Постанова

від 17.04.2024 по справі 160/1889/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 квітня 2024 року м. Дніпросправа № 160/1889/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Чередниченка В.Є., Іванова С.М.,

секретар Корсун Ю.В.

за участі представника позивача Курочкіної І.С. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Маланія М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року (суддя Златін С.В., повне судове рішення складено 22 грудня 2023 року) в справі № 160/1889/23 за позовом Приватного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування наказу, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (далі ПрАТ «ІнГЗК») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі Східне МУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправним та скасування наказу від 31 січня 2023 року № 29-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00190905).

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року позов задоволено, визнано протиправним та скасовано наказ Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31 січня 2023 року № 29-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00190905).

В апеляційній скарзі позивач просить змінити мотивувальну частину рішення, зазначає про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права.

Апелянт вважає, що призначення документальної позапланової виїзної перевірки з метою дослідження питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій можливо лише за умови дотримання приписів пп. 39.4.9 п. 39.4 ст. 39 ПК України, тобто надіслання саме центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платнику податків запиту з вимогою додатково подати протягом 30 календарних днів з дати отримання інформації відповідно до пп. 39.4.6 та 39.4.7 п. 39.4 ст. 39 ПК України та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операцій принципу «витягнутої руки» та неподання платником протягом цього строку відповідного обґрунтування або ж подання інформації та/або обґрунтування, які за змістом не спростовують інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

Відсутність додаткового запиту саме від ДПС України свідчить, що ДПС погодилась із документацією із ТЦ позивача і не прагнула провести перевірку.

Також вважає неправильним висновок суду першої інстанції про можливість оскарження наказу тільки у разі недопуску до перевірки, зазначає про нерелевантність постанови ВП ВС в справі № 816/228/17 до спірних правовідносин.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильного застосування норм матеріального права, порушення норм процесуального права, визнати нечинним рішення суду першої інстанції та закрити провадження у справі.

Вважає неправильним висновок суду першої інстанції, що відсутність запиту від ДПС України про надання додаткової інформації позивачем свідчить про те, що ДПС погодилась із документацією із трансфертного ціноутворення (далі - ТЦ) позивача і не прагнула провести перевірку контрольованих операцій.

Відповідачем до ДПС направлено інформаційне повідомлення щодо ініціювання перевірки з питань дотримання принципу «витягнутої руки» та інформаційно-аналітичну довідку щодо обґрунтування підстав для проведення перевірки з цього питання за період 2015-2019 року.

ДПС листом від 27 січня 2023 року погодило проведення перевірки та відповідно до цього листа видано наказ від 31 січня 2023 року № 29-п.

Звертає увагу на приписи пп. 78.1.14 п. 78.1 ст. 78 ПК України та вказує, що право щодо надсилання додаткового запиту, про який зазначається платником та судом першої інстанції, виникає у разі виникнення певних умов, а позиція позивача не відповідає положенням пп. 39.4.6 та 39.4.7 п. 39.4 ст. 39 ПК.

Крім того, за положеннями пп. 39.4.9 п. 39.4 ст. 39 ПК надсилання додаткового запиту визначено як право контролюючого органу, а не його обов`язок.

Висновок суду першої інстанції, що ДПС погодилась із документами щодо ТЦ позивача і не прагнула провести перевірку, вважає неправильним, адже контролюючим органом проведено аналіз звітів з ТЦ та встановлено ризик невідповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», у зв`язку з чим відповідачем направлено до ДПС інформаційне повідомлення щодо ініціювання перевірки та інформаційно-аналітичну довідку щодо обґрунтування підстав для проведення перевірки.

Звертає увагу, що направлення додаткового запиту є дискреційними повноваження податкового органу.

Зазначення про те, що відповідач діяв всупереч офіційній позиції ДПС, викладеній в листі від 16 грудня 2021 року № 27868/7/99-00-07-06-01-07 та узагальнюючої податкової консультації Міністерства фінансів України, правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 17 серпня 2021 року в справі № 420/7520/19, є безпідставним, адже такий висновок спростовується пп. 39.4.9 п. 39.4 ст. 39 ПК.

Також вважає, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної перевірки у вигляді податкового повідомлення-рішення платник позбавлений можливості посилатися на порушення щодо проведення перевірки, тому вказує, що у позивача відсутнє право на оскарження такого наказу, а ця справа не підлягає розгляду в порядку адміністративного судочинства.

