Постанова

від 03.05.2024 по справі 420/16320/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 травня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/16320/23

Перша інстанція: суддя Вовченко О.А.,

повний текст судового рішення

складено 24.10.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2023 року у справі за позовом Державного підприємства "Ізмаїльський морський торговельний порт" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У липні 2023 року ДП "Ізмаїльський морський торговельний порт" (далі ДП) звернулось до суду з адміністративним позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі ДПС) та просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.04.2023 року №№92/3400703, 93/3400703, 94/3400703 та 95/3400703.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив:

щодо податкового повідомлення-рішення від 19.04.2023 року №92/3400703, що відповідно до акту перевірки ємність об`ємом 650 л, яка під час перевірки знаходилась в приміщенні критих гаражів ВПК-1 ДП, за допомогою якої здійснюється заправка транспортних засобів цього підрозділу, є стаціонарним складом для зберігання підакцизних товарів, який підлягає реєстрації у якості акцизного складу згідно вимог п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПКУ, проте зазначене не відповідає дійсності та є невірно встановленим фактом, що призвело до хибних висновків. Вказує, що пересувна ємність об`ємом 650 л не є приміщенням та/або територією, вона використовується для перевезення за допомогою авто-тракторної техніки дизельного палива з акцизного складу (уніфікований номер 1002977) підприємства, розташованого за адресою Одеська область, м.Ізмаїл, вул.Дунайська, 2. Зазначає, що факт зберігання нафтопродуктів у вказаній ємності органом ДПС під час проведення фактичної перевірки жодним чином не встановлено. Вказує, що посилання лише на фотофіксацію без належного встановлення всіх обставин «зберігання», свідчить про низьку якість проведення перевірки з огляду на її повноту та вірність встановлення фактів. Вказує, що відповідач факт реалізації іншим особам пального перевіркою не встановлено, оскільки ДП не здійснює таку діяльність, а нафтопродукти використовує виключно для власних потреб при здійсненні господарської діяльності;

стосовно податкового повідомлення-рішення від 19.04.2023 року №93/3400703 зазначає, що в акті ДПС посилається та обґрунтовує свої висновки на неіснуючих /не поданих платником документах, які не містять релевантної інформації та не можуть слугувати належним підтвердженням будь-яких обставин;

стосовно податкового повідомлення-рішення від 19.04.2023 року №94/3400703 позивач вказує, що ДПС не враховано висновки контролюючого органу вищого рівня з розгляду податкової скарги ДП, тому висновки акта щодо 71 довідки про розпорядника акцизного складу надумані та хибні, що призвело до безпідставного визначення суми санкції 71000 грн;

стосовно податкового повідомлення-рішення від 19.04.2023 року №95/3400703 позивач зазначає, що запит ДПС про надання документів надано 15.03.2023 року, а фактична перевірка господарських об`єктів ДП розпочалась 16.03.2023 року, що свідчить про те, що запит був виготовлений заздалегідь, до початку фактичної перевірки та відвідування території ДП і до встановлення будь-яких невідповідностей (порушень) у діях платника вимогам податкового законодавства України, що стали б підставою для надання такого запиту, та отримання контролюючим органом додаткових матеріалів стосовно предмету перевірки. З огляду на неправомірність самого запиту, у сукупності із зазначеним самим органом щодо неповноти встановлених обставин, позивач стверджував про відсутність порушення ДП вимог п.85.2, п.85.8, ст.85 ПКУ.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2023 року позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ДПС подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для її часткового задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 15.03.2023 року по 27.03.2023 року відповідно до наказу від 15 березня 2023 року №58 на підставі направлень від 15.03.2023 року №26 та від 15.03.2023 року №25 головним державним інспектором відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП - Дімовим В.О. та головний державний інспектор відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВИП Івковим Д.О. проведено фактичну перевірку з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні зберігання, оптової і роздрібної торгівлі підакцизними товарами, за результатами якої складено акт №121/3400703/1125815 від 27.03.2023 (т.4 а.с.28 зворот 32), яким встановлено:

1. За порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПКУ, передбачена відповідальність згідно із п.128-1.2 ст.128-1 ПКУ (відсутня реєстрація акцизного складу);

2. За порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПКУ, передбачена відповідальність згідно із п.128-1.1 ст.128-1 ПКУ (відсутня реєстрація витратоміра - лічильника та рівноміра - лічильника рівня пального у резервуарі);

3. За порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПКУ, передбачена відповідальність згідно із п.128-1.3 ст.128-1 ПКУ (несвоєчасність подання щоденних та щомісячних довідок);

4. За порушення п.85.2, п.85.8 ст.85 ПКУ, передбачена відповідальність згідно із п.121.1 ст.121 ПКУ.

