Постанова

від 29.04.2024 по справі 420/17572/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 квітня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/17572/23

Головуючий в 1 інстанції: Бжассо Н.В.

Місце та час укладення судового рішення «--:--», м. Одеса

Повний текст судового рішення складений 15.11.2023р.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Крусяна А.В.,

суддів Єщенка О.В., Яковлєва О.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Промармкомплект» до Державної податкової служби України про зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

13.07.2023р. товариство з обмеженою відповідальністю (надалі - ТОВ) «Промармкомплект» звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України про зобов`язання зареєструвати податкові накладні від 09.02.2022р. №4, від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання.

Позивач обґрунтовує позовні вимоги тим, що в межах господарської діяльності позивачем сформовано та направлено на реєстрацію податкові накладні від 09.02.2022р. №4, від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9 для реєстрації в ЄРПН, однак рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування податковим органом по теперішній час не прийняті, що порушує права ТОВ «Промармкомплект» та його контрагентів.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15.11.2023р. позов задоволений, оскільки відповідачем не доведено наявності достатніх підстав для відмови у прийнятті до реєстрації спірних податкових накладних, складених позивачем, у ЄРПН, з підстав того, що у ОСОБА_1 на момент підписання спірних податкових накладних не було зареєстрованого цифрового підпису, подання податкових накладних з порушенням вимог ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг».

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилається на помилкове застосування судом при вирішенні справи вимог законодавства, внаслідок чого просить рішення суду скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.

Апелянт вважає, що обраний позивачем спосіб захисту не може бути застосований судом першої інстанції, оскільки спірні правовідносини фактично виникли через неприйняття до реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних, а не через відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вона підлягає частковому задоволенню.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Промармкомплект» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, перебуває на обліку як платник податків та займається наступним видом діяльності за КВЕД: Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього (основний). /а.с.88-89/

17.06.2023р. ТОВ «Промармкомплект» направлено через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 09.02.2022р. №4, від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9.

За результатами розгляду податкових накладних, контролюючим органом позивачу надіслано Квитанції №1 у яких зазначено наступне: «Документ не прийнято. При необхідності виправите документ та надішліть його знову. Виявлені помилки/зауваження: Документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2801913126 ОСОБА_2 ) Зареєстровані підписи особи: директор з 14.06.2022 по 17.06.2022; директор з 14.06.2022 по 06.11.2023. Відправник: Автоматизована система «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, версія 2.3.8.39». /а.с.62, 65, 68, 71, 74, 77/

Листом Головного управління ДПС в Одеській області від 03.03.2023р. №5745/6/15-32-18-02-06 повідомлено ТОВ «Промармкомплект» про те, що станом на дату надання відповіді відсутній факт реєстрації в Реєстрі або зупинення реєстрації вказаних податкових накладних. /а.с.103-106/

Вважаючи протиправною бездіяльність податкового органу щодо реєстрації вищезазначених податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Перевіривши матеріали справи, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог виходячи з наступного.

Відповідно до пп.14.1.60 п.14 ст.14 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Згідно п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений в Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р.№1246 (надалі - Порядок №1246).

Відповідно до п.2 Порядку №1246, податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронні формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п.192.1 ст.192 та п.201.10 ст.201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п.201.1 ст.201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п.п.200-1.3 і 200-1.9 ст.200-1 Кодексу; (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Як вбачається з матеріалів справи, за правилом першої події, ТОВ «Промармкомплект» складено податкові накладні від 09.02.2022р. №4 та від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9. /а.с.53, 54-59, 60-61, 63-64, 66-67, 69-70, 72-73, 75-76/

17.06.2023р. ТОВ «Промармкомплект» направлено через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 09.02.2022р. №4, від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9.

