Постанова

від 17.04.2024 по справі 600/471/23-а

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/471/23-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Брезіна Т.М.

Суддя-доповідач - Біла Л.М.

17 квітня 2024 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Білої Л.М.

суддів: Матохнюка Д.Б. Гонтарука В. М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Лунь Т. С.,

представника позивача - Керницької І.Р.

представника відповідача - Ахтемійчук О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Імперія К до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Імперія К" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України, в якому просило:

-визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.07.2022 №22079 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Імперія К" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку;

- зобов`язати Головне управління ДПС в Чернівецькій області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "Імперію К" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків;

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

від 21.06.2022 року №6940509/40307295, №6940506/40307295;

від 23.06.2022 року №6955861/40307295, №6955870/40307295, №6955862/40307295, №6955025/40307295, №6955021/40307295, №6955024/40307295, №6955019/40307295, №6955687/40307295, №6956710/40307295, №6956682/40307295, №6956692/40307295, №6956679/40307295, №6956677/40307295, №6956903/40307295, №6954970/40307295, №6954973/40307295, №6954977/40307295, №6954971/40307295;

від 22.07.2022 року №7099739/40307295, №7099622/40307295, №7099618/40307295, №7099740/40307295, №6940500/40307295, №6940505/40307295, №6940501/40307295; №6955865/40307295, №6955864/40307295, №6955866/40307295, №6955868/40307295, №6955015/40307295, №6955017/40307295, №6955020/40307295, №6955026/40307295, №6956686/40307295, №6956705/40307295, №6956697/40307295, №6956703/40307295, №6956714/40307295, №6956694/40307295, №6956901/40307295, №6954975/40307295, №6954965/40307295, №6954980/40307295, №6954966/40307295, №7099741/40307295, №7099627/40307295, №7099742/40307295, №7099631/40307295, №7099620/40307295, №6940503/40307295, №6940508/40307295, №6955867/40307295, №6955863/40307295, №6955859/40307295, №6955023/40307295, №6955018/40307295, №6955012/40307295, №6955014/40307295, №6955686/40307295, №6956688/40307295, №6956701/40307295, №6956685/40307295, №6956699/40307295, №6956678/40307295, №6956904/40307295, №6954978/40307295, №6954964/40307295, №6954969/40307295, №6954979/40307295, №6954972/40307295; №7099619/40307295, №7099630/40307295, №7099628/40307295, №7099738/40307295, №7099621/40307295, №6940502/40307295, №6940507/40307295, №6955869/40307295, №6955871/40307295, №6955860/40307295, №6955022/40307295, №6955027/40307295, №6955016/40307295, №6955013/40307295, №6955685/40307295, №6956707/40307295, №6956719/40307295, №6956717/40307295, №6956712/40307295, №6956690/40307295, №6956902/40307295, №6954974/40307295, №6954968/40307295, №6954967/40307295, №6954976/40307295, №7099629/40307295, №7099737/40307295, №7099623/40307295, №7099736/40307295, №7099626/40307295, №7099704/40307295, №7099624/40307295, №7099616/40307295, №7099625/40307295, №7099617/40307295;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "Імперія К" №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13 від 01.03.2022; № 3 від 03.12.2021; № 6, №7 від 08.12.2021; №8, №9 від 09.12.2021; №10, №11, №12 від 10.12.2021; №13, №14, №15, №16, №17 від 13.12.2021; №18, №19 від 14.12.2021; №1 від 01.12.2021; №23 від 15.12.2021; №31 від 23.12.2021; №32, №33 від 28.12.2021; №24 від 16.12.2021; №25, №26, №27 від 17.12.2021; №40, №41, №42, №43, №44, №45, №46, №47, №48, №49, №50, №51, №52, №53, №54, №55, №56 від 29.12.2021; №28, №29, №30 від 17.12.2021; №34 від 28.12.2021; №57, №58, №59, №60, №61, №62, №63, №64, №65, №69 від 30.12.2021; №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13, №14, №15, №16, №17 від 20.06.2022; №1, №2, №3 від 09.05.2022; №4, №5, №6, №7 від 17.05.2022; №8, №9, №10 від 26.05.2022; №11, №12, №13, №14, №15 від 31.05.2022; №18, №19 від 21.06.2022; №20, №21, №22, №23, №24, №25, №26 від 30.06.2022 датою їх фактичного подання.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року позов задоволено.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач - Головне управління ДПС у Чернівецькій області, подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Обгрунтовуючи доводи апеляційної скарги, апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а також на невідповідність висновків суду дійсним обставинам справи, що в сукупності призвело до невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.