В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити, в задоволенні апеляційної скарги відповідача просив відмовити.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити, в задоволенні апеляційної скарги позивача просив відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга позивача має бути задоволена, апеляційна скарга відповідача не може бути задоволена.

Судом першої інстанції встановлено, що наказом Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 31 січня 2023 року № 29-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00190905) призначено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00190905) з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту залізорудного концентрату на користь нерезидента «Metinvest International S.A.» (Швейцарська Конфедерація) за звітні періоди 2015-2019 роки, з 02 лютого 2023 року тривалістю 18 місяців.

Оскаржуваний наказ прийнято на підставі пп. 20.1.4 ст. 20, пп. 39.5.2.1, 39.5.2.8 ст. 39, пп. 75.1.2 ст. 75, пп. 78.1.14, 78.1.16 ст. 78, пп. 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України з урахуванням Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ.

Позивач не допустив представників відповідача до проведення перевірки, про що складено акт не допуску до проведення перевірки.

Прийняттю оскаржуваного наказу передавали наступні події.

ДФС України листом №22118/6/99-99-14-01-02-15 від 04 жовтня 2017 року відповідно до пп. 39.4.4 п. 39.4 ст. 39, п. 73.3 ст. 73 ПК України звернулася до ПрАТ «ІнГЗК» щодо подання документації з трансферного ціноутворення з експорту за 2013-2016 роки.

Листом від 09 листопада 2017 року №10/10049 №10/3649 ПрАТ «ІнГЗК» подало ДФС України інформацію про здійснення контрольованих операцій протягом 2013-2016 р.р. в розрізі періодів та контрагентів, долучивши копії документів (контрактів з додатками, інформацію про фактично проведені розрахунки, документацію з ТЦО).

Листом ДФС України № 1295/6/99-99-14-01-02-15 від 15 січня 2018 року у ПрАТ «ІнГЗК» запитано додаткову інформацію відповідно до пп. 39.4.8 п. 39.4 ст. 39, п. 73.3 ст.73 ПК України для належного обґрунтування відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» за 2014 -2016 роки.

ДПС України листом № 10744/6/99-00-07-06-02-06 від 13 травня 2021 року відповідно до пп. 39.4.4 п. 39.4 ст. 39, абз. 8 п. 73.3 ст.73 ПК України звернулася до ПрАТ «ІнГЗК» щодо подання документації з трансферного ціноутворення з експорту залізорудного концентрату, які здійснені ПрАТ «ІнГЗК» з контрагентом - нерезидентом Metinvest International S.A. (Швейцарська конференція) та відображені в звітах про контрольовані операції за 2017-2019 р.р.

Листом від 22 червня 2021 року №10/3649 ПрАТ «ІнГЗК» подало до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП інформацію про здійснення контрольованих операцій протягом 2017-2019 р.р. в розрізі періодів та контрагентів, долучивши копії документів (контрактів з додатками, інформацію про фактично проведені розрахунки, документацію з ТЦ).

Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до ПрАТ «ІнГЗК» з листом № 2966/6/32-00-23-11 від 03 жовтня 2022 року з пропозицією щодо коригування контрольованої операції і сум податкових зобов`язань.

ПрАТ «ІнГЗК» у відповідь на вищезазначений лист направило відповідь №10/4446 від 18 листопада 2022 року про те, що ПрАТ «ІнГЗК» готовий розглянути пропозицію податкового органу після надання контролюючим органом інформації та копій розрахунків, які зазначені в листі податкового органу, інформацію щодо використаної методології ст.39 ПК України для обрахування розрахунків, що визначені у листі, копії даних всіх джерел інформації, що проаналізовані контролюючим органом під час здійснення розрахунків у вказаному листі.

20 січня 2023 року Східне МУ ДПС по роботі з ВПП направило до ДПС України інформаційне повідомлення з обґрунтуванням підстав для проведення перевірки позивача.

