Рішення

від 28.05.2024 по справі 380/26461/23

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 травня 2024 рокусправа № 380/26461/23

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Потабенко В.А., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом приватного підприємства «СОНОВЛ» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

в с т а н о в и в:

приватне підприємство «СОНОВЛ» (далі ПП «СОНОВЛ», позивач) звернулося до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (ДПС України, відповідач 2), у якій просить:

- скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області №9735692/41278653 від 17.10.2023;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових розрахунок коригування № 2 від 30.04.2023 подану ПП «СОНОВЛ» за датою його подання.

- скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 9735693/41278653 від 17.10.2023.

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових розрахунок коригування №3 від 30.04.2023 подану ПП «СОНОВЛ» за датою його подання.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових податкову накладну від 04.04.2023 № 72 та від 13.04.2023 № 86. Надалі позивач склав та направив до ДПС України на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування кількісних і вартісних показників №2 від 30.04.2023, № 3 від 30.04.2023 до вказаних вище податкових накладних. За результатами отриманих квитанцій встановлено, що реєстрацію розрахунків коригування кількісних і вартісних показників у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено. Обсяг постачання товару/послуги 0704 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів. Крім того, за результатами отриманої квитанції встановлено, що реєстрацію податкової накладної від 08.05.2023 № 50 у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено. У квитанціях зазначено, що РК подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено: показник «D»=6.8056%, «Р»=1362978. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач направив повідомлення щодо подання пояснень та документів щодо розрахунків коригування кількісних і вартісних показників. Проте, рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9735692/41278653 від 17.10.2023 відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 30.04.2023 № 2; рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9735693/41278653 від 17.10.2023 відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 30.04.2023 № 3. У оскаржуваних рішеннях відповідач вказав однакову підставу, яка слугувала відмовою у реєстрації розрахунків, а саме: з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних». Позивач вважає рішення про відмову у реєстрації розрахунки коригування кількісних і вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних протиправними та таким, що підлягають скасуванню, оскільки відповідач 1 не навів конкретної інформації щодо причин прийняття такого рішення та не сформулював конкретних вимог щодо вичерпного переліку документів, подання яких є необхідним для підтвердження правомірності складення податкової накладної. Враховуючи наведене, позивач просив суд позовні вимоги задовольнити повністю.

Ухвалою від 20.11.2023 суддя відкрила провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Відповідач 1 позову не визнав. 12.02.2024 від відповідача надійшов відзив на позовну заяву (вх. № 11375), в якому зазначає, що між ПП «СОНОВЛ» і ТзОВ «Прод Імперія» укладено договір поставки від 15.03.2023 №15/03/23, відповідно до п. 1.1 якого ПП «СОНОВЛ» (продавець) зобов`язується продати ТзОВ «Прод Імперія» (покупець), а покупець зобов`язується прийняти та оплатити соєву олію, технічного або промислового використання, виготовлену в Україні. Згідно з п. п. 4.2, 5.2 вищезазначеного договору покупець зобов`язаний зробити оплату у розмірі 80% вартості товару протягом 1 банківського дня по завантаженню авто та 20% від вартості по реєстрації податкової накладної. За результатами господарської операції відповідно до вищезазначеного договору складено податкову накладну від 13.04.2023 №86 на загальну суму 792000,00 грн., в т.ч. ПДВ 132000,00 грн. За результатами господарської операції відповідно до вищезазначеного договору складено податкову накладну від №72 від 04.04.2023 на загальну 771750,00 грн., в т.ч. ПДВ 128625,00 грн. На вище зазначені податкові накладні позивачем було подано розрахунок коригування кількісних та вартісних показників. В реєстрації таких розрахунків коригування було відмовлено згідно з квитанцій. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація розрахунку коригування від 30.04.2023 №2, 30.04.2023 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Розрахунок коригування подано платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомляємо: показник "D" = 6.8056%, "Р" = 1362978.61. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Окрім вищенаведеного, контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація податкової накладної, податковому органу невідомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації податкових накладних. Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено та до такого повідомлення долучено додатки. Проаналізувавши долучені документи позивачем на розгляд комісії регіонального рівня державний орган дійшов висновку, що долучені додатки є з порушенням законодавства, оскільки податкова накладна від 13.04.2023 № 86 складена на загальну суму з ПДВ 792000,00 грн. стосовно реалізації товару, а саме олія соєва в кількості (об`ємі) 24 тони, а долучена видаткова накладна № 75 від 12.04.2023 складає 722749,91 грн. Також, слід врахувати податкову накладну від 04.04.2023 №72 складену на загальну суму з ПДВ 771750,00 грн. стосовно реалізації товару в кількості (об`ємі) 24, 5 тони. Враховуючи вище наведене сума вартості одиниці товару не є визначеною відповідно до кількості реалізованого товару передбаченого договором. До переліку документів позивачем було подане пояснення щодо розрахунку коригування кількісних та вартісних показників № 2 та № 3 від 30.04.2023 , в якому позивач наполягає на тому, що код « 103» (повернення товару) є причиною коригування ПН. Однак, позивачем не долучено на розгляд комісії регіонального рівня жодного документу котрий підтверджував б повернення товару (наприклад: товаросупровідна документація від покупця до продавця). На підтвердження здійснення господарської операції платник повинен надати на розгляд комісії документи котрі підтверджують обставини справи. Враховуючи вище наведене податковому органу не було доведено здійснення повернення товару відповідно до розрахунку коригування, а отже таку операцію можна вважати не дійсною. Відтак, відповідач 1 у задоволенні позову просить відмовити повністю.