В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав в повному обсязі та за обставин, викладених в ній, просив задовольнити.

Представник позивача заперечила проти доводів апелянта та просила відмовити в задоволенні апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача та пояснення представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів встановила наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Імперія К" зареєстровано як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, код ЄДРПОУ 40307295.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.07.2022 року №22079 відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Кабінетом Міністрів України постановою від 11.12.2019 року №1165, встановлено відповідність ТОВ "Імперія К" критеріям ризиковості платника податку, а саме пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку з підстав: "здійснення фінансово-господарських операцій з ознаками ризиковості із формування ймовірного фіктивного ПДВ платникам, які відповідають критеріям ризиковості (ТОВ "Аксікор" (код ЄДРПОУ 38701820) та ТОВ "Будмонтажсервіс 1" (код ЄДРПОУ 35876701)".

В той же час, позивачем у зв`язку із здійсненням господарських операцій з ТОВ "Аксікор", ТОВ "Будмонтажсервіс 1" та ТОВ "Євротехнології Груп", виписано та направлено до Державної податкової служби України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:

- по господарських операціях між ТОВ "Імперія К" та ТОВ "Будмонтажсервіс 1" (код ЄДРПОУ 35876701): №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13, №14, №15, №16 та №17 від 20.06.2022 року, №20, №21, №22, №23, №24, №25 та №26 від 30.06.2022 року, №1 від 01.12.2021 року, №23 від 15.12.2021 року, №31 від 23.12.2021 року, №3 від 03.12.2021 року, №6 та №7 від 08.12.2021 року, №8 та №9 від 09.12.2021 року, №10, №11 та №12 від 10.12.2021 року, №13, №14, №15, №16 та №17 від 13.12.2021 року, №18 та №19 від 14.12.2021 року, №22 від 15.12.2021 року;

- по господарських операціях між ТОВ Імперія К та ТОВ Аксікор (код ЄДРПОУ 38701820) відповідно до податкових накладних №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12 та №13 від 01.03.2022 року, №1, №2 та №3 від 09.05.2022 року, №4, №5, №6 та №7 від 17.05.2022 року, №8, №9 та №10 від 26.05.2022 року, №11, №12, №13, №14 та №15 від 31.05.2022 року, №18 та №19 від 21.06.2022 року;

- по господарських операціях між ТОВ Імперія К та ТОВ Євротехнології Груп (код ЄДРПОУ 37566218) відповідно до податкових накладних №24 від 16.12.2021 року, №25, №26 та №27 від 17.12.2021 року, №28, №29 та №30 від 17.12.2021 року, №32, №33 та №34 від 28.12.2021 року, №40, №41, №42, №43, №44, №45, №46, №47, №48, №49, №50, №51, №52, №53, №54, №55 та №56 від 29.12.2021 року, №57, №58, №59, №60, №61, №62, №63, №64, №65 та №69 від 30.12.2021 року.

За результатами перевірки вищезазначених податкових накладних, контролюючим органом надіслано позивачу квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена.

Реалізовуючи право на подачу пояснень, позивач надіслав контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено, а саме повідомлення №1 від 20.06.2022 року, №8 від 22.06.2022 року, №7 від 20.06.2022 року, №5 від 21.06.2022 року, №4 від 21.06.2023 року, №3 від 20.06.2022 року, №2 від 20.07.2022 року, №1 від 20.07.2022 року, №6 від 21.06.2022 року, № 2 від 20.06.2022 року.