ДПС України листом від 27 жовтня 2023 року погодило проведення перевірки позивача.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відсутність запиту від ДПС України про надання додаткової інформації позивачем свідчить про те, що ДПС України погодилась із документацією із ТЦ позивача і не прагнула провести перевірку контрольованих операцій, позивачу перед перевіркою не направлявся запит про надання додаткової інформації в порядку, який визначений підпунктами 39.4.6 та 39.4.7 пункту 39.4 статті 39 ПК України, тобто відповідач під час прийняття оскаржуваного наказу діяв всупереч офіційній позиції ДПС України, яка викладена у листі від 16 грудня 2021 року №27868/7/99-00-07-06-01-07 та Узагальнюючій податковій консультації Міністерства фінансів України, і не дотримався правової позиції, яка викладена у постанові Верховного Суду від 17 серпня 2021 року у справі N 420/7520/19, тобто діяв недобросовісно, не відповідно до доктрини заборони суперечливої (непослідовної) поведінки.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд визнає приведений висновок не в повній мірі обґрунтованим, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що наказом Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 31 січня 2023 року № 29-п на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 39.5.2.1 підпункту 39.5.2.8 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.14, підпункту 78.1.16 пункту 78.1 статті 78, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (ЄДРПОУ 00190905), що знаходиться за фактичної адресою: 50064, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вулиця Рудна, 47, з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту залізорудного концентрату на користь нерезидента Metinvest International S.A. (Швейцарська Конфедерація) за звітні періоди 2015-2019 роки, з 02 лютого 2023 року тривалістю 18 місяців (а.с. 10 т.1).

ПрАТ «ІнГЗК» відмовлено у допуску контролюючого органу до проведення перевірки, про що складено акт від 02 лютого 2023 року № 20/32-00-28 (а.с. 153-154 т.1).

Листом від 20 січня 2023 року № 242/8/32-00-23-10 Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулось до ДПС з повідомленням про погодження проведення документальної виїзної перевірки з питань дотримання ПрАТ «ІнГЗК» принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту залізорудного концентрату на користь нерезидента Metinvest International S.A. (Швейцарська Конфедерація) за звітні періоди з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2019 року (а.с. 119 т.1).

Листом від 27 січня 2023 року № 2003/7/99-00-23-02-02-07 (а.с. 126 т.1) ДПС погодила проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «ІнГЗК» принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту залізорудного концентрату на користь нерезидента Metinvest International S.A. (Швейцарська Конфедерація) за звітні періоди з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2019 року.

Листами ДФС України від 04 жовтня 2017 року № 22118/6/99-99-14-01-02-15, від 13 травня 2021 року № 10744/6/99-00-07-06-02-06 (а.с. 11-14 т.1) ПрАТ «ІнГЗК» запропоновано подати документацію із ТЦ про контрольовані операції, здійснені протягом 2013-2016 років (зазначених у додатках), про контрольовані операції з експорту залізорудного концентрату, які здійсненні з контрагентом Metinvest International S.A. (Швейцарська Конфедерація) та відображені в звітах про контрольовані операції за 2017-2019 роки, від 15 січня 2018 року № 1295/6/9999-14-01-02-15 (а.с. 20-22 т. 1) про контрольовані операції, здійснені протягом 2014 році (зазначені у додатках).

Листом Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 03 жовтня 2022 року № 2966/6/32-00-23-11 про встановлення заниження об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2015-2020 року в розмірі 5 728 115 140,92 грн запропоновано платнику самостійно відкоригувати ціни контрольованої операції і сум податкових зобов`язань (а.с. 15-17 т.1).

Листом від 18 листопада 2022 року №10/4416 (а.с. 50-54 т.1) ПрАТ «ІнГЗК» повідомило Східне МУ ДПС по роботі з ВПП про надання остаточної відповіді після отримання інформації, яку просив надати.

Спірним в цій справі є питання дотримання контролюючим органом процедури призначення документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій.

Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 78.1 Податкового кодексу України визначено підстави для призначення та здійснення документальних позапланових перевірок.

Відповідно до пунктів 78.1.14 та 78.1.6 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі ПК України) документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:

78.1.14. у разі отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення невідповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому підпунктом 39.5.1.1 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу;

78.1.16. отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення.

Виходячи зі змісту наказу від 31 січня 2023 року № 29-п, предметом податкової перевірки є дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з експорту залізорудного концентрату на користь нерезидента Metinvest International S.A. (Швейцарська Конфедерація) за звітні періоди 2015-2019 роки.

Пунктом 78.9 статті 78 ПК України передбачено, що перевірка платника податків з питань повноти нарахування і сплати податків та зборів під час здійснення контрольованих операцій проводиться з урахуванням особливостей, визначених статтею 39 цього Кодексу.