Відповідач 2 правом на подання відзиву, передбаченим ст. 162 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), не скористався, свою позицію стосовно позову не висловив. Копію ухвали про відкриття провадження в адміністративній справі та примірник позовної заяви відповідач отримав 22.11.2023, що підтверджується довідками про доставку електронних листів.

Відповідно до ч. 6 ст. 162 КАС України у разі ненадання відповідачем відзиву у встановлений судом строк без поважних причин суд вирішує справу за наявними матеріалами.

19.02.2024 позивач подав відповідь на відзив (вх. № 13000). Зазначив, що ним були надані вичерпні пояснення щодо ситуації, яка виникла та зумовила потребу у реєстрації розрахунку коригування. При цьому позивач надав відповідачу 1 копії усіх первинних документів, які підтверджують заявлені позивачем обставини та повідомив відповідача 1, що надання розрахунку коригування з посиланням на код « 103» (повернення товару) зумовлено не фактом повернення товару (оскільки повернення не було), а встановленим для платників податків алгоритмом дій у випадку, коли податкову накладу помилково виписано двічі на одне постачання (що і відбулось у даному випадку.) Надаючи розрахунок коригування, Позивач керувався наступною логікою. Якщо податкову накладну помилково виписано двічі на одне постачання, платник податку самостійно визначає, яка із двох помилкових податкових накладних є правильною, а яку потрібно вилучити. І далі є два варіанти виправлення подібної помилки: 1)скласти зменшувальний розрахунок коригування з типом причини "20" і кодом причини коригування "301". Але відповідно до п. 24 Порядку № 1307 цей спосіб можливий лише у випадку, якщо в ЄРПН зареєстровано дві чи більше податкових накладних на одну операцію (однакові реквізити продавця та покупця, однакова таблична частина всіх податкових накладних, але різні номери або дати складання податкових накладних). Крім того, зазначає, що ПП «СОНОВЛ» не було складено дві ідентичні накладні, з однаковим контрагентом на однакову суму, адже податкові накладні № 72 від 04.04.2023, № 86 від 13.04.2023 не мають ідентичних накладних, на аналогічну суму. Варіант: 2)скласти звичайний розрахунок коригування на анулювання показників податкової накладної з кодом "103". Такий висновок підтверджується зокрема в індивідуальній податковій консультації ДФСУ від 23.08.2019 № 3961/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, індивідуальній податковій консультації від 03.05.2019 № 1938/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, індивідуальній податковій консультації ГУ ДФС у Запорізькій області від 29.01.2019 № 299/ІПК/08-01-12-01-06, індивідуальній податковій консультації ДПС України від 17.02.2020 № 637/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). Саме таким, єдиним можливим шляхом і пішло ПП «СОНОВЛ».

Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Оскільки відсутні обґрунтовані клопотання будь-якої зі сторін про розгляд справи у судовому засіданні з викликом сторін, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі факти, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Суд встановив, що ПП «СОНОВЛ» (код ЄДРПОУ 41278653) зареєстроване у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основний вид діяльності підприємства: 10.41 виробництво олії та тваринних жирів. Інші види діяльності: 10.91 виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах; 10.92 виробництво готових кормів для домашніх тварин; 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.33 оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.39 неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 47.91 роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет; 46.11 діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.17 діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.18 діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту.

Між ПП «СОНОВЛ» і ТзОВ «Прод Імперія» ( надалі - ТОВ «Прод Імперія») укладено договір поставки від 15.03.2023 №15/03/23.

Відповідно до п.п. 1.1 договору ПП «СОНОВЛ» (продавець) зобов`язується продати ТзОВ «Прод Імперія» (покупець), а покупець зобов`язується прийняти та оплатити соєву олію, технічного або промислового використання, виготовлену в Україні (надалі - товар).

Згідно з п.п. п.п. 4.2, 5.2 вищезазначеного договору покупець зобов`язаний зробити оплату у розмірі 80% вартості товару протягом 1 (одного) банківського дня по завантаженню авто та 20% від вартості по реєстрації податкової накладної.

Датою поставки (перехід права власності) товару вважається дата оформлення видаткової накладної.

В рамках господарських відносин по вищевказаному договору поставки від 15.03.2023 №15/03/23 від ТзОВ «Прод Імперія» було продано соєвої олії за наступними податковими накладними:

1.№ 55 від 16.03.2023 на загальну суму 720000 грн.;

2.№ 57 від 17.03.2023 на загальну суму 144000 грн.;

3.№ 62 від 22.03.2023 на загальну суму 764999,92 грн.;

4.№ 68 від 31.03.2023 на загальну суму 1260000 грн.;

5.№ 70 від 03.04.2023 на загальну суму 252000 грн.;

6.№ 77 від 12.04.2023 на загальну суму 722749,91 грн.;

7.№ 88 від 25.04.2023 на загальну суму 690000 грн.;

8.№ 90 від 26.04..2023 на загальну суму 690000 грн.;

9.№ 92 від 26.04..2023 на загальну суму 747250,10 грн.

10.№ 93 від 26.04.2023 на загальну суму 747860,10 грн.

По вищезазначених податкових накладних було здійснено поставку восьми партій товару протягом березня квітня 2023 року.

Партія товару № 1 була поставлена на загальну суму 864000 грн.

По партії товару № 1 від 16.03.2023 року було здійснено часткову оплату на суму 720000 грн., що підтверджується такими документами :

-актом звірки взаємних розрахунків за період березень - квітень 2023 року між ПП «СОНОВЛ» та ТзОВ «Прод Імперія» на суму 720000 грн.;

-випискою з банку з рахунку ПП «СОНОВЛ» від 16.03.2023 про зарахування на рахунок ПП «Соновл» коштів на суму 720000, 00 грн. від ТзОВ «Прод Імперія».

На підставі цього за фактом першої події виникнення податкових зобов`язань (оплата товару) була складена податкова накладна № 55 від 16.03.2023 на суму 720000 грн., яка була зареєстрована відповідно до квитанції № 9064278373.

Як зазначив позивач, у подальшому товар було поставлено, при чому у більшому обсязі, ніж за який прийшла оплата, а саме на всю суму партії на 864000,00 грн. Так, згідно з видатковою накладною № 56 від 17.03.2023 було поставлено товар, а саме олію соєву на загальну суму з ПДВ 864000,00 грн.

Так, товар поставлено на всю загальну суму 864000 грн., у тому числі:

1) і той товар, по якій вже була оплата на суму 720000,00 грн. і по якій складена податкова накладна № 55 від 16.03.2023 (таким чином для цієї податкової накладної першою подією як підстава для виникнення податкових зобов`язань є оплата товару).

2) так і решта товару на суму 144000,00 грн., за який на момент поставки оплата не вносилась.