За результатами розгляду податкових накладних, контролюючим органом позивачу надіслано Квитанції №1 у яких зазначено наступне: «Документ не прийнято. При необхідності виправите документ та надішліть його знову. Виявлені помилки/зауваження: Документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2801913126 ОСОБА_2 ) Зареєстровані підписи особи: директор з 14.06.2022 по 17.06.2022; директор з 14.06.2022 по 06.11.2023. Відправник: Автоматизована система "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.39». /а.с.62, 65, 68, 71, 74, 77/

Порядок обміну електронними документами з контролюючими органами затверджений наказом Міністерства фінансів України №557 від 06.06.2017р. (надалі - Порядок №557).

Пунктом 2 Розділу І Порядку №557 визначено, що електронний документообіг - це сукупність процесів створення, подання, приймання, ідентифікації, оброблення, зберігання, використання електронних документів, які виконуються із застосуванням перевірки цілісності та (у разі необхідності) з підтвердженням факту одержання таких документів; електронні документи - це документи (у тому числі податкова звітність, звітність зі сплати єдиного внеску, фінансова та статистична звітність, податкові та акцизні накладні, розрахунки коригування до податкових та акцизних накладних, заяви, довідки, сервісні запити, витяги, договори, повідомлення, рішення, інші документи), які створені в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронних довірчих послуг, складення, та/або подання, та/або надіслання яких передбачається Податковим кодексом України, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу, та/або пов`язане з реалізацією прав та обов`язків платника та/або контролюючих органів згідно із нормами цього Кодексу, та подаються у форматі (стандарті), затвердженому в установленому законодавством порядку.

Пунктом 2 Розділу ІІ Порядку №557 встановлено, що автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису чи печатки, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами).

Створення електронного документа завершується накладанням на нього кваліфікованого електронного підпису підписувача (підписувачів) та печатки (за наявності).

Автор має право отримати кваліфіковану електронну довірчу послугу у будь-якого кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг.

Згідно із п. 5-7 Розділу ІІ Порядку №557 у разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка.

Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня.

Автоматизована перевірка електронного документа включає: перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно до ч.2 ст.18 Закону України «Про електронні довірчі послуги»; перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку; перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту); перевірку наявності обов`язкових реквізитів; перевірку права підпису електронного документа підписувачем.

Перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.

У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується. На першу квитанцію накладається печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі (п. 8 Розділу ІІ Порядку №557).

Таким чином, податковим органом в порядку п.13 Порядку №1246 та п.7 Розділу ІІ Порядку №557 направлено ТОВ «Промармкомплект» квитанції про не прийняття спірних накладних у зв`язку із порушенням вимог ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг», а саме відсутності інформації про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2801913126 ОСОБА_2 ).

Разом з тим, згідно з п.10 Порядку №1246 до Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням: кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою; кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем.

При цьому розрахунок коригування, що підлягає реєстрації отримувачем (покупцем), приймається до Реєстру, якщо він складений з накладенням постачальником (продавцем) та отримувачем (покупцем) кваліфікованого електронного підпису відповідно до абзаців першого - третього цього пункту.

Для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє про таку особу, в тому числі дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, орган ДПС за основним місцем обліку (за неосновним місцем обліку - для платників податку, які змінили місцезнаходження та для яких сплата визначених законодавством податків і зборів після такої реєстрації здійснюється за місцем попередньої реєстрації до закінчення поточного бюджетного періоду) відповідно до Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно- телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку (п.11 Порядку №1246).

Відповідно до змін, внесених п.п. 2 п. 6 розд. І Закону України від 14.07.2020р. № 786-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб підприємців», які набрали чинності 07.11.2020р., ст. 42 ПК України доповнено новим п. 42.6, згідно з яким електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом здійснюється відповідно до ПК України, законів України від 22.05.2003р. №851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» зі змінами та доповненнями (надалі - Закон №851-IV), від 05.10.2017р. №2155-VIII «Про електронні довірчі послуги» (надалі - Закон №2155-VIII) без укладення відповідного договору.

Керівник платника податків визначає, змінює перелік уповноважених осіб платника податків, які наділяються правом підписання, подання, отримання ними документів та інформації через електронний кабінет від імені платника податків, та визначає їхні повноваження.

