Постанова

від 02.05.2024 по справі 420/7122/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 травня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/7122/19

Перша інстанція: суддя Токмілова Л.М.,

повний текст судового рішення

складено 21.11.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Танасогло Т.М.,

суддів: Димерлія О.О., Єщенко О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення,-

В С Т А Н О В И В:

27.11.2029 року товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.08.2019 року № 0038571410.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 17.05.2021 року, занесеною до протоколу судового засідання, замінено відповідача на його правонаступника - Головне управління ДПС в Одеській області.

Рішенням господарського суду Одеської області від 29.03.2023 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Постановою Південно-західного апеляційного господарського суду від 19.06.2023 року задоволено апеляційну скаргу ліквідатора Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії», скасовано рішення Господарського суду Одеської області від 29.03.2023 року у справі №916/3619/19 (420/7122/19) та закрито провадження у справі №916/3619/19 (420/7122/19) за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в межах справи № 916/3619/19 про банкрутство товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії».

Ухвалою Південно-західного апеляційного господарського суду від 18.07.2023 року справу №916/3619/19 (420/7122/19) направлено за встановленою юрисдикцією до Одеського окружного адміністративного суду.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 року відмовлено у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії».

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, ТОВ «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Апелянт вказував на те, що судом першої інстанції неправильно застосовано норму статті 351 Митного кодексу України та не враховано висновок Верховного Суду щодо застосування цієї норми у подібних правовідносинах, викладений у постанові від 13.09.2022 року у справі № 821/62/18, у постанові від 16.09.2021 року у справі № 805/1126/17-а.

Апелянт зазначив, що відповідно до положень ст. 351 МК України, документальна невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу доходів і зборів в приміщенні цього органу за умови направлення керівнику відповідного підприємства або відповідному громадянину рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особистого вручення зазначеним особам чи уповноваженим ними представникам під розписку письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки.

Як вказує апелянт, ні повідомлення про проведення невиїзної позапланової перевірки, ні наказу про призначення її проведення товариство до її початку не отримувало. Апелянт зазначив, що таке повідомлення надійшло на адресу товариства лише 26.07.2021 року, тобто вже після проведення такої перевірки та складення акту перевірки.

На думку апелянта, невиконання вимог частини 4 статті 351 МК України та пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а саме - компетенції у податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення).

Щодо суті виявленого в ході проведення перевірки порушення, товариство посилалось на те, що у визначені законодавством строки був припинений митний режим переробки шляхом переміщення у митний режим реекспорту, однак, з ряду об`єктивних причин, відповідно до п. 2 ч. 2 ст. 95 МК України, авіакомпанією був проінформований митний орган про можливу затримку у вильоті повітряного судна: а саме, літак знаходився без реєстрації, тобто був знятий з реєстру цивільних повітряних суден Республіки Вірменія (Сертифікат про дереєстрацію від 23.08.2016р. № 510), відсутні календарні строки (ресурси) на планер та авіаційні двигуни і як наслідок відсутня льотна придатність на літак. Апелянт зазначив, що враховуючи ці обставини, зазначене повітряне судно, що було оформлене за декларацією для вивезення (ЕК-11 АА) за межі митної території України, не змогло вилетіти протягом 180 днів (частина 6 ст. 269 МК України).

Апелянт вказував на те, що літак знаходився у стані, який потребував закінчення процедур з переробки та не міг здійснити переліт, так, як міг зазнати катастрофи, тому авіакомпанія керувалась вимогами ст. 161 МК України, які передбачають можливість закінчення режиму переробки тобто доведення літака до стану льотної придатності.

Наведені в апеляційній скарзі обставини, на думку апелянта підтверджують той факт, що ТОВ «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» вчиняла усі законодавчо допустимі дії для припинення перебування літака АН-74-200, заводський номер 365.470.98.966, у митному режимі переробки згідно ВМД ІМ-51 АА № 500030000/2016/003875 від 04.08.2016 у визначені законодавством строки, однак цьому перешкоджали обставини на які позивач не міг повпливати та які могли призвести до авіакатастрофи.