За приписами підпунктів 39.4.1, 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.

Платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній.

Відповідно до підпункту 39.4.3 пункту 39.3 статті 39 ПК України платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період.

Згідно із підпунктами 39.4.4, 39.4.5 пункту 39.4 статті 39 ПК України на запит центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платники податків протягом 30 календарних днів з дня отримання запиту подають документацію з трансфертного ціноутворення щодо контрольованих операцій, зазначених у запиті.

Документація з трансфертного ціноутворення подається платником податків до контролюючого органу, зазначеного у запиті.

Запит надсилається не раніше 1 жовтня року, що настає за календарним роком, в якому таку контрольовану операцію (операції) було здійснено.

Підпунктом 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 ПК України передбачено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, має право надіслати платнику податків запит з вимогою додатково подати протягом 30 календарних днів з дати його отримання інформацію відповідно до підпунктів 39.4.6 і 39.4.7 пункту 39.4 цієї статті та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у разі встановлення однієї з таких обставин:

подана платником податків документація з трансфертного ціноутворення не містить інформації в обсязі, зазначеному в підпункті 39.4.6 пункту 39.4 цієї статті, та/або не містить належного обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки";

подана платником податків глобальна документація з трансфертного ціноутворення (майстер-файл) не містить інформації в обсязі, зазначеному в підпункті 39.4.7 пункту 39.4 цієї статті.

Зазначена додаткова інформація є невід`ємною частиною документації з трансфертного ціноутворення та/або глобальної документації (майстер-файла).

За правилами пункту другого абзацу третього пункту 73.3 статті 73 ПК України письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом.

Пунктом 39.5 статті 39 ПК України визначено порядок податкового контролю за встановленням відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки", підпунктом 39.5.1 якого встановлено, що податковий контроль за встановленням відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" здійснюється шляхом моніторингу контрольованих операцій, опитування з питань трансфертного ціноутворення та проведення перевірок з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки".

Згідно з підпунктом 39.5.1.1 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 ПК України моніторинг умов контрольованих операцій здійснюється шляхом аналізу звітів про контрольовані операції, документації з трансфертного ціноутворення, глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер-файла) та звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній, будь-яких інших інформаційних джерел, та шляхом отримання податкової інформації відповідно до статті 73 цього Кодексу.

З метою встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" посадові особи контролюючого органу, під час проведення аналізу звітів про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення, та/або глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер-файла), поданих платником податків відповідно до пункту 39.4 цієї статті, мають право проводити опитування уповноважених осіб та/або працівників платника податків.

Порядок проведення моніторингу контрольованих операцій та опитування встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Підпунктом 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України встановлено, що перевірка з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки" проводиться відповідно до положень глави 8 розділу II цього Кодексу з урахуванням особливостей, визначених цією статтею.

За положеннями підпункту 39.5.2.1 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України перевірка з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки" може бути проведена контролюючим органом у разі:

надання платником податків документації з трансфертного ціноутворення відповідно до підпункту 39.4.4 пункту 39.4 цієї статті;

неподання платником податків чи подання з порушенням вимог пункту 39.4 цієї статті звіту про контрольовані операції, документації з трансфертного ціноутворення, глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер-файла), звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній;

подання платником податків заяви про намір провести пропорційне коригування.

Згідно з підпунктом 39.5.2.2 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України порядок проведення перевірки з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки" встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Підпунктом 39.5.2.8 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України передбачено, що тривалість перевірки з питань дотримання платником податків принципу витягнутої руки не повинна перевищувати 18 місяців. Кожні шість місяців проведення перевірки з питань дотримання платником податків принципу витягнутої руки контролюючий орган надає платнику податків інформацію про поточний стан проведення перевірки.

Виходячи з позиції контролюючого органу, фактичною підставою для призначення перевірки слугували результати моніторингу (аналізу документації з ТЦ за 2016-2016 та 2017-2019 роки), яким встановлено ризик невідповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», а юридичною підставою призначення перевірки вказано, зокрема, підпункт 78.1.14 пункту 78.1 статі 78 ПК України.