Платник податків стає суб`єктом електронного документообігу після надсилання до контролюючого органу першого будь-якого електронного документа у встановленому форматі з дотриманням вимог Закону №851-IV та Закону №2155-VIII.

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом припиняється виключно у випадках: отримання інформації від кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг про завершення строку чинності (або скасування) кваліфікованого сертифіката відкритого ключа керівника платника податків; отримання інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань про зміну керівника платника податків; отримання інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань про державну реєстрацію припинення юридичної особи; наявності в Державному реєстрі фізичних осіб платників податків інформації про припинення підприємницької діяльності фізичної особи підприємця чи незалежної професійної діяльності фізичної особи; наявності в Державному реєстрі фізичних осіб платників податків інформації про закриття реєстраційного номера облікової картки платника податків у зв`язку зі смертю.

Порядок обміну електронними документами платника податків та контролюючого органу затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Правові та організаційні засади надання електронних довірчих послуг, у тому числі транскордонних, права та обов`язки суб`єктів правових відносин у сфері електронних довірчих послуг, порядок здійснення державного нагляду (контролю) за дотриманням вимог законодавства у сфері електронних довірчих послуг, а також правові та організаційні засади здійснення електронної ідентифікації врегульовані Законом №2155-VIII.

Відповідно до п.п.12, 23 ч.1 ст.1 Закону №2155-VIII, який набрав чинності 07.11.2018р., електронний підпис - це електронні дані, які додаються підписувачем до інших електронних даних або логічно з ними пов`язуються і використовуються ним як підпис; кваліфікований електронний підпис - це удосконалений електронний підпис, який створюється з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису і базується на кваліфікованому сертифікаті відкритого ключа.

Частиною 2 ст.17 Закону №2155-VIII законодавцем передбачено, що електронна взаємодія фізичних та юридичних осіб, яка потребує відправлення, отримання, використання та постійного зберігання за участю третіх осіб електронних даних, аналоги яких на паперових носіях повинні містити власноручний підпис відповідно до законодавства, а також автентифікація в складових частинах інформаційних систем, в яких здійснюється обробка таких електронних даних та володільцями інформації в яких є органи державної влади, органи місцевого самоврядування, підприємства, установи та організації державної форми власності, повинні здійснюватися з використанням кваліфікованих електронних довірчих послуг.

Разом з тим, п.п.5, 6 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2155-VIII передбачено, що електронний цифровий підпис та посилений сертифікат відкритого ключа, що його підтверджує, видані відповідно до вимог Закону України «Про електронний цифровий підпис» до набрання чинності цим Законом, використовуються користувачами електронних довірчих послуг, кваліфікованими надавачами електронних довірчих послуг, які продовжують їх обслуговувати, відповідно як кваліфікований електронний підпис та кваліфікований сертифікат електронного підпису до закінчення строку дії посиленого сертифіката відкритого ключа, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом.

Електронні дані з накладеним електронним цифровим підписом, який підтверджено з використанням посиленого сертифіката відкритого ключа, визнаються після набрання чинності Законом №2155-VIII електронними даними із створеним кваліфікованим електронним підписом, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом.

Таким чином, з наведеного вбачається, що Закон №2155-VIII вимагає від суб`єктів господарювання використовувати лише кваліфіковані електронні довірчі послуги при здійсненні електронної взаємодії, яка потребує відправлення, отримання, використання та постійного зберігання за участю третіх осіб електронних даних, аналоги яких на паперових носіях повинні містити власноручний підпис.

Згідно з абз. 6 п. 42.6 ПК України електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом припиняється, зокрема, у разі отримання інформації з ЄДР про зміну керівника платника податків.

А отже, новому керівнику юридичної особи потрібно знову «здобувати» для платника податків статус суб`єкта електронного документообігу. У разі зміни керівника юридичної особи припиняється дія повідомлень, які підписувались попереднім керівником. Тому попри те, що право підпису залишається за працівниками, інформація щодо яких раніше подавалася до контролюючого органу, тепер відповідне повідомлення (із зазначенням осіб, яким надається право підпису) за підписом нового керівника слід направити знову.