За наслідками розгляду вказаних повідомлень, пояснень та наданих позивачем документів Комісією Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрації податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстр податкових накладних:

- від 21.06.2022 року №6940509/40307295, №6940506/40307295;

- від 23.06.2022 року №6955861/40307295, №6955870/40307295, №6955862/40307295, №6955025/40307295, №6955021/40307295, №6955024/40307295, №6955019/40307295, №6955687/40307295, №6956710/40307295, №6956682/40307295, №6956692/40307295, №6956679/40307295, №6956677/40307295, №6956903/40307295, №6954970/40307295, №6954973/40307295, №6954977/40307295, №6954971/40307295;

- від 22.07.2022 року №7099739/40307295, №7099622/40307295, №7099618/40307295, №7099740/40307295, №6940500/40307295, №6940505/40307295, №6940501/40307295; №6955865/40307295, №6955864/40307295, №6955866/40307295, №6955868/40307295, №6955015/40307295, №6955017/40307295, №6955020/40307295, №6955026/40307295, №6956686/40307295, №6956705/40307295, №6956697/40307295, №6956703/40307295, №6956714/40307295, №6956694/40307295, №6956901/40307295, №6954975/40307295, №6954965/40307295, №6954980/40307295, №6954966/40307295, №7099741/40307295, №7099627/40307295, №7099742/40307295, №7099631/40307295, №7099620/40307295, №6940503/40307295, №6940508/40307295, №6955867/40307295, №6955863/40307295, №6955859/40307295, №6955023/40307295, №6955018/40307295, №6955012/40307295, №6955014/40307295, №6955686/40307295, №6956688/40307295, №6956701/40307295, №6956685/40307295, №6956699/40307295, №6956678/40307295, №6956904/40307295, №6954978/40307295, №6954964/40307295, №6954969/40307295, №6954979/40307295, №6954972/40307295; №7099619/40307295, №7099630/40307295, №7099628/40307295, №7099738/40307295, №7099621/40307295, №6940502/40307295, №6940507/40307295, №6955869/40307295, №6955871/40307295, №6955860/40307295, №6955022/40307295, №6955027/40307295, №6955016/40307295, №6955013/40307295, №6955685/40307295, №6956707/40307295, №6956719/40307295, №6956717/40307295, №6956712/40307295, №6956690/40307295, №6956902/40307295, №6954974/40307295, №6954968/40307295, №6954967/40307295, №6954976/40307295, №7099629/40307295, №7099737/40307295, №7099623/40307295, №7099736/40307295, №7099626/40307295, №7099704/40307295, №7099624/40307295, №7099616/40307295, №7099625/40307295, №7099617/40307295.

Підставою для відмови у реєстрації поданих позивачем податкових накладних в усіх оскаржуваних рішеннях зазначено ненадання платником всіх необхідних первинних документів, в яких міститься інформація щодо проведених господарських операцій або вони складені з порушенням чинного законодавства, а саме:

- до податкових накладних №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13, №14, №5, №16 га №17 від 20.06.2022 року платником не надано на розгляд комісії замовлення відповідно до п.2.1 договору від 30.05.2022 року №30/05/22-2055, а також рахунки, в яких повинна міститися інформація щодо найменування, кількості та ціни товару (п.2,3 та п.3.3 договору);

- до податкових №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13 від 01.03.2022 року платником не надано на розгляд комісії рахунки-фактури, які є невід`ємними частинами договору згідно з п.11.1 договору від 01.03.2022 року №01/03/22-1655;

- до податкових накладних №1, №2 та №3 від 09.05.2022 року. №4. №5. №6 та №7 від 17.05.2022 року, №8, №9 та №10 від 26.05.2022 року, №11, №12, №13. №14 та №15 від 31.05.2022 року, №18 та №19 від 21.06.2022 року платником не надано на розгляд комісії договори з постачальниками;

- до податкових накладних №1 від 01.12.2021 року, №23 від 15,12.2021 року та №31 від року позивачем не надано на розгляд комісії заявки відповідно до п. 1.2 та п.3.1 договору від 01.10.2021 року №01/10/21-1107 та рахунки згідно п.3.3 цього ж договору;

- до податкових накладних №3 від 03.12.2021 року, №6 та №7 від 08.12.2021 року, №8 та №9 від 09.12.2021 року. №10, №11 та №12 від 10.12.2021 року, №13, №14.№15, №16 та №17 від 13.12.2022 року, №18 та №19 від 14.12.2021 року, №22 від 15.12.2021 року платником податків не надано замовлення, в яких міститься інформація щодо виду, асортименту, кількості, вартості (ціни) товару відповідно до п.2.1 договору від 01.11.2021 року №01/11/21-1210;

