замовника будівництва належать Стороні-1. Будівництво житлового будинку, що споруджується за будівельною адресою: місто Львів, вул. Т. Шевченка,60 - вул. Скляна,15 (корпус №10) здійснюється за єдиною проектною документацією.

Відповідно до підпунктів 3.2.1., 3.2.4. пункту 3.2. Договору Сторона-2 Своєчасно здійснює фінансування реалізації Проекту у повному обсязі. Після введення в експлуатацію житлового будинку, що будується за будівельною адресою: місто Львів, вул. Т. Шевченка, 60 - вул. Скляна, 15 (корпус № 10), приймає від Сторони - 1 по Акту приймання-передачі Об`єкт.

Згідно пункту 1. Додатку №1 до Договору Об`єктами нерухомості є 172 квартири, загальною площею по проекту 9789,63 кв. м., будівництво яких здійснюється ТОВ «ПАТРИАКОМ», відповідно до Проектної документації за будівельною адресою: м. Львів, вул. Т. Шевченка,60 - Скляна,15 (корпус №10).

Після введення Об`єкту в експлуатацію Сторона-1 передає Стороні-2 Об`єкт за Актом приймання-передання. В Акті приймання-передання Об`єкту на підставі результатів технічної інвентаризації визначаються фактичні площі Частин Об`єкту (п. 5.1. Договору).

Пунктом 4.1. Договору встановлено Розмір Інвестицій та порядок фінансування визначений Сторонами в Порядку фінансування (Додаток № 2), що є невід`ємною частиною цього Договору.

Відповідно до пункту 1. Додатку № 2 до Договору Розмір Інвестицій складає 171000000 (сто сімдесят один мільйон гривень 00 копійок), в тому числі ПДВ 28500000 (двадцять вісім мільйонів п`ятсот тисяч гривень 00 копійок) (з урахуванням змін викладених у Додаткових договорах до Договору). Розмір інвестицій є орієнтовним та може бути уточнений Сторонами в порядку та на умовах визначених Договором.

Сторони дійшли згоди, Сторона-1 буде здійснювати Інвестування спорудження Об`єкта протягом всього терміну будівництва, в обсягах достатніх для належного фінансування будівельних та інших робіт (пункт 2. Додатку №2 до Договору).

Відповідно до Акту приймання-передачі об`єктів від 19 травня 2023 року на виконання пункту 5.1. Договору організації будівництва об`єктів нерухомого майна від 27.09.2018 №27/09-18 Сторона-1 передала, а Сторона-2 прийняла житлові приміщення (квартири) та нежитлові приміщення, розташовані у введеному в експлуатацію багатоповерховому житловому будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул. Шевченка, 60 корпус №10 (поштова адреса) в м. Львові з наступними характеристиками: - нежитлові приміщення (комори міжповерхові та в цоколі) загальною площею 15,5 м2 (п`ятнадцять цілих п`ять десятих метра квадратних).

Таким чином, сторони визнали, що Сторона-1 передає, а Сторона-2 приймає загальну площу нежитлових приміщень площею 15,5 м2 (п`ятнадцять цілих п`ять десятих метра квадратних). Нежитлові приміщення, розташовані у введеному в експлуатацію багатоповерховому житловому будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул. Шевченка,60 корпус №10 (будівельна адреса) у м. Львові, передаються згідно Додатку №1 що є невід`ємною частиною даного Акту.

Нежитлові приміщення згідно Додатку №1 до цього Акту передаються на суму 56575,00 (п`ятдесят шість тисяч п`ятсот сімдесят п`ять гривень 00 копійок), ПДВ 11315 (одинадцять тисяч триста п`ятнадцять гривень 00 копійок), всього на суму з урахуванням ПДВ 67890 (шістдесят сім тисяч вісімсот дев`яносто гривень 00 копійок).

Сторони залишають за собою право скоригувати розмір Інвестицій залежно від кінцевого обсягу фактично виконаних робіт. Сторони підтверджують, що не мають одна до одної жодних претензій, щодо передачі об`єктів зазначених в цьому Акті приймання-передачі, та Сторона-2 мас право на оформлення та реєстрацію права власності на передані об`єкти.

Усі розрахунки за договором організації будівництва об`єктів нерухомого майна від 27.09.2018 №27/09-18 проводяться на підставі двосторонніх документів, які містять вартісні характеристики об`єктів, погоджені сторонами.

На виконання умов Договору організації будівництва об`єктів нерухомого майна від 27.09.2018 №27/09-18 ТОВ «Компанія з управління активами «Крістал Ессет Менеджмент» здійснило оплату, що підтверджується наступною платіжною інструкцією та банківською випискою по рахунку: - Платіжна інструкція №78170 від 19.05.2023 на суму 67890,00 гри., в тому числі ПДВ 11 315,00 грн.; - Банківська виписка по рахунку за 19.05.2023.

