Постанова

від 27.05.2024 по справі 500/7198/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2024 рокуЛьвівСправа № 500/7198/23 пров. № А/857/5703/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. Носа С. П. розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2024 року у справі № 500/7198/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій,

місце ухвалення судового рішення м.ТернопільРозгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадженнясуддя у І інстанціїМартиць О.І.дата складання повного тексту рішення05 лютого 2024 рокуВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Товариство з обмеженою відповідальністю "Гарбузівські Курчата" звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - Відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - Відповідач 2), в якому просило суд:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 03.07.2023 №9105512/44802394 про відмову у реєстрації податкової накладної №17 від 04.05.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №17 від 04.05.2023 датою її подання 04.05.2023.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2024 року у справі № 500/7251/23 адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.07.2023 №9105520/44802394 про відмову у реєстрації податкової накладної №17 від 04.05.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №17 від 04.05.2023, подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА", датою її фактичного подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" судовий збір у сумі 2684,00 грн (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири грн 00 коп).

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач-1 звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судове рішення прийнято з неповним з`ясуванням обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи.

В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Зазначає, що ТОВ "Гарбузівські Курчата" не надано первинних документів, щодо транспортування продукції (добових індичат) придбаних у підприємства Gerczak Nord-Pol Hatchery Sp.k. (Республіка Польща), а саме з Республіки Польща до пункту Львівська область, Золочівський район, село Велика Вільшаниця, вул. Незалежності, 2а, з врахуванням технічних характеристик вантажу. Формальна наявність договору, рахунків на оплату тощо, за встановлених у справі обставин, не є достатнім та беззаперечним документальним підтвердженням фактичного виконання договірних відносин, і не дає можливості дійти обґрунтованого й переконливого висновку про фактичне проведення господарських операцій. Відтак платником не надано до матеріалів справи товарно-транспортної накладної (CMR), яка мала бути оформлена. А тому, позивачем документально не підтверджено факт транспортування товару в пункт поставки, тобто відсутні докази щодо транспортування товару, а саме добових індичат, які в подальшому були реалізовані як тушка індика та субпродукти. За таких обставин, апелянт вважає, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №17 від 04.05.2023 було винесено правомірно.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про розгляд апеляційної скарги сторони повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.

За наведених вище обставин суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржуване рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає до скасування.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" (код ЄДРПОУ 44802394) 12.02.2022 зареєстроване як юридична особа; основним видом його діяльності є: розведення свійської птиці (код видів економічної діяльності 01.47); серед інших видів діяльності значиться: виробництво м`яса свійської птиці (код видів економічної діяльності 10.12); перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань; є платником податку на додану вартість.

Господарську діяльність Товариство здійснює, зокрема, на виробничих потужностях підприємства-засновника ТОВ "АГРОПРОДСЕРВІС ВЕСТ" (код ЄДРПОУ 38364705) за адресою: 80732, Львівська область, Золочівський район, с. Велика Вільшаниця, вул. Незалежності, 2а, про що укладений відповідний договір оренди. Вказаний об`єкт основних засобів відображено у повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за ф. № 20-ОПП.

20.04.2023 між ТОВ "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" (постачальник) та ТОВ "НАША ПТИЦЯ" (покупець) укладено договір поставки №ГК-23/04/20 (далі Договір), згідно з пунктом 1.1 якого постачальник зобов`язується відпускати покупцю курку живою вагою, індика живою вагою, продукцію забою птиці (далі - товар) у кількості, що вказується покупцем у замовленнях-заявках, а покупець зобов`язується приймати замовлений товар і оплачувати його вартість згідно умов Договору.

Ціна товару встановлюється в національній валюті України (гривня) і вказується у видаткових накладних, які є невід`ємними частинами Договору.

Оплата за поставлений товар здійснюється покупцем протягом 14 (чотирнадцяти) банківських днів на підставі рахунку-фактури (видаткових накладних) з моменту фактичної поставки товару та прийняття його покупцем (пункти 2.1, 2.3 Договору).