Аналіз приведених вище вимог податкового законодавства, які регулюють питання здійснення податкового контролю за контрольованими операціями, дає підстави для висновку, що позапланова виїзна перевірка на підставі підпункту 78.1.14 пункту 78.1 статті 78 ПК України призначається після вчинення платником податків та контролюючим органом таких дій:

подання платником податків звіту про контрольовані операції (підпункт 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України);

направлення центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платнику податків запиту про подання протягом 30 календарних днів з дня отримання запиту документації з трансфертного ціноутворення щодо контрольованих операцій, зазначених у запиті (підпункт 39.4.4. пункту 39.4 статті 39 ПК України);

подання платником податків на запит документації з трансфертного ціноутворення щодо контрольованих операцій, зазначених у запиті (підпункт 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 ПК України);

надіслання центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платнику податків запиту з вимогою додатково подати протягом 30 календарних днів з дати його отримання інформацію відповідно до підпунктів 39.4.6 і 39.4.7 пункту 39.4 цієї статті та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки у разі встановлення, що подана платником податків документація з трансфертного ціноутворення не містить інформації в обсязі, зазначеному в підпункті 39.4.6 пункту 39.4 цієї статті, та/або не містить належного обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки (підпункт 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 ПК України).

Відтак, призначення цього виду перевірки можливо за умови дотримання контролюючим органом приписів підпункту 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 ПК України, тобто надіслання центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платнику податків запиту з вимогою додатково подати протягом 30 календарних днів з дати його отримання інформацію відповідно до підпунктів 39.4.6 і 39.4.7 пункту 39.4 цієї статті та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки) та неподання платником податків протягом 30 календарних днів з дати отримання запиту інформації відповідно до підпунктів 39.4.6 і 39.4.7 пункту 39.4 ПК України та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки, або ж подання платником інформації та/або обґрунтування, які за змістом не спростовують інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу витягнутої руки.

В спірному випадку на запити центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, №22118/6/99-99-14-01-02-15 від 04 жовтня 2017 року, № 1295/6/99-99-14-01-02-15 від 15 січня 2018 року про надання документації із ТЦ про контрольовані операції, здійснені протягом 2013-2016 років, платником податків (ПрАТ «ІнГЗК») надано запитувану інформацію, що не заперечується контролюючим органом.

ДПС України листом від 13 травня 2021 року № 10744/6/99-00-07-06-02-06 відповідно до пп. 39.4.4 п. 39.4 ст. 39, абз. 8 п. 73.3 ст. 73 ПК України звернулася до ПрАТ «ІнГЗК» щодо подання документації з трансферного ціноутворення з експорту залізорудного концентрату, які здійснені ПрАТ «ІнГЗК» з контрагентом - нерезидентом Metinvest International S.A. (Швейцарська конференція) та відображені в звітах про контрольовані за 2017-2019 роки.

Листом від 22 червня 2021 року №10/3649 ПрАТ «ІнГЗК» подало до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків інформацію про здійснення контрольованих операцій протягом 2017-2019 роки в розрізі періодів та контрагентів, долучивши копії документів (контрактів з додатками, інформацію про фактично проведені розрахунки, документацію з ТЦ).

Отже, якщо за результатами розгляду наданої ПрАТ «ІнГЗК» інформації та документів із трансфертного ціноутворення контролюючим органом зроблено висновок, що така відповідь не містить інформації в обсязі, зазначеному в підпункті 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 ПК України, та/або не містить належного обґрунтування відповідності умов конкретної контрольованої операції принципу «витягнутої руки», то саме центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, (ДПС України) на виконання вимог підпункту 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 ПК України мав б звернутися до ПрАТ «ІнГЗК» із запитом з відповідною вимогою (а саме додатково подати інформацію відповідно до підпунктів 39.4.6 і 39.4.7 пункту 39.4 цієї статті та/або обґрунтування відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки), та тільки після отримання та оцінки наданої платником інформації можливе прийняття рішення про призначення позапланової документальної перевірки.

Разом з тим, ДПС України не направлявся платнику податків відповідний запит, що вказує на недотримання контролюючим органом порядку моніторингу умов контрольованих операцій та передчасність призначення перевірки оскаржуваним наказом, та спростовує вказану у ньому підставу для проведення спірної перевірки.