З огляду на зазначене апелянт вважає висновки суду першої інстанції щодо бездіяльності позивача такими що не відповідають вищезазначеним обставинам, а доводи, які наведені товариством свідчать про протиправність призначення та проведення Головним управлінням ДФС в Одеській області документальної невиїзної перевірки ТОВ «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» та про наявність підстав для скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення №0038571410 від 13.08.2019р.

Зважаючи на зазначене ТОВ «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 року та увалити нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» у повному обсязі.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне:

Судом встановлено, що відповідно до наказу Головного управління ДФС в Одеській області №5520 від 12.07.2019 року заступником начальника відділу митного аудиту управління аудиту ГУ ДФС в Одеській області було проведено документальну невиїзну перевірку дотримання Товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" вимог законодавства України з питань державної митної справи за митною декларацією від 04.08.2016р. №500030000/2016/003875.

Термін проведення перевірки - з 16.07.2019р. по 18.07.2019р.

За наслідками проведення документальної невиїзної перевірки посадовою особою ГУ ДФС в Одеській області було складено акт перевірки від 22.07.2019 року №1447/15-32-14-10-11/33915633, у висновках якого зазначено про встановлення порушення товариством вимог ст. 147, ч. 1 ст. 151, ч. 1 ст. 160, ч. 8 ст. 269, ч. 1 ст. 284, ч. 12 ст. 286 Митного кодексу України, а також вимог п. 190.1 ст. 190 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання по сплаті податку на додану вартість на суму 12 904 324,16 грн.

Під час проведення перевірки контролюючим органом було встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" за митною декларацією типу ІМ 51 АА від 04.08.2016 №50000З0000/2016/003875 у митному режимі переробки на митній території України здійснено митне оформлення товару «Цивільне повітряне судно бувше у використанні, тип (модель) АН-74-200-1 шт., заводський номер 365.470.98.966, виготовлене у 1996 році, державний та реєстраційний знак літака ЕК-74045. Для поточного ремонту та сезонного технічного обслуговування. Фактична вартість літака - 2 600 000, 00 USD, митна вартість - 64 521 620, 80 грн. Вага нетто/брутто - 20 550, 00 кг.

Ввезення товару здійснювалося на підставі договору на технічне обслуговування літака АН-74-200 від 18.07.2016 № 18-07/16, укладеного Товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" (виконавець) та компанією «WALLPOINT OVERSEAS L.Р.» (4-5 Mitchell street, Edinburgh, EH 6 7BD, Great Britain) (замовник). Відповідно до умов договору виконавець надає послуги з технічного обслуговування літака АН-74-200 (заводський номер 365.470.98.966) та гарантує якісне, своєчасне виконання робіт за договором.

За МД типу ІМ 51 АА від 04.08.2016 №500030000/2016/003875 товари були поміщені у митний режим переробки на митній території України з умовним повним звільненням від оподаткування митними платежами. До митного оформлення Товариством з обмеженою відповідальністю "АВІАКОМПАНІЯ "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" надано заяву підприємства (дозвіл на переробку) них. №01/289 від 20.07.2016, вх. Одеської митниці №489/64-1 від 26.07.2016. Строк дії дозволу на переробку товарів, встановлений митницею, - до 18.07.2017.

Встановлено, що директором ОСОБА_1 надано зобов`язання № 01/283 від 18.07.2017 про зворотне вивезення товару до закінчення строку переробки товарів - до 18.07.2017.

Відповідно до заяви директора Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІАКОМПАНІЯ "ЧОРНОМОРСЬКІ АВІАЛІНІЇ" Артвіха І.В. №01/202 від 11.07.2017 (вх. Одеської митниці №309/64-1 від 11.07.2017) строк переробки товару «Цивільне повітряне судно бувше у використанні, тип (модель) АН-74-200-1 шт., заводський номер 365.470.98.966…» було продовжено до 03.08.2017.