За наслідками виконання умов зазначеного договору за правилом першої події, на дату виникнення податкових зобов`язань платника податку згідно з ст. 201.1. Податкового кодексу України підприємство склало податкову накладну №2 від 19.05.2023 на суму 67890,00 грн., в т.ч. ПДВ 11315,00 грн. в електронній формі та відправило її 13.06.2023 на реєстрацію у Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Позивачем отримано квитанції від 14.06.2023 №9138758517 згідно з якою, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 19.05.2023 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 41.00, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Для забезпечення реєстрації в ЄРПН податкової накладної №2 від 19.05.2023, позивач направив на адресу Головного управління ДПС у Львівській області за допомогою засобів електронного зв`язку повідомлення №1 від 04.07.2023 про подання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено, до якого було долучено копії документів, що підтверджують реальність здійснених господарських операцій, а саме: Витяг з ЄДР ТОВ «Патриаком»; Наказ №5 від 30.12.2022 про затвердження штатного розпису ТОВ «Патриаком» станом на 01.01.2023; Копія договору оренди земельної ділянки від 24.10.2007 №Ш-938; Копія зміни до договору оренди земельної ділянки від 25.11.2014; Копія сертифікату ЛВ122200713537 відповідності закінченого будівництвом об`єкта від 13.07.2020; Копія розпорядження Шевченківської районної адміністрації про присвоєння поштової адреси №359 від 26.08.2020; Копія Договору організації будівництва об`єктів нерухомого майна №27/09-18 від 27.09.2018; Копія Акту приймання-передачі об`єктів від 19.05.2023; Банківська виписка від 19.05.2023; Платіжна інструкція №78170 від 19.05.2023; Дозвіл про початок будівельних робіт ЛВ 112182480669 від 05.09.2018; ОСВ по рахунку 6851 ж/б 10 за період з 01.01.2017 по 31.05.2023; Аналіз рахунку 151 ж/б 10 за період з 01.01.2017 по 31.05.2023; Акт звірки взаєморозрахунків за період з вересень 2019 року - травень 2023 року з ТОВ «КУА «КРІСТАЛ ЕССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ»; Довідки про вартість виконаних будівельних робіт та акти приймання виконаних робіт з контрагентами: ПП «АрхТім Львів»; ТОВ «БК «Альтера»; ТОВ «Братбуд»; ПП «Вема-захід»; ТОВ «Ворота 24»; ТОВ «Галбудмережі»; ТОВ «Галтеплосервіс»; ФОП ОСОБА_1 ; ТОВ «Геоекосистеми»; ЛМКП «Львівводоканал»; ПАТ «Львівгаз»; ТОВ «МД-БАУ»; ФОП ОСОБА_2 ; ТОВ «Проджектбуд»; ТОВ «Теплосвіт»; ТОВ «Українська будівельно-технічна експертиза»; ПВКП «Універсал-сервіс».

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУДПС у Львівській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9166858/33880611 від 11.07.2023 про відмову реєстрації ПН №2 від 19.05.2023, оскільки надані платником податку копії документів складені з порушенням законодавства, договорів зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів(робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивач не подавав скарги на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до якої повторно додав копії вже поданих документів.

Вважаючи протиправним рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивач звернувся до суду з цим позовом для відновлення своїх прав.

Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 1165).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку № 1165).

Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Так, судом встановлено, що зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної, що підставами для такого зупинення вказано відповідність платника п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 41.00, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку №1165.

Зокрема, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Відповідно до визначення термінів, наведених у пункті 2 Порядку №1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Пунктами 12, 14 Порядку №1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Зі змісту зазначених норм суд вбачає, що подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку.

Щодо тверджень контролюючого органу про обсяг постачання товару/послуги 41.00, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, то судом встановлено, що до повідомлення про надання пояснень, щодо податкової накладної №2 від 19.05.2023 позивачем було долучено розрахункові документи.

Суд звертає увагу, відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі Закон №265) розрахунковий документ документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених Законом №265, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним РРО, чи заповнений вручну.

Також, контролюючий орган не надав доказів на обґрунтування того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.

З огляду на вказане, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, на переконання суду, не відповідають вимогам, що встановлені до них пункту 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Ба більше, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктами 2-4 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Судом встановлено, що позивачем виконано вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують проведення господарських операцій.

Доказів та обґрунтувань щодо того, що подані документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не наведено, судом не встановлено.

Щодо підстави відмови у реєстрації податкової накладної, зокрема, ненаданням платником податків копій документів, слід зазначити наступне.

Судом встановлено, що позивач під час здійснення операцій з постачання/надання товарів/послуг вчинив усі необхідні дії для реєстрації податкової накладної.

Оскаржене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної містить формальні підстави для його прийняття, що зазначені у Постанові КМУ №117, а саме: ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.

У рішенні не конкретизовано та не підкреслено, які саме документи не надано, навіть, за наявності в самому рішенні законодавчо затвердженої форми відповідної відмітки: «документи, які не надано підкреслити».

Всупереч визначених у рішеннях підставах їх прийняття, податковим органом у не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Варто зауважити, що в даній справі суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Зупинення реєстрації податкових накладних без чіткого визначення переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, не дало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

Суд звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було. У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

При цьому, як вказав Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної, доводи апеляційної скарги вказаних висновків суду першої інстанції не спростовують.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, з наступними змінами та доповненнями, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну позивача датою її подання до Єдиного реєстру податкових накладних.

Колегія суддів дійшла висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, апелянтом не подано обґрунтованих доводів на спростування зазначеного судом та доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 640/11321/20, від 16.09.2022 по справі №380/7736/21, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 17.11.2023 у справі № 420/3798/20, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.

Частиною 2 статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2023 року у справі №380/23245/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді С.М. Шевчук

В.В. Гуляк

Повний текст постанови складено 12.04.2024