З точку зору спеціального законодавства про електронний документообіг, застосовується такий термін, як «створення електронного документа».

Частина 2 ст.6 Закону №851-IV передбачає, що накладенням електронного підпису завершується створення електронного документа. При цьому, для ідентифікації автора може використовуватись електронний підпис.

Відповідно з аналізу цих положень можливо зробити висновок про те, що електронний документ вважається створеним з моменту накладання електронного підпису його автором.

Дату (час) накладення підпису можливо встановити безпосередньо з електронного документа, оскільки в електронному підписі та документі має бути використана кваліфікована електронна позначка часу (ст. 26 Закону України «Про електронні довірчі послуги»).

Отже, електронний документ вважається створеним з моменту (часу) накладання підпису автором документа (тобто стороною, що створила, цей документ) і цей факт фіксується в електронному підписі, як реквізит «Час підпису».

При цьому, створення електронного документа є тотожним складанню первинного документа, але не є тотожним оформленню первинного документа.

Як вбачається з матеріалів справи, на дату складання спірних податкових накладних, директором ТОВ «Промармкомплект» був ОСОБА_3 .

ІНФОРМАЦІЯ_1 ОСОБА_3 помер, про що 24.05.2022р. Арцизьким відділом державної реєстрації актів цивільного стану у Болградському районі Одеської області Південного міжрегіонального управління юстиції (м. Одеса) складено відповідний актовий запис №278. /а.с.78/

Таким чином, смерть ОСОБА_3 , та як наслідок припинення дії його кваліфікованого електронного підпису унеможливлює підписання спірних податкових накладних.

На підставі свідоцтва від 13.06.2022р. №782, виданого приватним нотаріусом Одеського міського нотаріального округу Алєксєєвою О.О., рішення єдиного учасника ТОВ «Промармкомплект» від 13.06.2022р. №06/2022 та наказу ТОВ «Промармкомплект» від 15.06.2022р. №10, ОСОБА_1 приступила до виконання обов`язків в.о. директора з 16.06.2022р. /а.с.79-81/

Як вбачається з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 з 13.06.2022р. є управителем корпоративними правами до отримання свідоцтва про право на спадщину керівником ТОВ «Промармкомплект».

Тобто, на дату реєстрації (червень 2022р.) вказаних податкових накладних директором ТОВ «Промармкомплект» стала ОСОБА_1 , яка з 13.06.2022р. має повноваження щодо реєстрації даних документів у ЄРПН.

Отже, у спірних правовідносинах склалася ситуація, коли між обов`язком скласти податкову накладну та подати її на реєстрацію у позивача змінився керівник, та відповідно було змінено і його кваліфікований електронний підпис.

Податковий орган посилаючись в квитанціях про неприйняття податкових накладних на порушення позивачем ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг», не вказав конкретні порушення вчинені підприємством, що охоплюються змістом такої норми.

Між тим, з положень ч. 2 ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» слідує, що електронний документ вважається створеним з моменту накладання електронного підпису його автором.

При цьому, дату (час) накладення підпису можливо встановити безпосередньо з електронного документа, оскільки в електронному підписі та документі має бути використана кваліфікована електронна позначка часу (ст.26 Закону України «Про електронні довірчі послуги»).

Таким чином, електронний документ вважається створеним з моменту (часу) накладання підпису автором документа (тобто стороною, що створила, цей документ) і цей факт фіксується в електронному підписі, як реквізит «Час підпису».

При цьому, момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування не збігається в часі. Перший виникає за датою настання першої події відповідно до ст.187 ПК України, а другий - протягом часу, зазначеного в абз.14 - 18 п.201.10. ст.201 ПК України, якими встановлено граничні строки для подання податкових накладних на реєстрацію.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про те, що обов`язок щодо складення та реєстрації податкової накладної покладено ПК України саме на платника податку, в даному випадку - на позивача (юридичну особа), який фізично здійснюється посадовими особами такого платника податку.

