Постанова

від 11.04.2024 по справі 280/7524/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 квітня 2024 року м.Дніпросправа № 280/7524/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Баранник Н.П.,

суддів: Кругового О.О., Малиш Н.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі № 280/7524/23 (суддя Калашник Ю.В., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНСТРУМЕНТ ЕНЕРГО» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІНСТРУМЕНТ ЕНЕРГО» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач) форми «Н» від 30.06.2023 №0013850406 в розмірі 166 753,12 грн..

В обґрунтування позовних вимог позивач вказував, що на час реєстрації податкових накладних, карантин встановлений Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби, тривав. Карантин на всій території України відповідними постановами Кабінету Міністрів України був продовжений до 30 червня 2023 року. Відповідно до п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби, штрафні санкції не застосовуються. Беручи до уваги вищезазначене, у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскарженого рішення.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року позовні вимоги задоволені частково, суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 30.06.2023 №0013850406 в частині застосування штрафу у сумі 166 652,40 грн.. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу. В скарзі, посилаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, порушення судом норм матеріального права, відповідач просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

В апеляційній скарзі вказує, що оскільки закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі, визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року), а штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК в ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. Зазначає, що Закон № 2876-ІХ на містить вказівки щодо надання зворотної дії в часі внесеним змінам до ПК України, тому приписи пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК не поширюються на період до вступу в дію цього Закону. Законом № 2876-ІХ не вносились зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК, не зупинялась його дія. Тому за встановлене порушення позивачем термінів реєстрації ПН з датою складання до 16 січня 2023 року застосування штрафних санкцій на підставі та в розмірах, встановлених пунктами 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК, неможливе.

Представником позивача подано письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача. У відзиві позивач стверджує, що погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд повно встановив обставини справи та ухвалив рішення з дотриманням норм матеріального права. На думку позивача відсутні підстави для скасування законного рішення суду першої інстанції.

Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження, у відповідності до приписів ст.311 КАС України.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, та письмових заперечень на скаргу, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, враховуючи наступне.

З матеріалів справи встановлено, що 01.06.2023 ГУ ДПС у Запорізькій області проведено камеральну перевірку ТОВ «ІНСТУМЕНТ ЕНЕРГО» з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами перевірки встановлено порушення вимог п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, з урахуванням вимог п.89 Підрозділу 2 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, пп.69.1 п.69 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, а саме несвоєчасність реєстрації виписаних податкових накладних, зокрема:

№68 від 29.09.2022, зареєстрована 04.11.2022, граничний термін реєстрації 15.10.2022;

№81 від 27.09.2022, зареєстрована 18.10.2022, граничний термін реєстрації 15.10.2022;

№83 від 26.09.2022, зареєстрована 18.11.2022, граничний термін реєстрації 15.10.2022;

№125 від 09.11.2022, зареєстрована 27.02.2023, граничний термін реєстрації 30.11.2022;

№126 від 09.11.2022, зареєстрована 27.02.2023, граничний термін реєстрації 30.11.2022;

№20 від 07.02.2023, зареєстрована 15.03.2023, граничний термін реєстрації 05.03.2023;

№21 від 07.02.2023, зареєстрована 15.03.2023, граничний термін реєстрації 05.03.2023;

№22 від 24.02.2023, зареєстрована 04.05.2023, граничний термін реєстрації 18.03.2023;

№58 від 12.04.2023, зареєстрована 17.05.2023, граничний термін реєстрації 05.05.2023;

№59 від 12.04.2023, зареєстрована 17.05.2023, граничний термін реєстрації 05.05.2023.

Зазначені порушення зафіксовані в акті камеральної перевірки №1220/08-01-04-06/42337515 від 01.06.2023.

За результатами проведеної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення рішення від 30.06.2023 №0013850406, відповідно до якого до позивача застосовано штраф у розмірі 166 753,12 грн..

Вважаючи податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.

