Постанова

від 29.04.2024 по справі 140/3616/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/3616/23 пров. № А/857/2780/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В.,

суддів Коваля Р.Й., Гуляка В.В.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 22 травня 2023 року (судді Димарчук Т.М., ухвалене у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Луцьк) у справі №140/3616/23 за позовом Приватного підприємства «ІОЛА» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

ПП «ІОЛА» 09.03.2023 звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 21.12.2022 №7913373/21753815 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2022 №93 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язання ДПС України зареєструвати подану ПП «ІОЛА» податкову накладну від 31.10.2022 №93 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 22 травня 2023 року позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. Зазначає, що ПП «ІОЛА» подало на реєстрацію податкову накладну від 31.10.2022 №93 на суму 20000,00 грн (в тому числі ПДВ 3333,33 грн). Реєстрація вищезазначеної податкової накладної була зупинена згідно з квитанцією, у зв`язку із чим платнику запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації зазначеної в податковій накладній. Для підтвердження реєстрації податкової накладної від 31.10.2022 №93 позивачем подано повідомлення від 16.12.2022 №2 із наданням пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування реєстрацію якої зупинено з додатками в кількості 8 арк., а саме: договір оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138 у 6 файлах; акт приймання-передачі земельної ділянки в оренду від 13.09.2022; акт надання послуг №726 від 31.10.202. За результатами розгляду поданих документів комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято рішення від 21.12.2022 №7913373/21753815 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2022 №93 в ЄРПН з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок. Крім того, у графі додаткова інформація зазначено: відсутні документи, що підтверджують право власності та розрахункові документи (платіжні доручення, банківські виписки), що підтверджують факт оплати по вказаній операції. Відповідач вказує на те, що ПП «ІОЛА» надає до суду більш розширений пакет документів, ніж той, який було подано до ГУ ДПС у Волинській області та за результатами розгляду яких прийнято оскаржуване рішення. Так, до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 16.12.2022 №2, не були надані копії: договору купівлі - продажу земельної ділянки від 27.12.2017 за №2203, витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно № 109347245, банківської виписки за 15.11.2022, рахунку №630 від 14.11.2022. Зазначає, що орендна плата відповідно до договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138 повинна сплачуватись не пізніше 5 числа поточного місяця, а саме: оплата за жовтень повинна бути здійснена не пізніше 05.10.2022, однак позивачем виставлено рахунок №630 від 14.11.2022, а орендарем сплачено орендну плату за жовтень 2022 року лише 15.11.2022, що підтверджується банківською випискою, яка надається до суду (однак не була надана на розгляд Комісії). Неподання на розгляд комісії ГУ ДПС у Волинській області копії договору купівлі-продажу земельної ділянки від 27.12.2017 за №2203 та копії банківської виписки за рахунками за 15.11.2022 є підставою для відмови в реєстрації податкової накладної. Вважає, що спірні рішення є правомірними, а позовна вимога про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні також не підлягає задоволенню, оскільки її задоволення є втручанням в дискреційні повноваженні відповідача.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.

Згідно статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27.02.2024 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ПП «ІОЛА» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 16.04.1997. Основним видом діяльності за кодами КВЕД є: 22.21 - Виробництво плит, листів, труб і профілів із пластмас, а також інші види діяльності: 18.12 - Друкування іншої продукції, 22.22 - Виробництво тари з пластмас, 22.29 - Виробництво інших виробів із пластмас, 46.90 - Неспеціалізована оптова торгівля.

13.09.2022 між ПП «ІОЛА» (орендодавець) з однієї сторони та ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» (орендар) з іншої було укладено договір оренди земельної ділянки, посвідчений приватним нотаріусом Луцького районного нотаріального округу Волинської області Ходачинською Н.І., зареєстрованого в реєстрі за №1138, згідно з п. 1 якого орендодавець надає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку площею 0,8634 га, кадастровий номер: 0710100000:41:071:0010, цільове призначення земельної ділянки: для будівництва і обслуговування виробничих приміщень, що розташована за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вулиця Молодогвардійська, 2 «а».

Відповідно до пунктів 2, 7 даного договору земельна ділянка, яка передається в оренду належить орендодавцю на підставі договору купівлі-продажу, посвідченому 27.12.2017 приватним нотаріусом Луцького міського нотаріального округу Волинської області Ариванюк Н.А., зареєстрованого в реєстрі за №2203. Укладено на термін один рік до 13.09.2023. Після закінчення строку договору орендар має переважне право на поновлення його на новий строк. У цьому разі орендар повинен не пізніше ніж за 30 (тридцять) днів до закінчення строку дії договору повинен повідомити письмово орендодавця про намір продовжити його дію.