Протягом проміжку часу між вказаними подіями можуть відбуватися зміни як в структурі організації роботи платника податку так і в особі, яка є керівником платника податку. Однак такі зміни не можуть звільняти або позбавляти платника податку обов`язку та права зареєструвати податкову накладну в ЄРПН у встановленому законом порядку.

Суд зауважує, що датою виникнення податкового зобов`язання є або дата відвантаження товарів (для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку) або дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, що в свою чергу зумовлює необхідність складення податкової накладної відповідно до пункту 187.1 ст.187 ПК України за правилом «першої події».

Відтак, податкова накладна, складена іншою датою, ніж дата виникнення «першої події» у розумінні статті 187 ПК України, є помилково складеною податковою накладною.

Крім того, у пункті 201.1. ст.201 ПК України закріплені обов`язкові реквізити, які мають бути зазначені в податковій накладній, до яких належать: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

З аналізу наведеної норми випливає, що податковим законодавством визначено перелік обов`язкових реквізитів, зазначивши які, платник податку вважає податкову накладну складеною.

Як вбачається серед вищенаведених реквізитів, відсутня вказівка на обов`язковість наявності в податковій накладній підпису уповноваженої особи: особи, яка склала податкову накладну.

Водночас, 17.06.2023р. ТОВ «Промармкомплект» направлено через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних складені податкові накладні від 09.02.2022р. №4, від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9, які підписано чинним електронним цифровим підписом нового керівника ОСОБА_1 , що свідчить про дотримання позивачем вимог ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг».

Відсутність факту реєстрації платником податку-продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН згідно з вимогами п.201.10 ст.201 ПК України не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Застосування податковим органом у спірних правовідносинах формального підходу до вирішення питання про прийняття податкових накладних до реєстрації не відповідає принципу пропорційності рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки має наслідком перешкоджання виконанню платником податків його обов`язку, встановленого п.201.1 ст.201 ПК України, без належного обґрунтування необхідності або ж доцільності прийняття такого рішення у розрізі реалізації відповідачем повноважень з адміністрування податків та зборів.

Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що відповідачем не доведено наявності достатніх підстав для відмови у прийнятті до реєстрації спірних податкових накладних, складених позивачем, у ЄРПН, з підстав того, що у ОСОБА_1 , на момент підписання спірних податкових накладних не було зареєстрованого цифрового підпису та подання податкових накладних з порушенням вимог ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг».

Апелянт також зазначає, що обраний позивачем спосіб захисту не може бути застосований судом, оскільки спірні правовідносини фактично виникли через неприйняття до реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних, а не через відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

На переконання колегії суддів, спосіб захисту порушеного права позивача у вигляді зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні є передчасним, так як податковим органом не розглядалося питання реєстрації/відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

В свою чергу, з метою захисту порушених прав позивача, колегія суддів вважає за необхідне згідно з ч.2 ст.9 КАС України вийти за межі позовних вимог та зобов`язати відповідача прийняти до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних подані ТОВ «Промармкомплект» податкові накладні від 09.02.2022р. №4, від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9, для вирішення питання про їх реєстрацію.

На підставі викладеного, оскільки судом першої інстанції при вирішенні справи неповно з`ясовано обставини справи, неправильно застосовано норми матеріального права, рішення суду першої інстанції в порядку ст.317 КАС України підлягає зміні.

Судові витрати розподіляються відповідно до ст.139 КАС України, якою передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз.

Керуючись ст.ст.139, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України задовольнити частково, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року змінити, виклавши 2-7 абзаци його резолютивної частини у наступній редакції:

Зобов`язати Державну податкову службу України прийняти до реєстрації в Єдиному реєстру податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Промармкомплект» від 09.02.2022р. №4 та від 22.02.2022р. №№5, 6, 7, 8, 9.

В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року залишити без змін.

Судові витрати за подання апеляційної скарги покласти на Державну податкову службу України.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.

Суддя-доповідач А.В. КрусянСудді О.В. Єщенко О.В. Яковлєв