Врахувавши, що Законом від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ, який набрав чинності 08 лютого 2023 року, тимчасово, на період дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення, та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, суд першої інстанції дійшов висновку, що на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності зміни, внесені Законом № 2876-ІХ до ПК України, які пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та шести місяців після його завершення за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних. Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов висновку, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України, а не пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, та, відповідно, про безпідставність розрахунку штрафу у сумі 166 652,40 грн. (щодо порушення термінів реєстрації податкових накладних №68, 81, 83, 125, 126) в оскарженому податковому повідомленні-рішенні.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, а саме в частині задоволених позовних вимог, враховуючи наступне.

За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Стаття 120-1 ПК України визначає відповідальність платників податку на додану вартість за порушення, зокрема, строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, відповідно пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З аналізу наведених норм права вбачається, що законодавцем чітко визначено обов`язок платника податку (продавця) в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. При цьому, реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені. Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення штрафу у розмірі, визначеному пунктом 120-1.1. статті 120-1 ПК України.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ (далі Закон № 2876-ІХ), який набрав чинності 08 лютого 2023 року, підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 та 90 наступного змісту:

« 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.».

Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997 зазначив, що стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Верховним Судом в постанові від 30 січня 2024 року в справі № 280/4484/23 викладена така позиція:

«Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).».

Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних (а.с. 23), відповідачем застосовані штрафні санкції у відповідності до пункту 120-1.1 статті 120 ПК України щодо таких податкових накладних:

№ 68 від 27.09.2022, зареєстрована 04.11.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації 20, штраф 20%, 86 138,03 грн.;

№ 81 від 27.09.2022, зареєстрована 18.10.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації 3, штраф 10%, 3 612,53 грн.;

№ 83 від 26.09.2022, зареєстрована 18.11.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації 34, штраф 30%, 76 545,12 грн.;

№ 125 від 09.11.2022, зареєстрована 27.02.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 89, штраф 40%, 221,28 грн.;

№ 126 від 09.11.2022, зареєстрована 27.02.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 89, штраф 40%, 135,44 грн.

Отже, контролюючий орган правомірно застосував штрафні санкції за порушення терміну реєстрації, щодо податкових накладних № 68 від 27.09.2022, № 81 від 27.09.2022, № 83 від 26.09.2022, № 125 від 09.11.2022, № 126 від 09.11.2022, відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, з урахуванням приписів п. 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

Інші податкові накладні складені після 08 лютого 2023 року і до них податковим органом застосовні штрафні санкції за порушення термінів реєстрації з урахуванням Закону України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ.

Таким чином, є помилковими висновки суду першої інстанції, що контролюючим органом санкції застосовано з порушенням вимог закону.

Позивач не спростовує визначені контролюючим органом строки порушення термінів реєстрації наведених вище податкових накладних.

З урахуванням викладеного, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, вважає, що підстави для визнання оскарженого позивачем податкового повідомлення-рішення відповідача протиправним та його скасування відсутні.

При цьому, оскільки позивач не оскаржив рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні частини позовних вимог, суд не перевіряє правильність таких висновків під час апеляційного розгляду справи.

Апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в оскарженій частині як таке, що ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, з прийняттям нового про відмову у задоволенні позовних вимог.

Наведене вище свідчить про відсутність підстав для стягнення з відповідача на користь позивача витрат зі сплати судового збору у розмірі 2682,12 грн. та судових витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 3 000 грн..

Відповідно до ст.139 КАС України, розподіл судових витрат не здійснюється, оскільки в задоволенні позову судом відмовлено.

Керуючись ст.311, п.2 ч.1 ст.315, п.3,4 ч.1 ст.317, ст.ст.322, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі № 280/7524/23 - скасувати в частині задоволених позовних вимог та ухвалити в цій частині нове судове рішення.

В задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНСТРУМЕНТ ЕНЕРГО» - відмовити.

В решті рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі № 280/7524/23 - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий - суддяН.П. Баранник

суддяО.О. Круговий

суддяН.І. Малиш