Також встановлено, що згідно вимог частини 1 статті 160 Митного кодексу України 03.08.2017 за МД типу ЕК 11 АА №UA50020/2017/003422 Товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" здійснено митне оформлення товару «Цивільне повітряне судно бувше у використанні, тип (модель) АН-74-200-1 шт., заводський номер 365.470.98.966…» у митому режимі «реекспорт».

Незважаючи на завершення строку переробки товарів, 08.08.2017 Товариство з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" листом №04/225 повідомило Одеську митницю ДФС щодо затримки вильоту зазначеного літака з причин, пов`язаних з отриманням нового державного реєстраційного знаку та укладання власником літака договору на подальшу експлуатацію літака з новим експлуатантом.

29.01.2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" відповідно до частини 6 статті 269 Митного кодексу України звернулось з заявою №1 до Одеської митниці ДФС про визнання недійсною митної декларації від 03.08.2017 №UA50020/2017/003422 у зв`язку з невивезенням за межі митної території України цивільного повітряного судна тип (модель) АН-74-200-1шт. (заводський номер 365.470.98.966). У заяві зазначено, що протягом 10 днів, відповідно до частини 8 статті 269 Митного кодексу України, товар буде розмішено до митного режиму переробки на митній території.

01.02.2018р. МД типу ЕК 11 АА №UA50020/2017/003422 визнана недійсною (анульована).

Контролюючий орган вказав на те, що товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" не було вжито заходів, передбачених ч. 8 ст. 269 Митного кодексу України та заходів щодо завершення митного режиму переробки, передбаченого ч. 1 ст. 160 Митного кодексу України.

В подальшому, 13.06.2018 року товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" здійснено мите оформлення товару «Цивільне повітряне судно бувше у використанні, тип (модель) АН-74-200-1 шт., заводський номер 365.470.98.966…» у митний режим митний склад за МД типу ІМ 74 АА №UA50020/2018/004617, потім 14.06.2018 за МД ІМ 51 АА № UA50020/2018/004640 знов поміщений у митний режим переробки на митній території.

У зв`язку з невиконанням товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії" у строки, встановлені Митним кодексом України, заходів щодо завершення митного режиму переробки на митній території України (не здійснення реекспорту продуктів переробки чи поміщення їх в інший митний режим), Одеською митницею ДФС стосовно керівника товариства було складено протокол про порушення митних правил від 24.04.2018 №0916/50000/18 за статтею 480 Митного кодексу України, який було сплачено.

За МД типу ІМ 51 АА від 04.08.2016 №500030000/2016/003875 товар був поміщений у митний режим переробки на митій території України з умовним повним звільненням від оподаткування митними платежами на загальну суму 12 904 324, 16 грн., а саме: з мита - 0 грн. (ставка мита 0 %); з ПДВ - 12 904 324, 16 грн. (ставка 20%).

В акті перевірки контролюючий орган посилався на те, що оскільки МД типу ЕК 11 АА від 03.08.2017 № UA50020/2017/003422, за якою товариство звершено митний режим переробки та товар заявлено у митний режим «реекспорт» була 01.02.2018 року визнана недійсною (анульована), товари, задекларовані в цій митній декларації вважаються такими, що не були випущені в заявлений митний режим. Тобто з03.08.2017 року по 13.06.2018 року товар «Цивільне повітряне судно бувше у використанні, тип (модель) АН-74-200-1 шт., заводський номер 365.470.98.966…» в порушення вимог та обмежень, встановлених главою 23 МК України, знаходилось на митній території України у невизначеному митному режимі.

За результатами проведеної перевірки Головним управління ДФС в Одеській області встановлено порушення товариством з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії " вимог Митного кодексу України, що виразилось у невиконанні у строки, встановлені Митним кодексом України, заходів щодо завершення митного режиму переробки на митній території. Встановлене порушення, на думку контролюючого органу, призвело до обов`язку товариства сплатити суму податкового зобов`язання, на яку було надано таке звільнення, чого зроблено не було, наслідком чого є заниження податкового зобов`язання з ПДВ на суму 12 904 324,16 грн.