- до податкових накладних №20, №21, №22, №23, №24. №25 та №26 від 30.06.2022 року платником не долучено договори з постачальниками;

- до податкових накладних №24 від 16.12.2021 року, №25, №26 та №27 від 17.12.2021 року, №40, №41, №42, №43, №44, №45, №46, №47, №48, №49, №50, №51, №52, №53, №54, №55 та №56 від 29.12.2021 року платником не надано на розгляд комісії замовлення відповідно до п.2.1 договору від 01.11.2021 року №01/11/21-1712;

- до податкових накладних №28, №29 та №30 від 17.12.2021 року, №34 від 28.12.2021 року платником не надано на розгляд комісії замовлення (п.2.1 договору від 15.12.2021 року №15/12/21-1555);

- до податкових накладних №32, та №33 від 17.12.2021 року, №34 від 28.12.2021 року ТОВ Імперія К не надано замовлення, наявність якого передбачена п.2.1 договору від 10.10.2021 року №01/10/21-1820, та первинні документи щодо оплати товару (п. 3.1 Договору);

- до податкових накладних №57, №58, №59, №60, №61, №62, №63, №64, №65 та №69 від 30.12.2021 року ТОВ Імперія К не надано документів щодо оплати товару, відповідно до п.3.1 Договору від 01.12.2021 року №01/12/21-1358, яка має здійснюватися протягом 2-ох банківських днів з моменту підписання покупцем (ТОВ Євротехнології Груп) видаткової накладної.

Вважаючи вказані рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації поданих податкових накладних, а також рішенням Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким встановлено відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, останній звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкових накладних та рішення про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "Імперія К" пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно підпунктів "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.

Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з п.201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї ст. та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Згідно з приписами п. 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Відповідно до вимог п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).

З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних слугувало те, що вони відповідають вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій і тому позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Так, віднесення до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість здійснюється, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Як встановлено судом, у частині зазначення критерію ризиковості відповідач зіслався лише на номер пункту додатку 3 до Порядку № 1165 та чітко не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться, чим фактично поставив платника податку у стан невизначеності стосовно питання документального спростування, існуючих, на думку відповідача, ризиків.

По-перше, як достеменно встановлено судом першої інстанції в ході дослідження як оскаржуваного рішення №22079 від 28.07.2022 року, так і рішення яке йому передувало, а саме рішення ГУ ДПС у місті Києві від 11.01.2022 року №105, контролюючий орган, приймаючи рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та розшифровуючи, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття такого рішення, вказав "здійснення фінансово-господарських операцій з ознаками ризиковості із формування ймовірного фіктивного ПДВ платникам, які відповідають критеріям ризиковості (ТОВ "Аксікор" (код ЄДРПОУ 38701820) та ТОВ "Будмонтажсервіс 1" (код ЄДРПОУ 35876701)".

В даному випадку, судова колегія, з огляду на правову позицію Верховного Суду, висловлену у постанові від 25 листопада 2022 року в рамках справи № 826/22832/15, погоджується з висновком суду першої інстанції, що ознаки ризиковості контрагентів не можуть безумовно розповсюджуватися і на ТОВ Імперія К, оскільки ні в самому оскаржуваному рішенні, ні в апеляційній скарзі відповідачем не наведено фактичних обставин, які підтверджували б дійсність здійснення ТОВ Імперія К ризикових господарських операцій з метою формування ймовірно фіктивного податкового кредиту від зазначених у рішенні контрагентів.

Судом першої інстанції в контексті встановлених обставин, з чим також погоджується і суд апеляційної інстанції, наголошено, що Комісією фактично прийнято рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості з мотивів власних суджень (припущень) без належного обґрунтування доказами.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ), зокрема у справах Бізнес Супорт Центр проти Болгарії, Булвес АД проти Болгарії, Інтерсплав проти України, визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Рішенням ЄСПЛ у справі Інтерсплав проти України визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Доводи апеляційної скарги фактично дублюють доводи, наведені у відзивах на позовну заяву, які вже отримали повну та обгрунтовану оцінку судом першої інстанції, і які, на переконання суду апеляційної інстанції, свідчать виключно про оціночний характер господарської діяльності позивача з боку самих відповідачів. Однак, у рамках даних спірних правовідносин, ні відповідачам, ні суду не належить здійснювати повну оцінку господарської діяльності позивача, оскільки такі дії можуть бути вчинені в лише в межах належним чином призначеної податкової перевірки та її можливого подальшого аналізу в судовому порядку.

