Постанова

від 07.05.2024 по справі 826/19969/13-а

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 826/19969/13-а

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Бужак Н. П.

Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.

За участю секретаря: Єжелі А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року, суддя Щавінський В.Р., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0005192220 від 08.10.2013,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" у грудні 2013 року звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (правонаступник - Головне управління ДПС у м. Києві, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08.10.2013 №0005192220, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 2218901,00 грн за основним платежем та 291401,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.01.2014 позов задоволено повністю.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014 апеляційну скаргу залишено без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.01.2014 - без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21.04.2015 у справі №К/800/22347/14 касаційну скаргу задоволено частково, скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.01.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

У подальшому, постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.11.2015, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2016, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві №0005192220 від 08.10.2013 в частині нарахування збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств по взаємовідносинам з ПАТ "Страхова компанія Країна" за договором добровільного страхування цивільної відповідальності перед третіми особами №12/141/3.1.14 від 14.06.2011.

Постановою Верховного Суду від 28.10.2021 касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Група «Агропродінвест» задоволено частково, постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2016 в частині відмови у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Група «Агропродінвест» скасовано та направлено справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.03.2016 залишено без змін.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.11.2021 справу №826/19969/13-а до прийнято до свого провадження суддею Федорчуком А.Б., ухвалено розглядати суддею одноособово за правилами загального позовного провадження, призначено справу до розгляду в підготовче засідання.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 15.08.2022 закінчено підготовче провадження у справі № 826/19969/13-а та призначено судове засідання для розгляду справи по суті

На виконання вимог Закону України від 13.12.2022 №2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду», Окружним адміністративним судом міста Києва адміністративну справу № 826/19969/13-а скеровано за належністю до Київського окружного адміністративного суду.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 13 червня 2023 року прийнято до провадження матеріали адміністративної справи №826/19969/13-а. Розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено судове засідання.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що у ТОВ "Група "Агропродінвест" були всі правові підстави на віднесення страхових платежів в сумі 627 400,00 грн до складу валових витрат, оскільки предметом страхування слугував майновий інтерес позивача, пов`язаний з володінням, користуванням та розпорядженням газопроводом високого тиску «Комаргород-Гарячівка», який переданий в оренду ПАТ «Продовольча компанія «Поділля», а не страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Також позивач зазначає, що ТОВ "Група "Агропродінвест" надавало поворотну фінансову допомогу ТОВ ТД «ІнтерКорн», ТОВ «ВКХП № 2», ТОВ «ТД «Крахмалопродукт», ТОВ «ПК «Зоря Поділля», яку ТОВ "Група "Агропродінвест" отримувало від ПрАТ «ПК «Поділля», ПАТ «Крижопільський цукровий завод», ТОВ ТД «ІнтерКорн», ТОВ «ВКХП № 2». У зв`язку з чим, позивач стверджує, що відповідач дійшов хибного висновку, що позивач надавав безвідсоткову фінансову допомогу на підставі кредитних коштів, отриманих за кредитним договором від 09.10.2009 № 151209К45.

Окрім того, позивач зазначає, що оскільки за результатами попередньої перевірки за період з 01.10.2009 по 31.12.2010 згідно з актом перевірки № 3056/23-621-31953813 від 10.06.2011 податковою інспекцією виявлено заниження валових доходів у періоді 9 місяців 2010 р. на суму 322 285,00 грн та завищення валових витрат у 2010 р. на суму 5204,00 грн, то ТОВ "Група "Агропродінвест", починаючи з періоду 1 кварталі 2011 року, не враховувало при визначенні об`єкта оподаткування від`ємне значення, задеклароване позивачем за підсумками 2010 року у сумі 327489,00 грн, а використовувало лише 80 % задекларованого від`ємного значення 2009 року, a саме: 861260,00 грн.

Разом з тим, відповідач у відзиві на позовну заяву зазначає, що ТОВ "Група "Агропродінвест" у період з 01 січня 2011 року по 30 червня 2013 року надало поворотну фінансову допомогу юридичним особам на загальну суму 102 248 000,00 грн, тобто запозичені кошти в сумі 35 200 000,00 грн витрачало не на цілі, передбачені кредитним договором та не в господарській діяльності. Тому, на переконання відповідача, позивач завищив фінансові витрати на суму 9 542 302,00 грн від операцій з нарахування процентів за борговими зобов`язаннями.