Доводи відповідача, що за положеннями пп. 39.4.9 п. 39.4 ст. 39 ПК надсилання додаткового запиту визначено як право контролюючого органу, а не його обов`язок, суд визнає необґрунтованими, адже саме до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, належить направлення платнику податків запиту у разі, якщо за результатами розгляду наданої платником інформації та документів із трансфертного ціноутворення контролюючим органом зроблено висновок, що така відповідь не містить інформації в обсязі, зазначеному в підпункті 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 ПК України, та/або не містить належного обґрунтування відповідності умов конкретної контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

Таким чином, контролюючим органом (Східним МУ ДПС по роботі з ВПП) порушено процедуру призначення документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій, встановлену статтями 39, 78 ПК України.

З огляду на приписи частини другої статті 19 Конституції України, контролюючий орган як орган державної влади, при здійсненні функцій, які покладені на нього ПК України, повинен чітко дотримуватись принципу законності та діяти виключно в межах повноважень та у спосіб, що передбачений законодавством.

При цьому при реалізації таких функцій, зокрема, у питанні призначення позапланової документальної перевірки, податковий орган має чітко дотримуватися процедури, яка встановлена ПК України для призначення такого виду перевірки, а порушення такої процедури є підставою для висновку про протиправність наказу про призначення перевірки.

Відтак, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 31 січня 2023 року № 29-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 00190905).

Разом з тим, суд визнає помилковим висновок суду першої інстанції, що ДПС погодилась із документами щодо ТЦ позивача і не прагнула провести перевірку.

Такі висновки, зокрема, спростовуються фактом направлення відповідачем позивачу листа від 03 жовтня 2022 року № 2966/6/32-00-23-11, в якому вказано про встановлення заниження об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2015-2020 року в розмірі 5 728 115 140,92 грн та запропоновано платнику самостійно відкоригувати ціни контрольованої операції і сум податкових зобов`язань.

Тому суд змінює мотивувальну частину рішення суду першої інстанції.

Суд визнає необґрунтованими посилання відповідача на те, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної перевірки у вигляді податкового повідомлення-рішення, платник позбавлений можливості посилатися на порушення щодо проведення перевірки.

За правовим висновком Верховного Суду, викладеним в постановах від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, від 23 листопада 2023 року у справі № 160/7797/23, у постанові Великої Палати Верховного Суду від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, яке може бути прийнято за результатами такої перевірки. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

В цьому випадку контролюючий орган не був допущений до проведення перевірки, наказ, що є спірним в цій справі, не реалізовано як індивідуальний акт його застосуванням, тому відсутні підстави стверджувати, що оскарження наказу є неефективним способом захисту права платника податків.

Також суд звертає увагу на наступне.

Підпунктом 39.5.2.7 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 ПК України встановлено, що строк проведення перевірки платника податків з питань дотримання принципу "витягнутої руки" обчислюється з дня прийняття рішення про її проведення до дня складення акта (довідки) про проведення такої перевірки.

Термін проведення перевірки платника податків з питань дотримання принципу "витягнутої руки" переривається у разі розгляду судом позовів платника податків з питань, пов`язаних з призначенням, проведенням або предметом такої перевірки, до завершення судових процедур.

Отже, спеціальна норма ПК України, яка регулює питання податкового контролю за встановленням відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки", а саме пункт 39.5 статті 39 ПК України, прямо передбачає розгляд судом позовів платника податків з питань, пов`язаних з призначенням, проведенням або предметом такої перевірки, що вказує на те, що законодавцем допускається можливість оскарження до суду платником податків дій/рішень податкового органу з питань призначення, проведення або предмету перевірки щодо відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки».

Відтак, суд відхиляє доводи відповідача стосовно неможливості оскарження наказу про призначення перевірки відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" у разі недопуску контролюючого органу до проведення такої перевірки, а також стосовно того, що ця справа не підлягає розгляду в порядку адміністративного судочинства.

Підсумовуючи викладене, суд доходить висновку, що судом першої інстанції неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, не доведеними є обставини, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, що є підставою для зміни мотивувальної частини судового рішення.

Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини шостої статті 12 КАС України, розглянута за правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України розглядаються за правилами загального позовного провадження, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року в справі № 160/1889/23 задовольнити.

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року в справі № 160/1889/23 залишити без задоволення.

Змінити мотивувальну частину рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року в справі № 160/1889/23 за позовом Приватного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування наказу, виклавши її в редакції цієї постанови.

В іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 17 квітня 2024 року та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Повне судове рішення складено 22 квітня 2024 року.

Суддя-доповідачВ.А. Шальєва

суддяВ.Є. Чередниченко

суддяС.М. Іванов