У зв`язку з цим була складена податкова накладна № 57 від 17.03.2023 за неоплачений, але вже поставлений товар на суму 144000 грн. (для цього товару першою подією виникнення податкових зобов`язань є поставка товару по видатковій накладній № 56 від 17.03.2023).

Оплата за решту товару в розмірі 144000,00 грн. відбулась 03.04.2023.

Партія товару № 2 була поставлена на загальну суму 764999,92 грн.

Згідно з видатковою накладною № 61 від 22.03.2023 товар було поставлено, а саме олію соєву на загальну суму 764999,92 грн.

У зв`язку з цим за фактом виникнення першої події виникнення податкових зобов`язань (поставка товару) була складена податкова накладна № 62 від 22.03.2023 на суму 764999,92 грн. за поставлений товар по видатковій накладній № 61 від 22.03.2023.

Оплата поставки №2.

ПП «СОНОВЛ» з метою отримання оплати за наданий товар було виставлено ТзОВ «Прод Імперія» рахунок про оплату № 58 від 21.03.2023 на суму 764999,92 грн. Оплата відбувалась трьома платежами:

1) від 22.03.2023 на суму 637000 грн.;

2) від 03.04.2023 на 127499,00 грн.;

3) від 03.04.2023 на 144000,00 грн. Це підтверджується оборотно-сальдовою відомістю за рахунком № 361.

Таким чином, зобов`язання по поставці партії № 2 були виконані в повному обсязі (і щодо поставки товару і щодо оплати товару) відповідно до законодавства складено податкову накладну.

Партія товару №3 була поставлена на загальну суму 1512000,00 грн.

По вищезазначеній партії було здійснено часткову оплату на суму 1260000,00 грн., що підтверджується такими документами :

-актом звірки взаємних розрахунків за період березень - квітень 2023 року між ПП «СОНОВЛ» та ТзОВ «Прод Імперія» на суму 1260000,00 грн.;

-виписка з банку з рахунку ПП «СОНОВЛ» за 31.03.2023 про зарахування на рахунок ПП «СОНОВЛ» коштів на суму 1260000,00 грн. від ТзОВ «Прод Імперія»;

На підставі цього була за фактом першої події виникнення податкових зобов`язань (оплата товару) складена податкова накладна № 68 від 31.03.2023 на суму 1260000,00 грн., яка була зареєстрована відповідно до квитанції №9067484185.

У подальшому товар було поставлено, при чому у більшому обсязі, ніж за який прийшла оплата, а саме на всю суму партії на 1512000,00, зокрема:

1) згідно з видатковою накладною № 69 від 03.04.2023 було поставлено товар, а саме олію соєву на загальну суму з ПДВ 740250,00 грн.;

2) згідно з видатковою накладною № 70 від 03.04.2023 було поставлено товар, а саме олію соєву на загальну суму з ПДВ 771750,00 грн.

Товар поставлено на всю загальну суму 1512000,00 грн., у тому числі:

1) той товар, по якій вже була оплата на суму 1260000,00 грн. і по якій складена податкова накладна № 68 від 31.03.2023 (таким чином для цієї податкової накладної першою подією як підстава для виникнення податкових зобов`язань є оплата товару).

2) решта товару на суму 252000,00 грн., за який на момент поставки оплата не вносилась.

У зв`язку з цим була складена податкова накладна № 70 від 03.04.2023 за неоплачений, але вже поставлений товар на суму 252000,00 грн. (для цього товару першою подією виникнення податкових зобов`язань є поставка товару по видатковій накладній № 70 від 03.04.2023).

Оплата за решту товару в розмірі 252000,00 грн. відбулась 27.04.2023.

В подальшому була подана податкова накладна № 72 від 04.04.2023 на суму 771750,00 грн. (за фактом поставки товару по видатковій накладній № 70 від 03.04.2023 на суму 771750,00 грн.). Податкова накладна підлягає коригуванню, адже відомості в даній податковій накладній зазначені про той самий товар (ту саму поставку), що зазначені в податкових накладних № 68 від 31.03.2023 і № 70 від 03.04.2023:

1) в податковій накладній № 68 від 31.03.2023 відображена частина товару по податковій накладній № 72 від 04.04.2023 на суму 519 750,00 грн., за яку спочатку проведено оплату (оплата перша подія);

2) в податковій накладній № 70 від 03.04.2023 відображена решта частини товару по податковій накладній №72 від 04.04.2023 на суму 252000,00 грн.