В даному випадку, апелянтом не надано жодного доказу стосовно обгрунтованих та достатніх підстав прийняття оскаржуваного рішення №22079 від 28 липня 2022 року, а відтак останнє є таким, що не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

При цьому, судова колегія зауважує, що у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 Верховний Суд дійшов висновку, що при оцінці правомірності рішення про відповідність або невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості необхідно досліджувати й надавати оцінку змісту та порядку прийняття оскаржуваного рішення, повноваженням комісії контролюючого органу, змісту протоколу її засідання та наданих податковим органом документів.

У постанові від 03 червня 2021 року у справі №2040/7098/18 Верховний Суд відзначив, що для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом необхідно дотримуватися вимоги чіткості та недвозначності щодо інформації, зазначеної у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.

Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена обов`язкова форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в який зазначається наступне підстава (відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та, у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація) та податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податків).

Відтак, контролюючий орган, яким є Головне управління ДПС у Чернівецькій області, у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податків, зобов`язаний був розшифрувати, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

На разі ж, апелянтом не надано жодних доказів наявності податкової інформації про ознаки здійснення позивачем ризикових операцій з посиланнями на відповідні документи.

Вказаний факт не був доведений податковим органом і під час розгляду справи в суді першої інстанції.

Водночас, судова колегія враховує, що наслідком прийняття відповідачем спірних рішень та внесення платника податку до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є зупинення в автоматичному порядку реєстрації всіх без виключення поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування.

Такі наслідки носять для позивача виключно негативний характер з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на позивача покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів, при цьому, остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів.

В розрізі спірних правовідносин, суд першої інстанції, з метою забезпечення логічності та зрозумілості, надав оцінку реальності господарських операцій позивача з його контрагентами, після чого надав оцінку правомірності підстав, які зазначені у оскаржуваних рішеннях.

Судова колегія, переглянувши висновки суду першої інстанції щодо даного питання в призмі наявних в матеріалах справи доказів, а саме копій податкових накладних, договорів, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, оборотно-сальдових відомостей по рахунку та картки рахунку позивача, погоджується з тим, що здійснений аналіз у своїй сукупності, свідчить, що господарські операції щодо поставки позивачу товару (надання послуг) його контрагентам ТОВ "Аксікор", ТОВ "Будмонтажсервіс 1" та ТОВ "Євротехнології Груп" є реальними та такими, що в повному обсязі підтверджується наявними в матеріалах справи первинними документами, які засвідчують понесенні позивачем витрати у зв`язку із виконанням умов договорів з ТОВ Аксікор, ТОВ Будмонтажсервіс 1, ТОВ Євротехнології Груп.

Натомість, апелянтом не надано доказів фіктивності вищевказаних господарських операцій, хоча підставою для зупинення податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.

Щодо ненадання позивачем первинних документів по здійснених господарських операціях, а також надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, то судова колегія погоджується з судом першої інстанції, що на підставі наданих разом із повідомленнями про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено, досліджених вище первинних документів, контролюючому органу належало оцінити правовідносини щодо надання послуг позивачем по укладених договорах в контексті їх системності.

Таким чином, податковим органом ні в суді першої інстанції, ні в суді апеляційної інстанції, не надано жодних доказів, які слугували б підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак відповідності ТОВ Імперія К Критеріям ризиковості платника податку.

Судова колегія відхиляє доводи апелянта, що віднесення платника податку до критеріїв ризикових є безумовною підставою для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, оскільки синтезний аналіз положень Порядку №1165 свідчить про те, що кожна господарська операція підлягає оцінці контролюючим органом окремо, а відтак розповсюдження дії рішення про відповідність ТОВ Імперія К Критеріям ризиковості платника податку на всі інші господарські операції, вчинені ТОВ Імперія К, які є реальними, суперечить принципу правової визначеності.