Не погоджуючись з такими висновками акту перевірки, ДП було подано заперечення (т.1 а.с.44-47), які відповідачем у листі від 19.04.2023 року №1677/6/34-00-37-03 (т.1 а.с.48-49) залишено без розгляду.

На підставі висновків вищевказаного акту перевірки, відповідачем 19.04.2023 року прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №92/3400703 (т.1 а.с.35-36), яким за порушення позивачем пп.230.1.2 п.30.1 ст. 230 ПК України (відсутня реєстрація акцизного складу) застосовано 1000000,00 грн штрафу;

- податкове повідомлення-рішення №93/3400703 (т.1 а.с.37-38), яким за порушення позивачем пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України (відсутня реєстрація витратоміра - лічильника та рівноміра - лічильника рівня пального у резервуарі) застосовано 40000,00 грн штрафу;

- податкове повідомлення-рішення №94/3400703 (т.1 а.с.39-40), яким за порушення позивачем пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України (несвоєчасність подання щоденних та щомісячних довідок) застосовано 157000,00 грн штрафу;

- податкове повідомлення-рішення №95/3400703 (т.1 а.с.41-42), яким за порушення п.85.2, п.85.8 ст.85 ПК України застосовано 1020,00 грн штрафу.

На вказані податкові повідомлення-рішення позивачем до Державної податкової служби України було подано скаргу (т.1 а.с.50-59), яку рішенням від 21.06.2023 року №16289/6/99-00-06-03-01-06 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін (т.1 а.с.61-67).

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Вважаючи, що вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що податкові повідомлення-рішення податкового органу є протиправними та підлягають скасуванню.

Судом зазначено, що виходячи з приписів пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, зважаючи на те, що вказана ємність має об`єм 650 л, що є значно менше ніж 200 кубічних метрів (2000 л), враховуючи доводи позивача про те, що пальне у ній використовувалося виключно у власній господарській діяльності для власних транспортних засобів, а не з метою зберігання та реалізації пального іншим особам, що відповідачем не спростовано, відтак така ємність не відноситься до акцизних складів.

Суд також виходив з того, що доводи відповідача щодо відсутності лічильників та витратомірів спростовуються актом ГУ ДПС в Одеській області від 05.03.2021 року №3365/15-32-09-03-12 про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального, у висновках якого щодо акцизних складів 1002977 та 1002979 порушень не встановлено.

Крім того, суд зазначив, що відповідачем до суду доказів здійснення позивачем операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам не надано, та прийняв до уваги доводи позивача про те, що на акцизних складах з уніфікованими номерами 1002979 та 1002977 ним пальне зберігається та видається для власних потреб.

Також судом зазначено, що у акті перевірки №121/3400703/1125815 від 27.03.2023 року, на підставі якого і прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення №95/3400703 від 19.04.2023 року (а не на підставі акту від 24.03.2023 року №48/34-00-07-03/ НОМЕР_1 ), а також у самому податковому повідомленні-рішенні не зазначено, які саме документи не надано позивачем під час фактичної перевірки на виконання запиту податкового органу.

Колегія суддів частково погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що частково відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ст.2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Згідно з ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (у редакції, чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).

Контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (п.п. 20.1.4 ст.20 ПК України).

Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Приписами пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України).

Відповідно до п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Податкове повідомлення-рішення №92/3400703 ґрунтується на висновках податкового органу про порушення позивача, про які зазначено у пункті 1 розділу «Висновок» акту перевірки №121/3400703/1125815 від 27.03.2023 року (далі також акт перевірки), які обґрунтовані наступним.