Таким чином, окремої господарської операції (поставки/оплати) по податковій накладній № 72 від 04.04.2023 на суму 771 750,00 не відбулось (цей товар вже відображено в податкових накладних № 68 від 31.03.2023, № 70 від 03.04.2023), а тому з метою усунення розбіжностей було подано розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 30.04.2023 № 2 до податкової накладної № 72 від 04.04.2023 з кодом причини коригування - « 103» (Повернення товару).

З метою усунення розбіжностей було подано розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 30.04.2023 № 2 до податкової накладної № 72 від 04.04.2023 з кодом причини коригування - « 103».

Даний розрахунок коригування направлений на реєстрацію в ЄРПН.

Платник податку отримав квитанції про реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до тексту яких документ (розрахунок коригування) прийнято, однак реєстрація зазначеного розрахунку коригування зупинена.

За змістом квитанції, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація розрахунків коригувань зупинена. РК подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд встановив, що позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області у повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено.

У подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення від 17.10.2023 № 9735692/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування від 30.04.2023 № 2.

Підставою для відмови у реєстрації розрахунків коригування в зазначених вище рішеннях вказано: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.».

Не погодившись з таким рішенням про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач у порядку п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України подав скаргу з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності здійснення операцій.

Рішенням ДПС України № 76795/41278653/2 від 01.11.2023 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Партія товару №4 була поставлена на загальну суму 722749,91 грн.

Згідно видатковою накладною № 75 від 12.04.2023 товар було поставлено, а саме олію соєву на загальну суму 722749,91 грн.

У зв`язку з цим за фактом виникнення першої події виникнення податкових зобов`язань (поставка товару) була складена податкова накладна № 77 від 12.04.2023 на суму 722749,91 грн. за поставлений товар по видатковій накладній № 75 від 12.04.2023.

Оплата поставки №4.

ПП «СОНОВЛ» з метою отримання оплати за поставлений товар було виставлено ТзОВ «Прод Імперія» рахунок про оплату № 72 від 12.04.2023 на суму 722749,91 грн.

Оплата відбувалась двома платежами: 1) від 12.04.2023 на суму 602291,59 грн.; 2) від 27.04.2023 на 120458,00 грн. Це підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361.

Зобов`язання по поставці партії № 4 були виконані в повному обсязі (і щодо поставки товару і щодо оплати товару), і відповідно до законодавства складено податкову накладну № 77 від 12.04.2023

В подальшому була подана податкова накладна № 86 від 13.04.2023 на суму 792000,00 грн. (за фактом поставки товару по видатковій накладній № 75 від 12.04.2023 на суму 722749,91 грн.). Податкова накладна підлягає коригуванню, адже відомості в даній податковій накладній зазначені про той самий товар (ту саму поставку), що зазначені в податкових накладній № 77 від 12.04.2023 на суму 722749,91 грн.

Таким чином, окремої господарської операції (поставки/оплати) по податковій накладній № 86 від 13.04.2023 на суму 792000,00 не відбулось (ця операція вже відображена в податковій накладній № 77 від 12.04.2023).

З метою усунення розбіжностей було подано розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 30.04.2023 № 3 до податкової накладної № 86 від 13.04.2023 з кодом причини коригування - « 103».

Даний розрахунок коригування направлений на реєстрацію в ЄРПН.

Платник податку отримав квитанції про реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до тексту яких документ (розрахунок коригування) прийнято, однак реєстрація зазначеного розрахунку коригування зупинена.

За змістом квитанції встановлено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація розрахунків коригувань зупинена. РК подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд встановив, що позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області у повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено.

У подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення від 17.10.2023 № 9735693/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування від 30.04.2023 № 3.

Підставою для відмови у реєстрації розрахунків коригування в зазначених вище рішеннях вказано: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.».

Не погодившись з таким рішенням про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач у порядку п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України подав скаргу з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності здійснення операцій.