На переконання суду першої інстанції, з чим погоджується і судова колегія, такі факти підлягають перевірці під час проведення перевірки платника податків, а не під час проведення реєстрації податкових накладних.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 28 червня 2022 року у справі №380/9411/21.

Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зауважив, що хоча затверджена Порядком №1165 форма рішення і не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, вказана обставина не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Слід звернути увагу, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18.

Наведені апелянтом в апеляційній скарзі обставини вже були предметом судового розгляду та отримали повну та ретельну оцінку суду першої інстанції.

А відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентами та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.

У цьому контексті, суд зазначає, що факт зупинення реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарських операцій, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.

Одночасно, в межах даної спірної ситуації суд звертає особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд, за результатами розгляду цієї справи, не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, і тому судова колегія не приймає до уваги доводи апелянта, оскільки вони в основному зводяться до реальності та товарності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

В свою чергу, зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбаченні Конституцією України та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про скасування оскаржуваного рішення відповідача.

Отже, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що причини відмови, викладені в рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних є формальними та спростовуються доказами, які містяться в матеріалах справи.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 21.06.2022 року №6940509/40307295, №6940506/40307295;

- від 23.06.2022 року №6955861/40307295, №6955870/40307295, №6955862/40307295, №6955025/40307295, №6955021/40307295, №6955024/40307295, №6955019/40307295, №6955687/40307295, №6956710/40307295, №6956682/40307295, №6956692/40307295, №6956679/40307295, №6956677/40307295, №6956903/40307295, №6954970/40307295, №6954973/40307295, №6954977/40307295, №6954971/40307295;

- від 22.07.2022 року №7099739/40307295, №7099622/40307295, №7099618/40307295, №7099740/40307295, №6940500/40307295, №6940505/40307295, №6940501/40307295; №6955865/40307295, №6955864/40307295, №6955866/40307295, №6955868/40307295, №6955015/40307295, №6955017/40307295, №6955020/40307295, №6955026/40307295, №6956686/40307295, №6956705/40307295, №6956697/40307295, №6956703/40307295, №6956714/40307295, №6956694/40307295, №6956901/40307295, №6954975/40307295, №6954965/40307295, №6954980/40307295, №6954966/40307295, №7099741/40307295, №7099627/40307295, №7099742/40307295, №7099631/40307295, №7099620/40307295, №6940503/40307295, №6940508/40307295, №6955867/40307295, №6955863/40307295, №6955859/40307295, №6955023/40307295, №6955018/40307295, №6955012/40307295, №6955014/40307295, №6955686/40307295, №6956688/40307295, №6956701/40307295, №6956685/40307295, №6956699/40307295, №6956678/40307295, №6956904/40307295, №6954978/40307295, №6954964/40307295, №6954969/40307295, №6954979/40307295, №6954972/40307295; №7099619/40307295, №7099630/40307295, №7099628/40307295, №7099738/40307295, №7099621/40307295, №6940502/40307295, №6940507/40307295, №6955869/40307295, №6955871/40307295, №6955860/40307295, №6955022/40307295, №6955027/40307295, №6955016/40307295, №6955013/40307295, №6955685/40307295, №6956707/40307295, №6956719/40307295, №6956717/40307295, №6956712/40307295, №6956690/40307295, №6956902/40307295, №6954974/40307295, №6954968/40307295, №6954967/40307295, №6954976/40307295, №7099629/40307295, №7099737/40307295, №7099623/40307295, №7099736/40307295, №7099626/40307295, №7099704/40307295, №7099624/40307295, №7099616/40307295, №7099625/40307295, №7099617/40307295.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, то судова колегія відзначає наступне.

Згідно з п.19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. №3341) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Отже, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про належність та обгрунтованість обраного способу захисту порушеного права позивача у спірних правовідносинах шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до невідповідності судового рішення матеріалам справи та вимогам закону.

В даному випадку, суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку.

Колегія суддів враховує також положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття відповідно до ч.1 ст.325 КАС України та може бути оскаржена в касаційному порядку виключно з підстав, передбачених ч.4 ст.328 КАС України.

Згідно з ч.1 ст. 329 КАС України касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Постанова суду складена в повному обсязі 25 квітня 2024 року.

Головуючий Біла Л.М. Судді Матохнюк Д.Б. Гонтарук В. М.