В ході проведення фактичної перевірки було здійснено обстеження території за адресою: м.Одеса, вул.Портова, буд.16 (згідно локальних документів підприємства - ПММ - 1, розташована в межах території виробничого перевантажувального комплексу - 1), яка використовується ДП для здійснення господарської діяльності на праві постійного користування земельною ділянкою для розміщення та експлуатації будівель і споруд морського транспорту (витяги з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно №139501556, №139498451, №139488933). Виробничий перевантажувальний комплекс - 1 належить Міністерству інфраструктури України на праві власності, що підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно від 19.08.2013 року №8131126).

На території, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 розташовані, зокрема, криті бокси/гаражі. В одному з них фахівцями контролюючого органу, спільно з начальником ДПММ СМТЗ ОСОБА_1 , встановлена наявність стаціонарної ємності об`ємом 650 л, яка вироблена силами ДП та через яку здійснюється відпуск пального для потреб ВПК-1. Дана обставина підтверджена довідкою від 16.03.2023 року, яка підписана начальником ДПММ СМТЗ ОСОБА_1 .

Окрім цього, фахівцями контролюючого органу 16.03.20123 року здійснена вибіркова фото-фіксація лімітно-забірної картки №8 за 15-03.2023 року та відомості на відпуск нафтопродуктів за дату/зміну - 15.03.2023 року.

Згідно лімітно-забірної картки №8 від 15.03.2023 року, оператором ПММ-1 - ОСОБА_2 здійснена видача дизельного пального 7 особам на загальний об`єм/обсяг - 220 л., що засвідчується особистими підписами одержувачів.

Згідно відомості на відпуск нафтопродуктів за зміну з 8:00 15.03.2023 року по 20:00 15.03.2023 року, оператором ПММ-1 ОСОБА_2 здійснена видача дизельного пального 8 особам на загальний об`єм/обсяг - 240 л., що засвідчується особистими підписами одержувачів (залишок на кінець зміни -613 л.). Зроблені в ході здійснення фото-фіксації фотокартки стаціонарної ємності об`ємом 650 л., лімітно-забірної картки №8 за 15.03.2023 року, відомості на відпуск нафтопродуктів за дату/зміну - 15.03.2023 року, роздруковані та долучені до даного акту фактичної перевірки в якості додатків.

Таким чином, за адресою: м.Одеса, вул.Портова, буд.16 (ПММ-1), здійснюється зберігання, видача, відпуск та реалізація пального.

Окрім цього, отримання, зберігання та видача/відпуск/реалізація пального за адресою: м.Одеса, вул.Портова, буд.16 (ПММ-1) підтверджується, зокрема, наступними документами (взятий до уваги вибірковий період та дата):

- накладна - вимога на відпуск/ внутрішнє переміщення/ матеріалів від 22.12.2022 року №186, згідно якої зі складу ПММ-2 було відвантажено на склад ПММ-1 дизельне пальне в загальному об`ємі/обсязі - 600 Л./512 кг., що підтверджується підписами осіб, які здали та одержали ТМЦ;

- оборотною відомістю по складу ПММ-1 за грудень 2022 року, згідно якої 22.12.2022 року було отримано зі складу ПММ-2 дизельне пальне в загальному об`ємі / обсязі - 512 кг.;

- відомістю на відпуск нафтопродуктів зі складу ПММ-1 за 22.12.2022 року (залишок на початок зміни -513л., відпущено/реалізовано за день - 240 л.), яка підписана оператором - ОСОБА_3 та особами, які отримували пальне.

Враховуючи те, що ДП:

- є розпорядником двох акцизних складів;

- є платником акцизного податку;

- здійснює операції з отримання, зберігання, відпуску та реалізації пального, зокрема, за адресою: м.Одеса, вул.Портова, буд.16 (ПММ-1), що підтверджується лімітно-забірною карткою №8 за 15.03.2023 року, відомістю на відпуск нафтопродуктів за дату/зміну - 15.03.2023 року, довідкою від 16.03.2023 року, накладною - вимогою на відпуск/внутрішнє переміщення матеріалів від 22.12.2022 року №186, оборотною відомістю по складу ПММ-1 за грудень 2022 року, відомістю на відпуск нафтопродуктів зі складу ПММ-1 за 22.12.2022 року;

- має документи, що підтверджують право користування територією, будівлями, спорудами, яка/які розташована/розташовані за адресою: АДРЕСА_1 ;

- має стаціонарну ємність об`ємом 650 л., яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 , в якій зберігається та з якої здійснюється видача/реалізація пального, на яку не поширюється виключення, встановлене п.п.14.1.6 (б) п.14.1 ст.14 ПКУ, перевіркою встановлено порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПКУ в частині відсутності, зокрема, станом на 21.12.2022 року, 22.12.2022 року, 14.03.2023 року та 15.03.2023 року, зареєстрованого ДП акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за вказаною адресою.