Також відповідач вказує, що позивач необґрунтовано включив суму 327 489,00 грн відсотків за фінансовими кредитами до податку на прибуток за 2010 рік, оскільки за наслідками попереднього перевіряємого періоду з 01.10.2009 по 31.12.2010 контролюючим органом встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 327 489,00 грн за 2010 рік. Окрім того, перевіркою встановлено, що від`ємне значення об`єкта оподаткування, отримане у 1 кварталі 2011 року, без урахування від`ємного значення об`єкта оподаткування за підсумками 2010 року (яке зменшено актом попередньої планової перевірки) ТОВ «Агропромінвест», становить 1 552 451,00 грн. Тобто, підприємство не мало право відображати в р. 06.5 Податкової декларації з податку на прибуток за 2 квартал 2011 року, 2-3 квартали 2011 року, 2-4 квартали 2011 року суми від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного періоду (від`ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний період або від`ємне значення об`єкта оподаткування за 1 кв. 2011 року) у розмірі 2 413 711,00 грн у зв`язку з зменшенням від`ємного значення об`єкта оподаткування у 1 кварталі 2011 року на суму 861 260,00 грн, як від`ємного значення об`єкта оподаткування за підсумками 2010 року.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 08.10.2013 №0005192220, яке винесене Головним управлінням Державної податкової служби у м. Києві.

Стягнуто сплачений судовий збір у розмірі 458 (чотириста п`ятдесят вісім) грн. 80 коп. на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Група «Агропродінвест» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління Державної податкової служби у м. Києві.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2024 року відкрито провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0005192220 від 08.10.2013 та ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 березня 2024 року призначено справу до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 16 квітня 2024 року о 10 годині 00 хвилин.

27 березня 2024 року на адресу Шостого апеляційного адміністративного суду в системі «Електронний суд» від представника Товариства з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" - адвоката Колісника Богдана Олеговича надійшло клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року задоволено клопотання представника Товариства з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" - адвоката Колісника Богдана Олеговича про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.

Судове засідання за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0005192220 від 08.10.2013 призначене на 16 квітня 2024 року на 10 годин 00 хвилин вірішено провести в режимі відеоконференції за допомогою підсистеми відеоконференцзв`язку відповідно до Положення про ЄСІТС.

16 квітня 2024 року розгляд апеляційної скарги Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року у справі №826/19969/13-а не здійснювався, у зв`язку з перебуванням головуючого судді на лікарняному.

Розгляд справи перенесено на 07 травня 2024 року о 10 годині 00 хвилин.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 05.08.2013 по 02.09.2013 Державною податковою інспекцією у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві на підставі наказу № 298 від 26.07.2013 проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Група "Агропродінвест" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 30.06.2013.

За результатами перевірки складено акт № 836/26-53-22-01-21-31953813 від 30.09.2013, яким встановлені порушення підпункту 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункту 138.10.5, пункту 138.10, пункту 138.11 статті 138, підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140, пункту 141.1 статті 141, пункту 142.2 статті 142 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2 218 901,00 грн.

На підставі Акта перевірки № 836/26-53-22-01-21-31953813 від 30.09.2013 відповідачем прийняте податкове повідомлення - рішення від 08.10.2013 № 0005192220, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 2 510 302,00 грн, у тому числі за основним платежем - 2 218 901,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 291 401,00 грн.

Не погоджуючись з податковим повідомленням - рішенням від 08.10.2013 № 0005192220, вважаючи його протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно із п. 44.1. ст. 44 Податкового кодексу України (надалі - Кодекс) - для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 44.2. ст. 44 Кодексу - для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Матеріали справи свідчать, що підставами для збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток слугували викладені у Акті перевірки висновки контролюючого органу про:

- відсутність у Товариства правових підстав для формування валових витрат у розмірі 627 400,00 грн за операціями із ПАТ «Страхова компанія «Країна» по наданню останнім послуг зі страхування фінансових ризиків, пов`язаних із завданням шкоди третім особам у зв`язку із експлуатацією газопроводу високого тиску «Комаргород-Гарячівка», оскільки такі витрати не пов`язані із господарською діяльністю платника податку, а тому страхові платежі, здійснені позивачем на користь ПАТ «Страхова компанія «Країна», не можуть бути віднесені до витрат подвійного призначення у відповідності до підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 ПК України;

- завищення позивачем витрат у сумі 9 542 302,00 грн від операцій з нарахування процентів за борговими зобов`язаннями у зв`язку із використанням кредитних коштів не в господарській діяльності, адже кредитні кошти в сумі 35 200 000,00 грн, отримані Товариством від ПАТ «Державний експортно-імпортний банк України» на підстав кредитного договору від 09 жовтня 2009 року за №151209К45, було використано позивачем на надання безвідсоткових поворотних фінансових допомог третім особам;