Відповідно до пунктів 3.2, 3.3 Договору поставка товару здійснюється на умовах: франко-склад постачальника за адресою:

- 47221, Тернопільська область, Тернопільський район, село Гарбузів, вул. Заріка, 29А

- 80732, Львівська область, Золочівський район, село Велика Вільшаниця, вул. Незалежності, 2а,

або франко-склад покупця за вказаною ним адресою у розділі 11 даного Договору.

Передача товару від постачальника покупцю здійснюється за видатковою накладною. Дата, вказана покупцем у видатковій накладній про прийняття товару, є датою поставки товару постачальником (а.с.41 зворот-42).

На виконання умов договору поставки №ГК-23/04/20 від 20.04.2023 ТОВ "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" поставлено ТОВ "НАША ПТИЦЯ" товар за номенклатурою: "Тушка індика охолоджена/1 категорія/", "Печінка індика охолоджена", "Шлунок індика охолоджений", "Серце індика охолоджене", "Шия індика охолоджена" за видатковою накладною №547 від 04.05.2023 на суму 122725,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 18787,50 грн.

Товар поставлено за товарно-транспортною накладною №Р547 від 04.05.2023 на умовах франко-склад покупця за адресою: Тернопільська область, с. Острів, вул. Промислова, 1. Доставка здійснювалась вантажним автомобілем марки Mercedes-Benz, номер державної реєстрації НОМЕР_1 , орендованим ТОВ "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" відповідно до укладеного з ТОВ "АГРОПРОДСЕРВІС ВЕСТ" договору оренди транспортного засобу №22/10/01 від 01.10.2022 та акту приймання-передачі від 01.10.2022, водій ОСОБА_1 (посвідчення водія НОМЕР_2 ) перебуває у трудових відносинах з Товариством. Позивачем також подано до контролюючого органу повідомлення за ф. 20-ОПП про наявність в оренді вказаного транспортного засобу. Якість поставленої продукції підтверджується декларацією виробника (посвідчення про якість).

Оплату за поставлений за Договором товар здійснено 29.05.2023, що вбачається з акту звірки взаємних розрахунків з ТОВ "НАША ПТИЦЯ" за травень 2023 року та виписки з банківського рахунку ТОВ "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" в АТ "Райффайзен Банк" за 29.05.2023.

За фактом господарської операції з поставки товару за правилом першої події (відвантаження товару), постачальником "ГАРБУЗІВСЬКІ КУРЧАТА" сформовано покупцю ТОВ "НАША ПТИЦЯ" податкову накладну №17 від 04.05.2023 на суму 112725,00 грн, в тому числі ПДВ у розмірі 18787,50 грн, і направлено її на реєстрацію у ЄРПН.