Згідно з пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Відповідно до пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України акцизний склад - це:

а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;

б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом:

а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Системно аналізуючи матеріали справи та вищенаведені правові норми в розрізі вказаних критеріїв акцизного складу, апеляційний суд зазначає, що позивач, як суб`єкт господарювання є розпорядником двох акцизних складів, тобто критерії щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального до нього не застосовуються, тому висновки суду 1-ї інстанції, що «вказана ємність має об`єм 650 л, що є значно менше ніж 200 кубічних метрів (2000 л)» у даному випадку є помилковими.

Отже, встановленню підлягає відповідність позивача критерію щодо обсягу отримання пального протягом календарного року, а саме: чи перевищував такий обсяг 1000 кубічних метрів у календарний рік за перевіряємий період.

Оскільки матеріали справи, в тому числі і акт перевірки, не місять відомостей щодо такого обсягу, для з`ясування вказаного питання апеляційним судом апеляційним судом під час судового засідання представнику відповідача, серед іншого, було задано питання щодо дослідження такого обсягу під час перевірки та складання податкового повідомлення-рішення та запропоновано надати письмові пояснення.

03.04.2024 року від представника відповідача надійшли пояснення щодо спірних податкових-повідомлень рішень, однак такі пояснення не містять відповіді на питання щодо дослідження податковим органом вказаного критерію.

26.04.2024 року апеляційним судом було направлено до податкового органу запит, у якому суд повторно вимагав надати пояснення із вказаного питання.

Разом з тим, станом на день розгляду справи, таких пояснень від податкового органу не надійшло.

Як вбачається з матеріалів справи, під час проведення перевірки та складання акту, податковим органом було досліджено лише 2 критерії відповідності акцизного складу, передбачених ст.14 ПК України. Разом з тим, питання щодо відповідності критерію перевищення позивачем обсягу отриманого протягом календарного року пального 1000 кубічних метрів податковим органом в акті перевірки не досліджувалось та фактично не враховувалося при прийнятті спірного ППР.

З урахуванням наведеного, на переконання апеляційного суду, податковий орган, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення, не в повному обсязі дослідив питання відповідності вказаної ємності критеріям відповідності акцизного складу, передбаченим чинним законодавством.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов правильного висновку щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №92/3400703 від 19.04.2023 року, однак з помилкових мотивів.

Щодо податкового повідомлення-рішення №93/3400703 від 19.04.2023 року, суд зазначає, що воно ґрунтується на висновках податкового органу про порушення позивача, про які зазначено у пункті 2 розділу «Висновок» акту перевірки №121/3400703/1125815 від 27.03.2023 (далі також акт перевірки), які обґрунтовані наступним.

Згідно поданої підприємством 23.02.2021 року за реєстраційним №9033249164 довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівноміри на акцизному складі - уніфікований №1002979, дата встановлення рівноміра - лічильника на резервуар (назва - магнітострикційний зонд 924В, серійний/ідентифікаційний номер 2005281018) - 23.02.2021 року та введений 10.04.1986 року в експлуатацію витратомір - лічильник (назва - витратомір коріолісовий (для дизельного палива, серійний/ідентифікаційний номер 6).

Оскільки до 23.02.2021 року підприємством не подавались довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівноміри по акцизному складу - уніфікований №1002979, то 23.02.2021 року є датою введення в експлуатацію витратоміра - лічильника (назва - витратомір коріолісовий (для дизельного палива, серійний/ідентифікаційний номер 6).