- завищення Товариством від`ємного значення об`єкта оподаткування, починаючи з 1 кварталу 2011 pоку по 30 червня 2013 року, у зв`язку із включенням до складу такого від`ємного значення суми збитків, отриманих за підсумками 2009 та 2010 років.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, питання щодо наявності у позивача правових підстав для формування валових витрат у розмірі 627 400,00 грн за операціями із ПАТ «Страхова компанія «Країна» вже вирішено у судовому порядку, за наслідком вирішення якого ухвалено рішення, яке набрало законної сили, а тому в межах розгляду даної справи вказане питання дослідженню не підлягає.

При цьому, спірними залишаються питання щодо завищення позивачем витрат у сумі 9 542 302,00 грн від операцій з нарахування процентів за борговими зобов`язаннями та завищення Товариством від`ємного значення об`єкта оподаткування, починаючи з 1 кварталу 2011 pоку по 30 червня 2013 року.

Відповідно до висновків відповідача, викладеним в Акті перевірки, позивачем використано кошти, які отримані за кредитним договором, в операціях, які не пов`язані з господарською діяльністю товариства, а саме: позивачем в період з 01.01.2011 по 30.06.2013 надано поворотну фінансову допомогу юридичним особам на загальну суму 102 248 000,00 грн. На переконання податкового органу, отримані в кредит кошти використано позивачем не на цілі, що передбачені кредитним договором, у зв`язку з чим сплачені позивачем відсотки за кредитним договором безпідставно включені до валових затрат Товариства.

Згідно з частиною 2 статті 3 Господарського кодексу України (далі - ГК України) господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

Підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (статті 42 ГК України).

Правовідносини щодо формування платником податку валових витрат у період до 01 квітня 2011 року регулювалися Законом України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (положення якого були чинними на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №334/94-ВР).

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

За правилами підпункту 5.5.1 пункту 5.5 статті 5 Закону №334/94-ВР до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов`язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв`язку з веденням господарської діяльності платника податку.

З 01 квітня 2011 року спірні правовідносини з приводу формування позивачем валових витрат почали регулюватися положеннями ПК України, підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 якого (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) визначав витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 141.1 статті 141 ПК України визнчено, що до складу витрат включаються будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 ПК України встановлено, що до складу інших витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов`язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Таким чином, зміст вказаних положень законодавства, чинного на момент спірних правовідносин, свідчить про те, що до складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов`язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв`язку з веденням господарської діяльності платника податку.

Як убачається із матеріалів справи, між ТОВ "Група "Агропродінвест" та ПАТ «Державний експортно-імпортний банк» укладений Кредитний договір №151209К45 від 09.10.2009.

На підставі умов Кредитного договору позивач в період з 09.10.2009 по 02.12.2009 отримав у кредитні кошти у розмірі 35 200 000,00 грн.

Як зазначає позивач, отримані кредитні кошти в розмірі 35 200 000,00 грн використані ним у власній господарській діяльності у 2009 році.

Так, між позивачем (попередня назва ТОВ «Стратег», код ЄДРПОУ 31953813) (Покупець) та ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля» (Продавець) укладений Договір поставки №22044 від 01.02.2009. Відповідно до п. 1.1 Договору поставки №22044 Продавець зобов`язався поставити позивачу сільськогосподарську продукцію рослинництва, а Покупець прийняти продукцію та оплатити її.

На виконання зобов`язань за Договором поставки №22044, позивачем сплачено ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля» в період з 09.10.2009 по 02.12.2009, кошти в сумі 35 200 000,00 грн, що підтверджується наступними документами: меморіальний ордер № 14 від 09.10.2009 про перерахування згідно з договором поставки від 01.02.2009 - №22044 30 000 000,00 грн, меморіальний ордер №15 від 2.10.2009 про перерахування згідно з договором поставки від 01.02.2009 №22044 1 800 000,00 грн, меморіальний ордер №16 від 13.10.2009 про перерахування згідно з договором поставки від 01.02.2009 №22044 1 700 000,00 грн, меморіальний ордер №17 від 14.10.2009 про перерахування згідно з договором доставки від 01.02.2009 №22044 1 677 000,00 грн, меморіальний ордер №18 від 01.12.2009 про перерахування згідно з договором поставки від 01.02.2009 - №22044 23000,00 грн, банківська виписка з рахунку позивача №14, 15, 16, 17, 18 на суму 30 000 000,00 грн, 1 800 000 грн, 1 700 000 грн, 1 677 000 грн, 23 000 грн.