На підставі складеного акту перевірки Головним управління ДФС в Одеській області було прийнято податкове повідомлення-рішення №0038571410 від 13.08.2019 року про визначення товариству суми грошового зобов`язання на загальну суму 16 130 405, 20 грн. (12 904 324,16 грн. - збільшення податкового зобов`язання, 3 226 081, 04 грн. - штрафні санкції).

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.

Заперечуючи правомірність оскаржуваного ППР, товариство, крім іншого, вказувало на порушення порядку проведення документальної позапланової перевірки, що виразилось у неознайомлені з наказом про проведення такої перевірки, тобто підставами її проведення, повідомленням про проведенням перевірки, що позбавило товариство можливості реалізувати передбачені законодавством права, в тому числі і права на участь у проведенні такої перевірки.

Колегія суддів звертає увагу на те, що Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

У цій постанові судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, за висновком Верховного Суду, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Така правова позиція, як вказав Верховний Суд, відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.

З огляду на висновки Верховного Суду, колегія суддів вважає за необхідне в першу чергу надати правову оцінку доводам позивача про порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки в частині неознайомлення з наказом про проведення перевірки.

Згідно п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;

Як вбачається з наказу ГУ ДФС в Одеській області від 12.07.2019 року № 5520, документальна невиїзна перевірка ТОВ «АК «Чорноморські авіалінії» була проведена на підставі п. 1 ч. 2 ст. 351 Митного кодексу України.

Статтею 345 Митного кодексу України (в редакції, чинній на час прийняття наказу про проведення перевірки) визначено, що документальна перевірка - це сукупність заходів, за допомогою яких органи доходів і зборів переконуються у правильності заповнення митних декларацій, декларацій митної вартості та в достовірності зазначених у них даних, законності ввезення (пересилання) товарів на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивезення (пересилання) товарів за межі митної території України або за межі території вільної митної зони, а також своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів.

Частиною 3 цієї статті визначено, що органи доходів і зборів мають право здійснювати митний контроль шляхом проведення документальних виїзних (планових або позапланових) та документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи щодо, зокрема, правильності визначення бази оподаткування, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів; обґрунтованості та законності надання (отримання) пільг і звільнення від оподаткування; законності переміщення товарів через митний кордон України, у тому числі ввезення товарів на територію вільної митної зони або їх вивезення з цієї території.

Результати перевірки оформлюються актом (довідкою) та є підставою для самостійного визначення органом доходів і зборів суми податкового зобов`язання підприємства щодо сплати митних платежів, застосування заходів, передбачених законами України (ч. 6 ст. 345 МК України).

Згідно ч. 1 ст. 351 МК України, предметом документальних невиїзних перевірок є дані про своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати митних платежів при переміщенні товарів через митний кордон України підприємствами, а також при переміщенні товарів через митний кордон України громадянами з поданням митної декларації, передбаченої законодавством України для підприємств.

За положеннями п. 1 ч. 2 ст. 351 МК України, документальна невиїзна перевірка проводиться у разі виявлення ознак, що свідчать про можливе порушення законодавства України з питань державної митної справи, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій, інформації, що стосується товарів, митне оформлення яких завершено, отриманої від суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності та виробників таких товарів, з висновків акредитованих відповідно до законодавства експертів.

Відповідно до ч. 3 та ч. 4 ст. 351 МК України, документальна невиїзна перевірка проводиться на підставі наказу органу доходів і зборів.

Документальна невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу доходів і зборів в приміщенні цього органу за умови направлення керівнику відповідного підприємства або відповідному громадянину рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особистого вручення зазначеним особам чи уповноваженим ними представникам під розписку письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки.

Присутність уповноважених посадових осіб підприємства або громадянина, що перевіряється, під час проведення невиїзної документальної перевірки не обов`язкова (ч. 5 ст. 351 МК України).