Згідно з пунктом 8 договору орендна плата встановлюється у розмірі 20 000,00 грн з ПДВ на місяць та вноситься орендарем у безготівковій грошовій формі на рахунок орендодавця, реквізити якого орендодавець зобов`язується надати орендарю додатково.

На підставі пункту 10 договору орендна плата вноситься орендарем щомісячно, не пізніше 5 (п`ятого) числа поточного місяця (а.с.27-31).

На виконання умов вказаного договору, орендодавець ПП «ІОЛА» передав, а орендар ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» прийняв у строкове платне користування земельну ділянку площею 0,8634 га, кадастровий номер: 0710100000:41:071:0010, цільове призначення земельної ділянки: для будівництва і обслуговування виробничих приміщень, що розташована за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вулиця Молодогвардійська, 2, що підтверджується актом приймання-передачі земельної ділянки в оренду від 13.09.2022 (а.с.33).

ПП «ІОЛА» на виконання договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138 надало ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» в жовтні 2022 року послуги з оренди земельної ділянки, про що складено акт надання послуг №726 від 31.10.2022 на суму 20000,00 грн (в тому числі ПДВ 3333,33 грн). Оплата за надані послуги на підставі рахунку на оплату від 14.11.2022 №630 була проведена 15.11.2022 на суму 20000,00 грн, що підтверджується банківською випискою АТ КБ «ПРИВАТБАНК» за 15.11.2022 (а.с.35-36).

ПП «ІОЛА» відповідно до вимог статті 201 ПК України по факту надання послуг оренди земельної ділянки, склало на адресу ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» податкову накладну від 31.10.2022 №93 на суму 20000,00 грн (в тому числі ПДВ 3333,33 грн) та надіслало її в електронному вигляді до ДПС України для реєстрації в ЄРПН (а.с.37).

Як вбачається із квитанції від 14.11.2022 податкову накладну від 31.10.2022 №93 доставлено до ДПС України, однак відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України їх реєстрація зупинена з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20 відсутні в таблиці даних податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (а.с.38).

ПП «ІОЛА» до контролюючого органу надіслало в електронному вигляді повідомлення від 16.12.2022 №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено із наданням пояснень та документів щодо обставин складання податкової накладної, а саме: копії витягів з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності №109347245 та №109330545 на земельну ділянку і будівлю лісосушарки; копію договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138; акт приймання-передачі земельної ділянки в оренду від 13.09.2022; копію акта надання послуг №726 від 31.10.2022; копія рахунку на оплату №630 від 14.11.2022; копія банківської виписки за 15.11.2022 в кількості 8 додатків (а.с.26-31,33-36).

Крім того, позивачем подано відповідачу-1 таблицю даних платника податку з кодом 68.20, зареєстровану в контролюючому органі 26.11.2022 за №9252492859. Відповідач своїм рішенням №7750037/21753815 від 30.11.2022 врахував таблицю позивача, в якому наявний код товару/послуг за КВЕД 68.20. «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна» (а.с.22).

Проте, Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 21.12.2022 №7913373/21753815 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2022 №93 в ЄРПН з наступної підстави: ненадання платником податку копій документів а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок. Крім того, у графі додаткова інформація зазначено: відсутні документи, що підтверджують право власності та розрахункові документи (платіжні доручення, банківські виписки), що підтверджують факт оплати (а.с.20).

ПП «ІОЛА» скористалось правом на адміністративне оскарження та 29.12.2022 подало скаргу на рішення від 21.12.2022 №7913373/21753815 про відмову в реєстрації податкової накладної. До скарги позивачем було подано пояснення від 29.12.2022 та документи для документального обґрунтування скарги, а саме: копії витягів з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності №109347245 та №109330545 на земельну ділянку і будівлю лісосушарки; копію договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138; акт приймання-передачі земельної ділянки в оренду від 13.09.2022; копію акта надання послуг №726 від 31.10.2022; копію рахунку на оплату №630 від 14.11.2022; копію банківської виписки за 15.11.2022.

Рішенням комісії з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 06.01.2023 №1931/21753815/2 скарга залишена без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Позивач, не погоджуючись із рішенням комісії ГУ ДПС у Волинській області звернувся із даним позовом до суду.

Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 1165).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку № 1165).

Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Так, судом встановлено, що відповідно до квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 14.11.2022 господарська операція відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку №1165.

Зокрема, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Зі змісту зазначених норм суд вбачає, що надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктами 2-4 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З аналізу матеріалів справи судом встановлено, що позивачем надані усі належні документи, які стосуються господарських операцій з надання послуги оренди земельної ділянки для ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» відповідно до укладеного договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138, та є достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної від 31.10.2022 №93.