Отже, у період з 09.10.2009 по 02.12.2009 позивачем сплачено за договором поставки № 22044 на користь ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля» кошти в розмірі 35 200 000,00 грн.

Водночас, доводи відповідача зводяться до того, що отримані за кредитним договором коштів в розмірі 35 200 000,00 грн використано для надання поворотних фінансових допомог ТОВ «ТД ІнтерКорн» згідно з договором №А520002 від 20.01.2011, ТОВ «ВКХП №2» згідно з договором №52048 від 24.12.2010, ТОВ «Крахмалопродукт» згідно з договором №52049 від 28.12.2010, ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля» згідно з договором №520004 від 17.01.2011.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що вказані доводи відповідача є безпідставними, оскільки, як свідчать матеріали справи, кредитні кошти використано ТОВ "Група "Агропродінвест" на оплату придбаної продукції в період з 09.10.2009 по 02.12.2009, тоді як позики надавалися позивачем у період починаючи з 24.12.2010, через 12 місяців після отримання 35 200 000,00 грн.

Окрім того, з Акту перевірки вбачається, що ТОВ "Група "Агропродінвест" починаючи з 07.11.2011 отримано в позику від інших підприємств в розмірі 103 461 000,00 грн, а саме:

- від ПАТ «ПК «Поділля» згідно з договором №А521006 від 07.11.2011 - 23 761 000,00 грн;

- від ПАТ «Крижопільський цукровий завод» згідно з договором №А520003 від 20.01.2011 - 10 500 000,00 грн;

- від ТОВ «ВКХП №2» згідно з договором №А520006 від 21.02.2011 - 1 700 000,00 грн;

- від ТОВ «ТД ІнтерКорн» згідно з договором №368 від 11.05.2011 - 67 500 000,00 грн.

При цьому, в позику надано кошти в розмірі 102248000,00 грн за наступними договорами:

- ТОВ «ВКХП №2» згідно з договором №52048 від 24.12.2010 - 1 376 000,00 грн;

- ТОВ «ТД Крахмалопродукт» згідно з договором №52049 від 28.12.2010 - 20 555 000,00 грн;

- ТОВ «ПК «Зоря Поділля» згідно з договором №520004 від 17.01.2011 - 69 817 000,00 грн;

- ТОВ «ТД ІнтерКорн» згідно з договором №А520002 від 20.01.2011 - 10 500 000,00 грн.

Таким чином, на видачу поворотних фінансових допомог позивачем використані кошти, які, в свою чергу, отримувалися від інших підприємств. Факт отримання позивачем коштів в позику від третіх підприємств в часовий період надання позик іншим підприємствам підтверджується відповідачем в Акті перевірки (абз. 2-3 стор.14). Крім того, розмір отриманих позивачем позик є більшим на 1 213 000,00 грн (103 461 000,00 - 102 248 000,00 = 1 213 000,00) за розмір наданих ним позик іншим підприємствам.

Верховний Суд у постанові від 02.06.2022 у справі №420/6359/19 зазначив, що лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками послуг від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та валові витрати. При ньому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні бути підтверджені належними, достатніми, достовірними доказами із законних джерел у їх взаємній сукупності.

Проте, висновки відповідача про використання позивачем отриманих з 09.10.2009 по 02.12.2009 кредитних коштів для надання позик третім особам в період з 24.12.2010 по 17.01.2011 засновуються виключно на припущеннях контролюючого органу, не ґрунтуються на нормах чинного законодавства та спростовуються матеріалами справи.

За таких обставин, доводи відповідача щодо надання позивачем поворотної фінансової допомоги за договорами №52048 від 24.12.2010, №52049 від 28.12.2010, №520004 від 17.01.2011, №А520002 від 20.01.2011 за рахунок кредитних коштів, отриманих від ПАТ «Державний експортно-імпортний банк» в жовтні-грудні 2009 року, є безпідставними, відповідно висновок про завищення позивачем витрат в сумі 9542302,00 грн. від операцій з нарахування процентів за борговими зобов`язаннями - необґрунтований.

Щодо висновку відповідача про завищення Товариством від`ємного значення об`єкта оподаткування, починаючи з 1 кварталу 2011 року по 30 червня 2013 року, у зв`язку із включенням до складу такого від`ємного значення суми збитків, отриманих за підсумками 2009 та 2010 років, суд зазначає наступне.