Рішенням ДПС України № 76796/41278653/2 від 01.11.2023 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Не погоджуючись із оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся з позовом до суду.

При вирішенні спору, суд застосовує такі норми права.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Пунктом 192.1 статті 192 ПК України визначено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування. Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статі 201 ПК України).

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений в Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Відповідно до п. 2 Порядку № 1246 податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

За правилами п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до підп. 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

За приписами пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).

Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підп. "а" або "б" п. 185.1 ст. 185, підп. "а" або "б" п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно з п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11 Порядку №1165).

На момент формування квитанцій, якою зупинено реєстрацію розрахунку коригувань, поданих позивачем, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

За змістом отриманих квитанцій встановлено, що реєстрацію розрахунків коригувань зупинено. РК подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій передбачає, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Як засвідчується матеріалами справи, розрахунок коригування був складений позивачем у зв`язку з доставкою товару на виконання договірних зобов`язань у більшому обсязі, ніж попередньо передбачалося. Оплата товару проводилася відповідно у меншому розмірі, ніж передбачалося.

Розрахунки коригувань, у свою чергу, були складені позивачем для подальшого скерування на реєстрацію в ЄРПН, що є його безумовним обов`язком в силу приписів п. 192.1 ст. 192 ПК.

В той же час, як встановлено судом, у частині зазначення критерію ризиковості, відповідач зіслався лише на номер пункту додатку 3 до Порядку № 1165 та чітко не конкретизував, про який саме ризик платника податку йдеться, чим фактично поставив платника податку у стан невизначеності стосовно питання документального спростування, існуючих, на думку відповідача, ризиків.

Зі змісту квитанцій, надісланих позивачу, встановлено, що остання містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у Розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН.

В даному випадку, суд зауважує, що податковим органом, всупереч приписам пунктів 6, 7 Порядку №1165, обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування не зазначено.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з п. 6 Порядку № 520 копії визначених у пункті 5 документів разом з письмовими поясненнями платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Суд встановив, що позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області у повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено.

У поясненнях до ГУ ДПС у Львівській області ПП «СОНОВЛ», зокрема, зазначило, що блокування розрахунків коригування є необґрунтованим, адже матиме наслідком подвійне відображення одного того самого товару у податкових накладних. Такі розрахунки коригування обов`язково підлягають реєстрації, що дозволить відомості податкової звітності привести у відповідність.

До поданих пояснень позивач долучив документи:

1.податкова накладна №55 від 16.03.2023 і квитанція № 9064278373 від 29.03.2023);

2.податкова накладна №57 від 17.03.2023 і квитанція № 9064264603 від 29.03.2023;

3.податкова накладна №62 від 22.03.2023 і квитанція № 9064190896 від 29.03.2023);

4.податкова накладна №68 від 31.03.2023 і квитанція № 9067484185 від 31.03.2023;

5.податкова накладна №70 від 03.04.2023 і квитанція № 9088330099 від 21.04.2023;

6.податкова накладна №72 від 04.04.2023 і квитанція № 9088332639 від 21.04.2023;

7.податкова накладна №77 від 12.04.2023 і квитанція № 9088332690 від 21.04.2023;

8.податкова накладна №86 від 13.04.2023 і квитанція № 9096434064 від 28.04.2023;

9. податкова накладна №88 від 25.04.2023 і квитанція № 9115424231 від 17.05.2023;

10.податкова накладна №90 від 26.04.2023 і квитанція № 9115423775 від 17.05.2023;

11.податкова накладна №92 від 26.04.2023 і квитанція № 9115164757 від 17.05.2023;

12.податкова накладна №93 від 26.04.2023 і квитанція № 9115388383 від 17.05.2023;

13.Договір поставки від 15.03.2023 №15/03/23;

14.Видаткова накладна №56 від 17.03.2023;

15.Видаткова накладна №61 від 22.03.2023;

16.Видаткова накладна №69 від 03.04.2023;

Документ сформований в системі «Електронний суд» 16.02.2024

17.Видаткова накладна №70 від 03.04.2023;

18.Видаткова накладна №75 від 12.04.2023;

19.Видаткова накладна №88 від 25.04.2023;