Відповідно до квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 26.05.2023 її зупинено на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Для підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній №17 від 04.05.2023, платником подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено №14 від 19.06.2023, з такими документами (їх копіями): пояснення №14 від 19.06.2023; наказ про призначення на посаду директора №1 від 12.02.2022; договір оренди нежитлового приміщення з обладнанням від 16.08.2022; акт приймання-передачі №1 від 23.08.2022; повідомлення за ф. №20-ОПП від 27.09.2022; рішення про державну реєстрацію потужності оператора ринку від 16.08.2022; наказ №4-ШР від 26.12.2022; контракт №20-2022 від 24.06.2022; INVOICE/Фактура №EX/000008/l2/22 від 27.12.2022; платіжне доручення в іноземній валюті №4 від 06 грудня 2022; вантажна митна декларація №22UA209190054728U7 від 28.12.2022; договір поставки №F-290822/3 від 29.08.2022; видаткова накладна №60006589 від 27.12.2022; товарно-транспортна накладна №ДУ-60006589 від 27.12.2022; посвідчення про якість №812 від 26.12.2022; платіжна інструкція (безготівковий переказ в національній валюті) №155 від 03.03.2023; договір поставки №10/08/22-1 від 10.08.2022; видаткова накладна №230 від 14.01.2023; товарно-транспортна накладна №293 від 14.01.2023; видаткова накладна №1600 від 17.02.2023; товарно-транспортна накладна №1048 від 17.02.2023; видаткова накладна №1924 від 10.03.2023; товарно-транспортна накладна №1532 від 10.03.2023; видаткова накладна №2052 від 20.03.2023; товарно-транспортна накладна №1700 від 20.03.2023; видаткова накладна №2777 від 18.04.2023; товарно-транспортна накладна №2499 від 18.04.2023; видаткова накладна №3601 від 14.05.2023; товарно-транспортна накладна №3194 від 14.05.2023; договір про надання послуг №02-08/22-П від 02.08.2022; акт виконання робіт №6 від 31.01.2023; акт виконання робіт №25 від 28.02.2023; акт виконання робіт №45 від 31.03.2023; акт виконання робіт №68 від 30.04.2023; акт виконання робіт №85 від 31.05.2023; договір купівлі-продажу №75/01/23 від 02.01.2023; видаткова накладна №РН-0000005 від 11.01.2023; видаткова накладна №РН-0000024 від 01.02.2023; видаткова накладна №РН-0000052 від 16.03.2023; договір про надання послуг в сфері ветеринарного обслуговування №00066 від 02.01.2023; акт здачі-прийняття робіт №ОУ-0000011 від 31.01.2023; акт здачі-прийняття робіт №ОУ-0000023 від 28.02.2023; акт здачі-прийняття робіт №ОУ-0000040 від 31.03.2023; акт виконання робіт №95 від 31.12.2022; акт виконання робіт №12 від 31.01.2023; акт виконання робіт №31 від 28.02.2023; акт виконання робіт №50 від 31.03.2023; акт виконання робіт №73 від 30.04.2023; акт виконання робіт №93 від 31.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 208 від 31.05.2023; акт звірки взаємних розрахунків за період від 31.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 від 31.05.2023; акт звірки взаємних розрахунків від 31.05.2023; накладна-вимога від 04.05.2023; накладна на передачу готової продукції від 04.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 272 від 04.05.2023; договір поставки №ГК-230420 від 20.04.2023; видаткова накладна №547 від 04.05.2023; товарно-транспортна накладна №Р547 від 04.05.2023; декларація виробника (посвідчення про якість) від 04.05.2023; договір оренди транспортного засобу №22/10/01 від 01.10.2022; акт приймання-передачі до договору оренди транспортного засобу від 01.10.2022; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_3 від 07.08.2018; акт виконання робіт №88 від 31.05.2023; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП від 16.10.2022; повідомлення про прийняття на роботу від 03.10.2022; посвідчення водія автотранспортних засобів ВСВ 450038 від 11.02.2008; акт звірки взаємних розрахунків від 31.05.2023; виписка з банку за 29.05.2023.

Надання позивачем вказаних документів підтверджується скріншотами з Журналу розгляду повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК.

Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області у повідомленні від 22.06.2023 про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН запропоновано Товариству надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній: а саме первинних документів щодо транспортування продукції.

27.06.2023 Товариство подало повідомлення №6 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН, надавши при цьому пояснення від 27.06.2023 та копії таких документів: товарно-транспортна накладна №Р547 від 02.05.2023; договір оренди транспортного засобу №22/10/01 від 01.10.2022; акт приймання-передачі до договору оренди транспортного засобу від 01.10.2022; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_3 ; акт виконання робіт №88 від 31.05.2023; повідомлення про об`єкти оподаткування за ф. №20-ОПП; повідомлення про прийняття на роботу водія автотранспортних засобів; посвідчення водія автотранспортних засобів.