Водночас, згідно поданої підприємством щоденної довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального - уніфікований номер 1002979 (дата подання довідки - 24.02.2021 року №9034628027, звітна доба - 05.02.2021 року), рядок 08.7 таблиці 1 (27510 л.) та рядок 08.08 таблиці 1 (20332 л.) містять відомості щодо обсягу залишку пального в резервуарі на початок доби та обсяг залишку пального в резервуарі на кінець доби, а рядок 11.4 таблиці 4 містить відомості щодо реалізованого пального за добу - 7178 л (важкі дистиляти (газойлі), код УКТЗЕД 2710194300).

Враховуючи те, що підприємством 05.02.2021 року здійснено реалізацію (відпуск) важких дистилятів з акцизного складу - уніфікований номер 1002979, в загальному об`ємі/обсязі - 7178 л., до моменту реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі (дата подання довідки - 24.02.2021 року №9034628027):

- рівноміра - лічильника на резервуар (назва - магнітострикційний зонд 924В, серійний/ідентифікаційний номер 2005281018);

- витратоміра - лічильника (назва - витратомір коріолісовий (для дизельного палива, серійний/ідентифікаційний номер 6),

перевіркою встановлено порушення підприємством вимог пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПКУ, в частині відсутності, зокрема, станом на 04.02.2021 року та 05.02.2021 року, зареєстрованих в Єдиному державному реєстрі витратомірів:

- лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі рівномірів;

- лічильників та витратомірів - лічильників рівня пального у резервуарі на акцизному складі - уніфікований номер 1002979.

Скасовуючи вказане податкове повідомлення-рішення, суд 1-ї інстанції виходив з того, що зазначені доводи органу ДПС спростовуються актом ГУ ДПС в Одеській області від 05.03.2021 року №3365/15-32-09-03-12 про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального (т.1 а.с.73-75), у висновках якого щодо акцизних складів 1002977 та 1002979 порушень не встановлено.

Колегія суддів вважає такий висновок суду 1-ї інстанції необґрунтованим, з урахуванням наступного.

Матеріалами справи встановлено, що позивачем 05.02.2021 року здійснено реалізацію важких дистилятів з акцизного складу - уніфікований номер 1002979, в загальному об`ємі/обсязі - 7178 л..

Разом з тим, реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів - лічильників і рівномірів - лічильників рівня пального у резервуарі відбулась лише 24.02.2021 року (дата подання довідки -24.02.2021 року №9034628027).

При цьому, як вбачається з акту перевірки позивача ГУ ДПС в Одеській області від 11.12.2020 року - станом на грудень 2020 року було встановлено фактичну відсутність витратомірів- лічильників і рівномірів - лічильників рівня пального на відповідних резервуарах. Проте, згідно акту перевірки від 15.03.2021 року 23.02.2021 року вказане порушення було усунуто.

З наведеного вбачається, що 05.02.2021 року, на момент здійснення реалізації з акцизного складу відповідні прилади обліку були дійсно відсутні, оскільки, як підтверджується наявними у матеріалах справи доказами такі прилади були наявні на резервуарах 23.02.2021 року та зареєстровані у встановленому законом порядку 24.02.2021 року, що є порушенням вимог п.п. 230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПКУ.

Таким чином, на переконання апеляційного суду, податкове повідомлення-рішення №93/3400703 від 19.04.2023 року є законним та обґрунтованим, а зворотній висновок суду 1-ї інстанції є помилковим.

Стосовно податкового повідомлення-рішення №94/3400703 від 19.04.2023 року, суд зазначає, що воно ґрунтується на висновках податкового органу про порушення позивача, про які зазначено у пункті 3 розділу «Висновок» акту перевірки №121/3400703/1125815 від 27.03.2023 (далі також акт перевірки), які обґрунтовані наступним.

Згідно із інформацією з баз контролюючого органу, ДП подавало, зокрема, протягом 2021 року щоденні довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального, проте, із запізненням, тобто, несвоєчасно. Платником податку самостійно визначений обов`язок щодо подачі відповідних довідок щоденно. Перелік щоденних довідок поданих із запізненням, наведений у додатку №1 до даного акту перевірки (в розрізі акцизного складу - уніфікований №1002979 та акцизного складу - уніфікований №1002977).

Також, ДП подавало протягом 2023 року помісячні довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального, проте, із запізненням, тобто, несвоєчасно. Перелік щомісячних довідок поданих із запізненням, наведений у додатку №1 до акту перевірки (в розрізі акцизного складу - уніфікований №1002979 та акцизного складу - уніфікований №1002977).