Оформлення результатів невиїзної документальної перевірки здійснюється в порядку, визначеному цим Кодексом (ч. 9 ст. 351 МК України).

Слід зазначити, що статтею 350 МК України визначені права та обов`язки посадових осіб підприємства, що перевіряється, під час проведення документальних перевірок.

Так, за положеннями цієї статті посадові особи підприємства, що перевіряється, мають право: 1) вимагати від посадових осіб органу доходів і зборів повідомлення підстав для проведення перевірки, пред`явлення посвідчення на право проведення перевірки, службових посвідчень посадових осіб органів доходів і зборів, які проводитимуть перевірку, а також надання копії наказу органу доходів і зборів про проведення перевірки; 2) надавати посадовим особам органу доходів і зборів, які проводять перевірку, письмові заяви, зауваження, пояснення з питань, що стосуються перевірки; 3) запитувати у посадових осіб органу доходів і зборів та отримувати від них інформацію щодо положень законодавства, що стосуються питань перевірки; 4) надавати посадовим особам органу доходів і зборів всі наявні у їх розпорядженні документи та відомості, що підтверджують процедури декларування та митного оформлення товарів до відповідного митного режиму, а також дотримання вимог законодавства з питань державної митної справи; 5) вимагати від посадових осіб органу доходів і зборів перевірки відомостей та фактів, що можуть свідчити на користь підприємства; 6) звертатися до органу доходів і зборів, посадові особи якого проводять перевірку, з клопотанням про продовження строку подання документів, строку проведення перевірки; 7) подавати письмові зауваження або заперечення до акта перевірки у разі незгоди з викладеними в ньому фактами та обставинами, вимагати розгляду цих зауважень або заперечень посадовими особами органу доходів і зборів по суті та долучати їх до акта, що складається за результатами перевірки; 9) оскаржувати рішення, прийняте органом доходів і зборів за результатами перевірки; 11) користуватися іншими правами, що передбачені цим Кодексом та іншими законами України.

З аналізу зазначених норм випливає, що проведення перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; повідомлення особи про проведення відповідної перевірки, ознайомлення особи з підставами її проведення; вивчення наданих платником податків документів та/або інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.

Реалізація зазначених етапів означає, що податкова перевірка відбулася як юридичний факт, на підставі якого керівник податкового органу може зробити висновок про наявність податкового правопорушення та прийняти відповідне рішення.

Аналогічні положення закріплені й в статті 79 ПК України, за змістом якої документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов статті 351 МК України надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Слід зазначити, що сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно правопорушення.

Отже, з відомостями про дату початку перевірки та місце її проведення суб`єкт господарювання має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Таке тлумачення норм відповідає меті перевірки, змісту прав платника податків та виконанню ним обов`язку по наданню посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Невиконання ж вимог частини 4 статті 351 МК України та пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а саме - компетенції у податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення).

Вказаний правовий висновок сформований Верховним Судом у постанові від 16 вересня 2021 року у справі № 805/1126/17-а.

У вказаній постанові Верховний Суд також зазначив, що незважаючи на проголошену частиною 5 статті 351 МК України та пунктом 79.3 статті 79 ПК України необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім, що також узгоджується із приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України.

Наведене правозастосування також узгоджується з висновками Верховного Суду України у постанові від 27 січня 2015 року (справа №21-425а14), а також Верховного Суду у постановах від 06 лютого 2018 року (справа №802/1241/17-а), від 21 лютого 2018 року (справа №821/371/17), від 21 листопада 2018 року (справа №804/6155/14), від 21 травня 2021 року (справа №2а-11461/11/2070).

Як встановлено матеріалами справи, наказ про проведення документальної невиїзної перевірки ТОВ «АК «Чорноморські авіалінії» був прийнятий 12.07.2019 року. Того ж дня, 12.07.2019 року контролюючим органом складено повідомлення №1303/14-10 про проведення документальної невиїзної перевірки з 16.07.2019 року на адресу ТОВ «АК «Чорноморські авіалінії», яке у той же день направлено позивачеві (штрихкодовий ідентифікатор поштового відправлення 6504409498680, про що зазначено в акті перевірки).