20.Видаткова накладна №90 від 26.04.2023;

21.Видаткова накладна №92 від 26.04.2023;

22.Видаткова накладна №93 від 26.04.2023;

23.Рахунок про оплату №51 від 16.03.2023;

24.Рахунок про оплату №58 від 21.03.2023;

25.Рахунок про оплату №63 від 31.03.2023;

26.Рахунок про оплату №72 від 12.04.2023;

27.Рахунок про оплату №81 від 25.04.2023;

28.Рахунок про оплату №85 від 26.04.2023;

29.Акт звірки взаємних розрахунків за березень - квітень 2023 між ПП «СОНОВЛ» та ТзОВ «Прод Імперія»;

30.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 03.04.2023;

31.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 12.04.2023;

32.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 26.04.2023;

33.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 27.04.2023;

34.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 31.03.2023;

35.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 16.03.2023;

36.Виписка по банківському рахунку ПП «СОНОВЛ» за 22.03.2023;

37.Розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 30.04.2023 №2;

38.Розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 30.04.2023 №3;

39.Обороти рахунку за березень - квітень 2023 ПП «СОНОВЛ»;

40.Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за березень - квітень 2023 року;

41.Повідомлення про об`єкти оподаткування або про об`єкти, пов`язані з оподаткуванням через які проводиться діяльність за формою 20-опп по нерухомому майну;

42.Повідомлення про об`єкти оподаткування або про об`єкти, пов`язані з оподаткуванням через які проводиться діяльність за формою 20-опп по обладнанню;

43.Рішення №2, №3 власника про внесення майна (обладнання) в статутний капітал підприємства;

44.Договір оренди №30/04 від 30.04.2023;

45.Штатний розпис.

Суд зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригувань до податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.

Як вже зазначалось вище, комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення від 17.10.2023 № 9735692/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування від 30.04.2023 № 2; комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення від 17.10.2023 № 9735693/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування від 30.04.2023 № 3.

Підставою для відмови у реєстрації розрахунків коригування в зазначених вище рішеннях вказано: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.».

Суд зазначає, що відповідач 1, як при зупиненні реєстрації розрахунків коригувань, так і при винесенні оскаржуваних рішень, обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які ж саме документи подані з порушенням законодавства.

З матеріалів справи видно, що у квитанціях про зупинення реєстрації розрахунків коригувань в переліку документів, необхідних для вирішення питання про їх реєстрацію, про надання документів, про які вказує відповідач, у відзиві не вказано.

Доказів, які б свідчили про зворотне, у справі немає.

Відтак, зробити висновок, що позивач не надав документи, без яких реєстрація податкових накладних не відбудеться, враховуючи, що позивач надав пояснення щодо операції, на яку вони виписані та документи, не можна.

Натомість, з огляду на докази, надані позивачем до податкового органу після зупинення реєстрації розрахунків коригувань, та докази, які надані до матеріалів справи, що повністю розкривають зміст господарської операції, останнім підтверджено реальність здійснення господарської операції, надані документи, якими підтверджується законність та реальність таких операцій.

Зазначене свідчить про те, що при прийнятті рішення комісія ГУ ДПС у Львівській області повинно була встановити зокрема конкретний перелік документів, яких не надав платник податків, та з приводу яких слід надати письмові пояснення. У іншому випадку, виникає фактична невизначеність, що є неприпустимим у розумінні ПК України.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності. Правову позицію Верховного Суду з цього питання, викладено в постанові від 18.02.2020 у справі № 360/1776/19, згідно з якою здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

З вказаного видно, що рішення комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, яка узгоджується із фактичними даними.

Надаючи оцінку рішенням про відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає, що такі рішення є необґрунтованими, з їх змісту не вбачаються дійсні та об`єктивні підстави для відмови у реєстрації податкових накладних, що підтверджували б відсутність у платника податків права на відображення у податковому обліку з ПДВ заявлених операцій, а, отже, й підтверджували б правомірність відмови в такій реєстрації. Наявність таких обставин судом з матеріалів справи також не встановлено.

При вирішенні питання про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.