Копії вказаних документів вже подавались позивачем до повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Рішенням Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 03.07.2023 №9105512/44802394 відмовлено у реєстрації податкової накладної №17 від 04.05.2023. Підставою відмови у реєстрації податкової накладної вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Вважаючи вищезазначене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної протиправним, позивач звернувся в суд з цим позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Відповідно до ч.2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 ПК України, у редакції на час спірних правовідносин, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (далі - Порядок №1165).

Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку №1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 (далі - Порядок №520).

Пунктами 2-5, 11 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до абзацу одинадцятого статті 1, статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88.

З огляду на приписи пункту 187.1 статті 187 та пункту 201.7 статті 201 ПК України обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного постачання товарів (виконання робіт та надання послуг) або отримання коштів як попередньої оплати (аванс), що позивачем виконано шляхом подання податкової накладної для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за правилом першої події.

Судом встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної контролюючий орган не зазначив, якому саме критерію оцінки ступеня ризиків відповідає остання, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій. Зокрема, в підтвердження реальності здійснення господарських операції на вимогу контролюючому органу було надано: наказ про призначення на посаду директора №1 від 12.02.2022; договір оренди нежитлового приміщення з обладнанням від 16.08.2022; акт приймання-передачі №1 від 23.08.2022; повідомлення за ф. №20-ОПП від 27.09.2022; рішення про державну реєстрацію потужності оператора ринку від 16.08.2022; наказ №4-ШР від 26.12.2022; контракт №20-2022 від 24.06.2022; INVOICE/Фактура №EX/000008/l2/22 від 27.12.2022; платіжне доручення в іноземній валюті №4 від 06 грудня 2022; вантажна митна декларація №22UA209190054728U7 від 28.12.2022; договір поставки №F-290822/3 від 29.08.2022; видаткова накладна №60006589 від 27.12.2022; товарно-транспортна накладна №ДУ-60006589 від 27.12.2022; посвідчення про якість №812 від 26.12.2022; платіжна інструкція (безготівковий переказ в національній валюті) №155 від 03.03.2023; договір поставки №10/08/22-1 від 10.08.2022; видаткова накладна №230 від 14.01.2023; товарно-транспортна накладна №293 від 14.01.2023; видаткова накладна №1600 від 17.02.2023; товарно-транспортна накладна №1048 від 17.02.2023; видаткова накладна №1924 від 10.03.2023; товарно-транспортна накладна №1532 від 10.03.2023; видаткова накладна №2052 від 20.03.2023; товарно-транспортна накладна №1700 від 20.03.2023; видаткова накладна №2777 від 18.04.2023; товарно-транспортна накладна №2499 від 18.04.2023; видаткова накладна №3601 від 14.05.2023; товарно-транспортна накладна №3194 від 14.05.2023; договір про надання послуг №02-08/22-П від 02.08.2022; акт виконання робіт №6 від 31.01.2023; акт виконання робіт №25 від 28.02.2023; акт виконання робіт №45 від 31.03.2023; акт виконання робіт №68 від 30.04.2023; акт виконання робіт №85 від 31.05.2023; договір купівлі-продажу №75/01/23 від 02.01.2023; видаткова накладна №РН-0000005 від 11.01.2023; видаткова накладна №РН-0000024 від 01.02.2023; видаткова накладна №РН-0000052 від 16.03.2023; договір про надання послуг в сфері ветеринарного обслуговування №00066 від 02.01.2023; акт здачі-прийняття робіт №ОУ-0000011 від 31.01.2023; акт здачі-прийняття робіт №ОУ-0000023 від 28.02.2023; акт здачі-прийняття робіт №ОУ-0000040 від 31.03.2023; акт виконання робіт №95 від 31.12.2022; акт виконання робіт №12 від 31.01.2023; акт виконання робіт №31 від 28.02.2023; акт виконання робіт №50 від 31.03.2023; акт виконання робіт №73 від 30.04.2023; акт виконання робіт №93 від 31.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 208 від 31.05.2023; акт звірки взаємних розрахунків за період від 31.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 від 31.05.2023; акт звірки взаємних розрахунків від 31.05.2023; накладна-вимога від 04.05.2023; накладна на передачу готової продукції від 04.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 272 від 04.05.2023; договір поставки №ГК-230420 від 20.04.2023; видаткова накладна №547 від 04.05.2023; товарно-транспортна накладна №Р547 від 04.05.2023; декларація виробника (посвідчення про якість) від 04.05.2023; договір оренди транспортного засобу №22/10/01 від 01.10.2022; акт приймання-передачі до договору оренди транспортного засобу від 01.10.2022; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_3 від 07.08.2018; акт виконання робіт №88 від 31.05.2023; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП від 16.10.2022; повідомлення про прийняття на роботу від 03.10.2022; посвідчення водія автотранспортних засобів НОМЕР_2 від 11.02.2008; акт звірки взаємних розрахунків від 31.05.2023; виписка з банку за 29.05.2023.