Згідно наявної в матеріалах справи інформації щодо відстеження поштового відправлення з ресурсу АТ «Укрпошта» (т. 4 а.с. 130-131), поштове повідомлення за номером 6504409498680 було прийнято поштової установою 12.07.2019 року о 16:40. Також з цієї інформації вбачається, що спроба вручити вказане поштове відправлення відбулась 15.07.2019 року о 20:38, однак вручено воно не було. Далі за відомостями з сайту АТ «Укрпошта» поштове повідомлення було вручено 26.07.2019 року о 09:03, тобто вже після проведення перевірки та складення акту перевірки. Інформація про спроби вручити таке поштове повідомлення та його невручення з будь-яких причин у період з 15.07.2019 року по 26.07.2019 року відсутня.

З наданої позивачем до суду копії супровідного листа «Про проведення документальної невиїзної перевірки» з додатком у вигляді повідомлення про проведення зазначеної перевірки також вбачається, що воно було зареєстровано товариством лише 26.07.2019 року.

Доказів належного повідомлення позивача про проведення документальної невиїзної перевірки до початку її проведення контролюючим органом суду не надано.

Встановлені судом обставини свідчать про те, що контролюючим органом не було повідомлено ТОВ «АК «Чорноморські авіалінії» про дату початку та місце проведення документальної невиїзної перевірки, підстави для її проведення, внаслідок чого позивач був позбавлений можливості надавати пояснення та документи щодо предмету перевірки.

Неналежне повідомлення позивача про проведення перевірки фактично позбавило його можливості реалізації своїх прав, передбачених ст. 350 МК України, зокрема, права на ознайомлення з документами, що слугували підставою для її призначення, до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень, заперечень й документів на їх підтвердження, участі у контрольному заході.

У постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Враховуючи зазначені висновки Верховного Суду колегія суддів не погоджується з думкою суду першої інстанції, що допущені контролюючим органом порушення не вплинули на правильність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, навпаки, колегія суддів вважає, що позбавлення позивача гарантованих чинним законодавством прав на участь у проведенні контрольного заходу, надання їм свої пояснень та заперечень щодо предмету перевірки, документів у підтвердження власної позиції та спростування виявлених контролюючим органом порушень, свідчить про необ`єктивність та невсебічність проведеної перевірки, неврахування всіх обставин при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, що є суттєвим порушенням порядку проведення перевірки.

Посилання контролюючого органу на те, що ним було дотримано вимоги ст. 351 МК України в частині направлення повідомлення про проведення перевірки, що є достатнім для початку проведення перевірки є необґрунтованими, з огляду на те, що саме по собі направлення повідомлення, за відсутності доказів його вручення платнику податків до проведення перевірки та обізнаності платника податків про початок проведення перевірки та її підстави, не може вважатись належним виконанням вимог ст. 351 МК України.

Крім того колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень, крім того, необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього.

Колегія суддів вважає, що за даних обставин відсутні підстави вважати дії платника щодо отримання відповідного повідомлення недобросовісними, з огляду на таке:

Як вже зазначалось вище, за наявних в матеріалах справи доказів, спроба поштової установи вручити відповідне повідомлення про проведення перевірки відбулась 15.07.2019 року о 20:38 год. (тоді як початок перевірки припадав на 16.07.2019 року). В свою чергу, колегія суддів враховує пояснення позивача про те, що товариство є юридичною особою, а вказаний час не є робочим часом, протягом якого на робочому місці наявні працівники, які можуть прийняти кореспонденцію.

В подальшому поштове повідомлення було вручено 26.07.2019 року, при цьому відомості про відмову уповноважених осіб товариства від прийняття такого поштового повідомлення у період з 16.07.2019 року до 26.07.2019 року в матеріалах справи відсутні.