Зокрема, на підтвердження здійснення господарських операцій позивачем надано договір оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138, відповідно до якого позивач передав, а ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» прийняв на підставі акта приймання-передачі земельної ділянки в оренду від 13.09.2022 в строкове платне користування земельну ділянку площею 0,8634 га, кадастровий номер: 0710100000:41:071:0010, цільове призначення земельної ділянки: для будівництва і обслуговування виробничих приміщень, що розташована за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вулиця Молодогвардійська, 2 «а», яка належить позивачу на підставі договору купівлі-продажу від 27.12.2017 за №2203.

Актом надання послуг №726 від 31.10.2022 на суму 20000,00 грн (в тому числі ПДВ 3333,33 грн) підтверджено надання послуг оренди земельної ділянки для ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ», на підставі укладеного з ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138, який і став підставою для складання податкової накладної від 31.10.2022 №93.

Оплата за надані послуги на підставі рахунку на оплату від 14.11.2022 №630 була проведена 15.11.2022 на суму 20000,00 грн, що підтверджується банківською випискою АТ КБ «ПРИВАТБАНК» за 15.11.2022 (а.с.35-36).

Отже, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що вищезазначені документи вказують на виконання обов`язків сторонами за договором оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138; первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.

Надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства та є достатніми для реєстрації податкової накладної від 31.10.2022 №93 в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали її реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Суд критично оцінює посилання контролюючого органу у спірному рішенні на відсутність документів, що підтверджують право власності та розрахункових документів, оскільки для підтвердження права власності на земельну ділянку позивачем до податкового органу було надано копії витягів з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності №109347245 та №109330545 на земельну ділянку і будівлю лісосушарки, а в пункті 2 договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138 зазначено, що земельна ділянка, яка передається в оренду належить орендодавцю ПП «ІОЛА» на підставі договору купівлі-продажу, посвідченому 27.12.2017 приватним нотаріусом Луцького міського нотаріального округу Волинської області Ариванюк Н.А., зареєстрованого в реєстрі за №2203.

Крім того, на розгляд контролюючому органу позивачем до скарги надавалась копія банківської виписки АТ КБ «ПРИВАТБАНК» за 15.11.2022 щодо проведення ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» оплати у розмірі 2000,00 грн за надані послуги з оренди земельної ділянки за жовтень 2022 року.

Окрім того, суд звертає увагу, що спірна податкова накладна була складена саме по першій події - наданню послуг (а не оплати за такі послуги).

Разом з тим, суд вважає за належне вказати, що на виконання умов договору оренди земельної ділянки від 13.09.2022 за №1138 позивач уже надавав для ТОВ «СТАРТПРОМ ТРЕЙДИНГ» послуги з оренди земельної ділянки, внаслідок чого були складені податкові накладні за вересень, листопад, грудень 2022 року та січень 2023 року з аналогічним видом послуг по наданню в оренду земельної ділянки та без будь яких зауважень зареєстровані податковим органом в ЄРПН, що підтверджується доданими до позовної заяви податковими накладними та квитанціями про їх реєстрацію (а.с.39-46).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України). При цьому у разі часткової попередньої оплати товарів різної номенклатури платники податку (контрагенти за операцією) самостійно на підставі договорів та первинних (бухгалтерських) документів визначають, за який товар в межах договору здійснюється така попередня оплата. Врегулювання питань господарських правовідносин між суб`єктами господарювання не належить до сфери компетенції Державної податкової служби України.

Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про оплату платником податку товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи, що засвідчують факт зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, і такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Таким чином, на підставі настання однієї з подій, в даному випадку по факту надання послуг оренди земельної ділянки згідно акта надання послуг №726 від 31.10.2022 на суму 20000,00 грн (в тому числі ПДВ 3333,33 грн), у позивача виникло визначене законом право на складання податкової накладної від 31.10.2022 №93 на суму 20000,00 грн (в тому числі ПДВ 3333,33 грн), реєстрацію якої було зупинено контролюючим органом.

Варто зауважити, що в даній справі суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Зупинення реєстрації податкових накладних без чіткого визначення переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, не дало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

Суд звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Суд звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

При цьому, як вказав Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішення від 21.12.2022 №7913373/21753815, доводи апеляційної скарги вказаних висновків суду першої інстанції не спростовують.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, з наступними змінами та доповненнями, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні.

Колегія суддів дійшла висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, апелянтом не подано обґрунтованих доводів на спростування зазначеного судом та доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 640/11321/20, від 16.09.2022 по справі №380/7736/21, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 17.11.2023 у справі № 420/3798/20, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.

Доводи апелянта із посиланням на позицію Восьмого апеляційного адміністративного суду є необґрунтованими, адже як вже зазначено судом вище частина 5 статті 242 КАС України встановлює застосування постанов Верховного Суду.

У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Крім цього, у контексті оцінки решти доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 22 травня 2023 року у справі №140/3616/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді Р.Й. Коваль

В.В. Гуляк

Повний текст постанови складено 03.05.2024