Суть встановленого порушення зводиться до того, що перевіркою відображених у рядку 06.5 Декларацій «Від`ємне значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) року (від`ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) рік» за період з 01 січня 2011 року по 30 червня 2013 року Товариство безпідставно декларувало від`ємне значення об`єкта оподаткування, яке виникло протягом 2009 та 2010 років.

Пунктом 1 Розділу XIX «Прикінцеві положення» ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) встановлено, що розділ III цього Кодексу («Податок на прибуток підприємств») набирає чинності з 01 квітня 2011 року.

За правилами пункту 1 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Відповідно, правила врахування від`ємного значення об`єкта оподаткування у результатах наступних податкових періодів, в період до 01 квітня 2011 року регулювалися положеннями пункту 6.1 статті 6 Закону №334/94-ВР.

Згідно з пунктом 6.1 статті 6 Закону №334/94-ВР, якщо об`єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від`ємне значення об`єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від`ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об`єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від`ємного значення.

Пунктом 16.4 статті 16 Закону №334/94-ВР встановлювалось, що платники податку у строки, визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього Закону.

У 2010 році норми пункту 6.1 статті 6 Закону №334/94-ВР застосовувалися з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону, які полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від`ємного значення, що утворилося станом на 01 січня 2010 року.

Відносно регламентації питань врахування від`ємного значення об`єкта оподаткування у 2011 році пунктом 22.4 статті 22 Закону №334/94-ВР передбачалося, що у 2011 році сума від`ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від`ємне значення об`єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Отже, до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01 січня 2010 року, так і ті суми від`ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Починаючи з другого кварталу 2011 року, до доходів і витрат, що отримані і проведені з 01 квітня 2011 року, застосовуються норми ПК України.

Так, відповідно до пункту 150.1 статті 150 ПК України, якщо результатом розрахунку об`єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від`ємне значення, то сума такого від`ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об`єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від`ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від`ємного значення.

Згідно з пунктом 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пункт 150.1 статті 150 цього Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об`єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від`ємне значення, то сума такого від`ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об`єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від`ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від`ємного значення.

Зазначене застереження слід розуміти таким чином, що розрахунок першого кварталу 2011 року є кінцевим результатом розрахунку об`єкта оподаткування (аналогічно річному розрахунку) за законом, який втрачав чинність, на що вказують і приписи абзацу 2 пункту 49.19 статті 49 ПК України.

Наведені вище норми не містять положень (обмежень) щодо формування об`єкту оподаткування за наступні податкові періоди (після першого кварталу 2011 року) лише виходячи з результатів господарських операцій, проведених у першому кварталі 2011 року, та без врахування від`ємного значення об`єкта оподаткування, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з попередніх періодів.

Отже, до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року та наступних за ним періодів підлягає включенню від`ємне значення об`єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, причому розрахунок суми від`ємного значення об`єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснюється з урахуванням без будь-яких обмежень сум від`ємного значення, що утворилися станом на 01 січня 2010 року, та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Верховний Суд у постанові від 09.04.2019 у справі №2а-10568/12/2670 зазначив: «Отже, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що до складу витрат 2 кварталу 2011 року підлягає включенню від`ємне значення об`єкта оподаткування за 1 квартал 2011 року, причому розрахунок суми від`ємного значення об`єкта оподаткування за 1 квартал 2011 року здійснюється з урахуванням без будь-яких обмежень сум від`ємного значення, що утворились станом на 1 січня 2010 року та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів, а тому позивач правомірно сформував склад об`єкту оподаткування за І квартал 2011 року з урахуванням від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього податкового року.».

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом також в постановах від 07.02.2018 у справі №826/20869/14, від 28.02.2018 у справі №2а-14440/12/2070, від 15.01.2019 у справі №1570/1079/12, від 23.04.2019 у справі №2а-5919/12/2670.

В Акті перевірки відповідач дійшов висновку про завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих періодів, починаючи з 1 кварталу 2011 року по 30.06.2013, у зв`язку із включенням до таких від`ємного значення за підсумками 2009 та 2010 років.

До таких висновків податковий орган прийшов, встановивши, що за результатами попередньо проведеної планової перевірки, результати якої оформлено Актом від 10.06.2011 за №3056/23-621-3195813 позивачу зменшено розмір від`ємного значення об`єктом оподаткування податком на прибуток в сумі 327489,00 грн. за 2010 рік, що складає 20% від суми витрат, тому решта суми витрат що виникли за результатами діяльності у 2010 році не підлягає включенню до витрат.