У зв`язку із несвоєчасним поданням до контролюючого органу щоденних та щомісячних довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизних складах пального (уніфіковані №1002979 та №1002977), перевіркою встановлено порушення пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПКУ.

Відповідно до пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.

Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.

Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.

Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.

Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем до суду доказів здійснення позивачем операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам не надано, на акцизних складах з уніфікованими номерами 1002979 та 1002977 ним пальне зберігається та видається для власних потреб, то у відповідності до вищенаведених правових норм у позивача відсутній обов`язок щодо подання щоденних звітів, разом з тим позивач зобов`язаний подавати щомісячні звіти не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.

З матеріалів справи також встановлено, що позивачем було подано довідки по двом акцизним складам за січень та лютий 2023 року із порушенням встановлених строків (20-го, а не 15-го числа місяця), що не заперечується і самим позивачем.

З наведеного вбачається, що податкове повідомлення-рішення №94/3400703 від 19.04.2023 року є обґрунтованим в частині штрафу у розміру 4000 грн, в іншій частині вказане рішення не відповідає вимогам чинного законодавства та підлягає скасуванню, оскільки ПК України відповідальність передбачена саме за неподання/несвоєчасне подання лише визначених ПК України обов`язкових довідок.

Щодо податкового повідомлення-рішення №95/3400703 від 19.04.2023 року, суд зазначає, що воно ґрунтується на висновках податкового органу про порушення позивача, про які зазначено у пункті 4 розділу «Висновок» акту перевірки №121/3400703/1125815 від 27.03.2023 (далі також акт перевірки), а саме що станом на 24.03.2023 року, витребувані письмовим запитом від 15.03.2023 року б/н копії документів та відомостей були надані до проведення фактичної перевірки не в повному обсязі, чим порушено п.85.2, п.85.8 ст.85 ПКУ. Складений акт про ненадання в повному обсязі до проведення перевірки запитуваних документів від 24.03.2023 року №48/34-00-07-03/ НОМЕР_1 .

Згідно з і статтею 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом (п.85.1).

Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. При цьому великий платник податків на запит контролюючого органу зобов`язаний також надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" копії таких документів, що створюються ним в електронній формі з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, не пізніше двох робочих днів, наступних за днем отримання запиту (п.85.2).

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки (п.85.4).

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (п.85.6).

З матеріалів справи вбачається, що відповідачем у день початку перевірки 15.03.2023 року було надано запит про надання документів, які стосуються предмету перевірки у термін до 20.03.2023 (т.4 а.с.27 зворот-28), а саме:

- накази про призначення керівника, головного бухгалтера/бухгалтера;

- договори про повну матеріальну відповідальність (всіх осіб, які задіяні в операціях з обігу пального);

- ліцензії;

- відомості про кількість резервуарів /ємностей/ бочок, їх об`єм, місце розташування, з документальним підтвердженням належності їх на права власності або оренди, які використовуються для зберігання (у тому числі відповідального) та/або реалізації пального (із зазначенням виду пального);

- договори з контрагентами, предметом укладання яких є операції з обігу товарів підакцизної групи (разом з видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, отриманими від постачальників, документами на внутрішнє переміщення, ВМД, CMR, банківськими виписками, інвойсами, рахунками, додатковими угодами, заявками);

- договори відповідального зберігання, разом із актами приймання - передачі на зберігання та повернення зі зберігання, договори комісії, перуки, про виконання робіт/надання послуг (акти виконаних робіт до них);

- договори: перевезення, перевалки, про надання послуг буксиру, на виконання маневрових робіт, про надання послуг по користуванню вагонами, інфраструктурою порту, самохідними та не самохідними плавзасобами, про надання послуг залізницею, оренди рухомого складу, про надання транспортно-експедиційних послуг, разом із актами виконаних робіт/наданих послуг, ТТН, CMR, ВМД, замовленнями, залізничними накладними;

- заправні відомості, розрахункові документи, чеки РРО (підтверджують фізичне отримання пального), банківські виписки, акти приймання-передачі талонів, паливних карток, акти звіряння взаємних розрахунків, тощо;

- технічні паспорти на ємності та результати їх повірок;