При вирішенні справи суд також виходить із того, що зазначене рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області є актом індивідуальної дії.

На переконання суду, правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до ст. 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини від 23.02.2006 є джерелом права.

У рішенні від 13.12.2001 у справі Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку.

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (Лелас проти Хорватії, заява № 55555/08, п. 74, від 20.05.2010; Тошкуце та інші проти Румунії, заява №36900/03, п. 37, від 25.11.2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (Лелас проти Хорватії, п. 74).

Суд зазначає, що дії контролюючого органу не є послідовними, адже зупиняючи реєстрацію податкової накладної контролюючий орган вказує на пропозицію платнику податків надати пояснення з одних підстав, а в подальшому відмовляє в реєстрації податкової накладної з інших підстав. У такий спосіб не надаючи платнику податків надати вичерпні письмові пояснення та достатній обсяг підтверджуючих документів.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч. 2 ст. 77 КАС України.

Таким чином, оскаржувані рішення від 17.10.2023 № 9735692/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної від 30.04.2023 № 2; рішення від 17.10.2023 № 9735693/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної від 30.04.2023 № 3,

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування кількісних і вартісних показників № 2 від 30.04.2023, № 3 від 30.04.2023, складені ПП «СОНОВЛ», датою їх подання.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних покладений на платника податків.

В той же час, суд зауважує, що наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

За приписами п. п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі розрахунків коригувань, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

У справі, яка розглядається, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію розрахунків коригувань від 30.04.2023 № 2, від 30.04.2023 № 3 датою їх подання у Єдиному реєстрі податкових накладних, суд не встановив.

За змістом ч. 1 ст. 245 КАС України при вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково.

Згідно із п. 2 ч. 2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.

Відповідно ч. 3 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати розрахунки коригувань до податкової накладної № 2 від 30.04.2023, № 3 від 30.04.2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання.

Згідно з вимогами ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та, враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов до висновку про задоволення позову повністю.

Щодо судового збору, то оскільки суд дійшов висновку про повне задоволення позову, за правилами, визначеними ст. 139 КАС України, судові витрати позивача у вигляді судового збору компенсуються за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів.

Керуючись ст.ст. 2, 6-9, 19-20, 22, 25-26, 73-77, 90, 139, 143, 241-246, 255, 257-258, 293, 295, пп. 15.5 п.15 розділу VII Перехідні положення КАС України, суд

В И Р І Ш И В :

адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Львівській області від 17.10.2023 № 9735692/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної від 30.04.2023 № 2.

Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, місцезнаходження: 04053, м. Київ, пл. Львівська, 8) зареєструвати розрахунок коригувань до податкової накладної, складений приватним підприємством «СОНОВЛ» (код ЄДРПОУ 41278653; місцезнаходження: 79017, м. Львів, вул. Водогінна, буд. 2, офіс 513/1) від 30.04.2023 № 2 датою його подання.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Львівській області від 17.10.2023 № 9735693/41278653 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної від 30.04.2023 № 3.

Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, місцезнаходження: 04053, м. Київ, пл. Львівська, 8) зареєструвати розрахунок коригувань до податкової накладної, складений приватним підприємством «СОНОВЛ» (код ЄДРПОУ 41278653; місцезнаходження: 79017, м. Львів, вул. Водогінна, буд. 2, офіс 513/1) від 30.04.2023 № 3 датою його подання.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090, місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35) на користь приватного підприємства «СОНОВЛ» (код ЄДРПОУ 41278653; місцезнаходження: 79017, м. Львів, вул. Водогінна, буд. 2, офіс 513/1) судовий збір у сумі 2684 (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири) гривні рівно.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, місцезнаходження: 04053, м. Київ, пл. Львівська, 8) на користь приватного підприємства «СОНОВЛ» (код ЄДРПОУ 41278653; місцезнаходження: 79017, м. Львів, вул. Водогінна, буд. 2, офіс 513/1) судовий збір у сумі 2684 (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири) гривні рівно.

Рішення може бути оскаржене, згідно зі ст. 295 КАС України, протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили, згідно зі ст. 255 КАС України, після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складений 28.05.2024.

СуддяПотабенко Варвара Анатоліївна