Однак, на думку суду, такий висновок відповідача не відповідає обставинам справи виходячи з наступного.

Так, згідно з Актом проведення планової перевірки позивача від 10.06.2011 №3056/23-621-3195813 встановлено завищення суми від`ємного значення об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств на 327489,00 грн. При цьому, податкового повідомлення-рішення щодо зменшення даної суми відповідачем не приймалося.

Після проведення перевірки в червні 2011 року та виявлення завищення суми від`ємного значення податку на прибуток на 327489,00 грн., позивачем самостійно внесено зміни до податкової звітності та виключено зазначену суму завищення в розмірі 327489,00 грн., що підтверджується деклараціями з податку на прибуток підприємств за 2009 - 2011 роки.

Отже, після виключення суми завищення 327489,00 грн., остання не вплинула на правильність декларування Товариством зобов`язань з податку на прибуток підприємств.

При цьому, з наданої позивачем та наявної у справі податкової звітності, вбачається, що сума задекларованого від`ємного значення з податку на прибуток за вказаними періодами становить:

за 2009 рік - 1076571,00 грн;

за 1 кв. 2010 року - 1142359,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 р. 1076571,00 грн);

за 1 півріччя 2010 року - 1677487,00 грн (утому числі від`ємне значення 2009 р. 1076571,00 грн);

за 9 місяців 2010року - 1488876,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 р. 215314,00 грн);

за 2010 рік - 327489,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 року - 215314,00 грн);

за 1 кв. 2011 року - 2413711,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 року 861260,00 грн);

за 2 кв. 2011 року - 1334500 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 року 861260,00 грн, від`ємне значення 1 кв. 2011 року -1552451,00 грн);

за 2-3 кв. 2011 року - 1599026,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 р. - 861260,00 грн, від`ємне значення 1 кв. 2011 року - 1552451,00 грн);

за 2-4 кв. 2011 року - 1363083,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2009 р. 861260,00 грн, від`ємне значення 1 кв. 2011 року - 1552451,00 грн);

за 1 кв. 2012 року - 2047810,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2011 року 1363083,00 грн);

за 1 півріччя 2012 року - 523895,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2011 року - 340771, грн);

за 9 місяців 2012 року - 501758,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2011 року - 340771,00 грн);

за 2012 рік - 149394,00 грн (у тому числі від`ємне значення 2011 року - 340771,00 грн).

Отже, починаючи з періоду 9 місяців 2010 року у розрахунку від`ємного значення за цей період позивач правомірно враховував від`ємне значення 2009 року лише в сумі 215314,00 грн (20% від повного від`ємного значення за 2009рік) замість 1076571,00 грн, що становить 100% від`ємного значення за 2009 рік.

При цьому, решту 80% від повного від 'ємного значення в розмірі 1076571,00 грн за 2009 рік, що складає 861260,00 грн, позивачем правомірно віднесено на зменшення податкових зобов`язань з 1 кварталу 2011 року.

Такі дії позивача в повній мірі відповідають вимогам п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (відповідності до змін внесених Законом України від 20.05.2010 №2275-VI), якою встановлено, що у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

У 2011 році сума від`ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не врахована у складі валових витрат, та від`ємне значення об`єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Таким чином, згідно з п .22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та правових висновків Верховного Суду, до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від`ємного значення, що виникли протягом 2010 року. Тож, розрахунок об`єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з -урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від 'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

У відповідності до пункту 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в разі якщо результатом розрахунку об`єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від`ємне значення, то сума такого від`ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Отже, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від`ємного значення об`єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від`ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

Разом з тим, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, позивачем дотримано вищезазначені норми чинного податкового законодавства України, що підтверджується даними податкових декларацій за 2009 - 2012 роки, а тому доводи відповідача щодо заниження ТОВ "Група "Агропродінвест" зобов`язань з податку на прибуток підприємств у перевіряємий період є безпідставними та спростовуються матеріалами справи.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві №0005192220 від 08.10.2013 в частині завищення позивачем витрат у сумі 9542302,00 грн від операцій з нарахування процентів за борговими зобов`язаннями по кредитному договору від 09.10.2009 №151209К45 та про завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування, починаючи з 1 кварталу 2011 року по 30.06.2013.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року.

При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 195, 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Костюк Л.О.

Кобаль М.І.

Повний текст виготовлено: 07 травня 2024 року.