- акти списання пального, разом із документами, на підставі яких відбувались відповідні дії (подорожні листи, ТТН, наряди, лімітно-забірні картки, картки та журнали складського обліку, накази про відрядження, паливні звіти, відомості, у тому числі зведені, про кількість витраченого пального котельнею);

- відомості щодо місця/місць стоянки транспортних засобів, плавзасобів та техніки, які використовуються підприємством для здійснення господарської діяльності;

- відомості (заправні) про заправляння власних/орендованих чи сторонніх транспортних засобів, техніки (в розрізі одиниць);

- акти зливу;

- картки рахунків/субрахунків (помісячно) та оборотно-сальдових відомостей: 01, 023, 06, 104, 105, 106, 203, 361, 371, 631;

- інформацію щодо дати надсилання довідок про розпорядника акцизного складу (у тому числі коригуючих), акцизні склади, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівноміри, а також документальне підтвердження їх надсилання до контролюючого органу та прийняття ним (в розрізі акцизних складів; окремо щодо кожного);

- інформацію щодо дат надсилання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального, а також документальне підтвердження їх надсилання до контролюючого органу та прийняття ним (в розрізі акцизних складів; окремо щодо кожного);

- свідоцтва про повірку ЗВТ, ємностей, технічні паспорти, сертифікати відповідності витратомірів - лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального в резервуарі;

- інформацію в письмовому вигляді із поетапним (детальний) наведенням шляху прямування пального від постачальника до покупця;

- план - схема розташування будівель, споруд, ємностей, які використовуються (орендуються) підприємством, в межах загальної території порту;

- товарна книга кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою 31-НП;

- паливні звіти;

- судові журнали;

- середньозважений показник витрачання пального під час ходу та/або здійснення маневрів;

- договори оренди земельних ділянок, приміщень, техніки, автомобілів, механізмів, суден, разом із актами виконаних робіт/наданих послуг;

- відомості паливозаправника на відпуск ПММ;

- копії щомісячних статистичних звітів про використання та запаси палива (форма 4-мтп).

Разом з тим, станом на 24.03.2023 року позивачем не було надано відповідачу запитувані документи, про що 24.03.2023 року ДПС складено акт про ненадання в повному обсязі запитуваних документів №48/34-00-07-03/1125815 (т.4 а.с.33), відповідно до якого ДП до приміщення контролюючого органу (м.Одеса, проспект Шевченка, 15/1), не були надані в повному обсязі запитувані письмовим запитом від 15.03.2023 року б/н засвідчені належним чином копії документів, зокрема, договори на виконання робіт/надання послуг (надані, як на адресу підприємства, так і ним), разом із додатками, рахунками, заявками, актами виконаних робіт до них, бухгалтерськими відомостями, судові журнали, документи, які підтверджують рух плавзасобів, техніки, з метою дослідження питання фактичного обсягу, напряму використання та правомірності списання обсягів пального, що є порушенням вимог п.85.2, п.85.8 ст.85 ПКУ.

Апеляційний суд вважає необґрунтованим та формальним висновок суду 1-ї інстанції щодо опису вказаного порушення окремим актом, а не актом перевірки, оскільки вказане жодним чином не спростовує факту невиконання законних вимог податкового органу та вчинення відповідного порушення.

Враховуючи наведене, апеляційний суд вважає, що податкове повідомлення-рішення №95/3400703 від 19.04.2023 року відповідає критеріям законності та обґрунтованості та не підлягає скасуванню, а зворотній висновок суду 1-ї інстанції є помилковим.

З огляду на зазначене, колегія суддів доходить висновку, що при розгляді справи судом першої інстанції частково неправильно надана оцінка фактичним обставинам справи та допущено порушення норм матеріального та процесуального права в частині, що призвело до неправильного вирішення справи, тому оскаржуване рішення підлягає скасуванню.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд апеляційної інстанції

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2023 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позовні вимоги Державного підприємства "Ізмаїльський морський торговельний порт" задовольнити частково.

Податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №92/3400703 від 19.04.2023 року визнати протиправним та скасувати.

Податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №94/3400703 від 19.04.2023 року визнати протиправним та скасувати в частині суми фінансової санкції 153000 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. ФедусикСудді А.В. Бойко О.А. Шевчук