У постанові від 13 червня 2019 року у справі №825/1747/17 Верховний Суд сформулював висновок, згідно якого з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вище вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої перевірки. Верховний Суд також зазначив, що оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

За висновком Верховного Суду допущення таких порушень обмежує уповноважену особу прийняти участь при проведенні перевірки (дослідження документів, які підтверджують господарську діяльність позивача, та інших документів, які стали підставою для встановлених порушень).

Проведення перевірки у встановленому законом порядку є передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень, а тому в разі недотримання встановлених вимог та, як наслідок, визнання перевірки протиправною, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень.

У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 Верховний Суд вказав на те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Таким чином порушення контролюючим органом вимог законодавства в частині повідомлення позивача про проведення документальної невиїзної перевірки до її початку свідчить про грубе порушення порядку проведення такого виду перевірки, призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки.

Вказані обставини є безумовною підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного у даній справі податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки.

Протиправність податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками незаконної перевірки, свідчить про відсутність необхідності переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень митного законодавства.

Враховуючи наведене вище в сукупності, суд апеляційної інстанції доходить висновку про наявність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 13.08.2019 року № 0038571410.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.

Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судом встановлено, що ТОВ «АК «Чорноморські авіалінії» при зверненні до суду першої інстанції було сплачено судовий збір у розмірі 19210 грн. згідно платіжного доручення № 1856 від 27.11.2019 року. Також за оскарження ухвали Одеського окружного адміністративного суду від 16.01.2020 року товариством було сплачено судовий збір у розмірі 2102 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 24.01.2020 року № 1875.

При зверненні до суду апеляційної позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 28 815 грн., що підтверджується платіжною інструкцією № 1 від 06.12.2023 року.

Враховуючи те, що за наслідками розгляду даної адміністративної справи суд апеляційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «АК «Чорноморські авіалінії» в даному випадку наявні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області понесених позивачем судових витрат у вигляді сплаченого судового збору у повному обсязі в сумі 50 127 грн.

Що стосується вимог позивача про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у справі витрат на проведення експертного дослідження у сумі 9420 грн., колегія суддів звертає увагу на наступне:

Склад та розмір судових витрат, зокрема, пов`язаних із проведенням експертизи, входить до предмета доказування у справі. Розмір витрат на підготовку експертного висновку на замовлення сторони, проведення експертизи, встановлюється судом на підставі договорів, рахунків та інших доказів. Розмір витрат на оплату робіт (послуг) залученого стороною експерта має бути співмірним із складністю відповідної роботи (послуг), її обсягом та часом, витраченим ним на виконання робіт (надання послуг). Відсутність документального підтвердження судових витрат, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати чи пов`язані ці витрати з розглядом справи, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес, тощо.

В даному випадку висновок експерта до суду не надавався. Крім того, суд не здійснював оцінку доказів по суті виявленого порушення.

Крім того КАС України встановлює порядок проведення експертизи на замовлення учасника справи та порядок відшкодування витрат на підготовку експертного висновку на замовлення сторони. Це означає, що для відшкодування витрат, пов`язаних з призначенням та проведенням експертизи як певної процесуальної дії, призначення та проведення експертизи має відбуватися в межах виключно судового процесу, оскільки статус учасника справи, зокрема сторони у справі, особа набуває після звернення до суду з позовом та відкриття провадження у справі.

Враховуючи викладене, підстави для стягнення на користь позивача витрат на експертне дослідження не має.

Керуючись ст.ст. 241-243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року скасувати.

Прийняти нове судове рішення, яким позов товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 13.08.2019 року № 0038571410.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 44069166) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Чорноморські авіалінії» (вул. 65054, м. Одеса, Аеропорт ЦА, код ЄДРПОУ 33915633) сплачений судовий збір у розмірі 50 127 грн. (п`ятдесят тисяч сто двадцять сім) грн.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач Т.М. ТанасоглоСудді О.О. Димерлій О.В. Єщенко