Також, на вимогу, Товариство подало повідомлення №6 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН, надавши при цьому пояснення від 27.06.2023 та копії таких документів: товарно-транспортна накладна №Р547 від 02.05.2023; договір оренди транспортного засобу №22/10/01 від 01.10.2022; акт приймання-передачі до договору оренди транспортного засобу від 01.10.2022; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу серії НОМЕР_3 ; акт виконання робіт №88 від 31.05.2023; повідомлення про об`єкти оподаткування за ф. №20-ОПП; повідомлення про прийняття на роботу водія автотранспортних засобів; посвідчення водія автотранспортних засобів.

При цьому, зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі № 0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а, від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21.

Згідно з висновками Верховного Суду по справі №640/11321/20 та справі №824/245/19-а, які обов`язкові для врахування судом відповідно частини п`ятої статті 242 КАС України, Суд зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України. У разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.

Оскаржувана відмова містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Вказана правова позиція неодноразово викладена у постановах Верховного Суду (справи №822/1817/18, №821/1173/17, №1940/1950/18, 805/3956/18-а, №640/11321/20 08 лютого 2022 року та ін.).

Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо ж мова йде про постачання послуг, - документи, що засвідчують факт постачання послуг платником податку (наприклад видаткова накладна або акт здачі-прийняття робіт).

Як вбачається із матеріалів справи позивачем було складено та надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №17 від 04.05.2023 за фактом першої події, якою є поставка товару, а відтак узагальнена вимога відповідача про надання додаткових документів для підтвердження права на складання та реєстрацію вказаної податкової накладної не відповідає вимогам пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Щодо доводів апелянта про те, що на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області не було надано документів, а саме первинних документів, щодо транспортування продукції (добових індичат) придбаних у підприємства Gerczak Nord-Pol Hatchery Sp.k. (Республіка Польща), то колегія суддів зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН не витребовувалися такі документи, а пропозиція щодо надання документів є загальною, не конкретизованою та формальною, яка за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.

При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що документи щодо закупівлі добових індичат не є тими первинними документами, які підтверджують господарську операцію з їх продажу.

Також, колегія суддів зазначає, що ТТН підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з постачання товарів, в даному випадку добових індичат. Натомість, предметом даного спору є реєстрація податкової накладної за господарською операцією продажу м`яса індика після його вирощування, а не закупівля добових індичат.

Відсутність ТТН, не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, а причини відсутності ТТН у кожному конкретному випадку мають бути досліджені судом.

Тому питання щодо наявності ТТН, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції.

На цьому наголошено також в постанові Верховного Суду від 29.04.2021 у справі №810/3713/16.

Водночас, колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

За наведених вище обставин, колегія суддів вважає, що оскаржуване рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №№9105512/44802394 від 03.07.2023 є протиправним та підлягає до скасування з покладанням на ДПС України обов`язку, щодо реєстрації податкової накладної №17 від 04.05.2023 датою її подання.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що приведеними доводами апеляційної скарги, висновки суду першої інстанції не спростовуються, а зводяться лише до переоцінки та незгоди з ними.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст.139 КАС України, судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2024 року у справі № 500/7198/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос