Рішення

від 03.06.2024 по справі 380/5495/24

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 червня 2024 рокусправа № 380/5495/24

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого-судді Костецького Н.В., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БК «ЛЕОБУД» (вул. Княгині Ольги, 122А, м. Львів, код ЄДРПОУ 39736943) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, код ЄДРПОУ 43968090), Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

в с т а н о в и в:

на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «БК «ЛЕОБУД» до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (далі-відповідач-2), у якій позивач з врахуванням заяви про усунення недоліків позовної заяви просить суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що діє при Головному управлінні ДПС у Львівській області №10356748/39736943 від 12.01.2024 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №3 від 28.02.2023 р.;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування Товариства з обмеженою відповідальністю «БК «ЛЕОБУД» № 3 від 28.02.2023 року.

Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідач-1 протиправно відмовив у реєстрації розрахунку коригування, незважаючи на його відповідність всім вимогам та критеріям, що встановлені Податковим кодексом України та відповідними підзаконними нормативно-правовими актами. Окрім цього вказує, що відповідач-1 не зазначив, які саме документи згідно з вичерпним переліком слід надати позивачу для перевірки і, які були б достатні для прийняття відповідачем-1 рішення про реєстрацію такого розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вважає, що оскаржуване рішення є необґрунтованим та не відповідає закону, оскільки позивач долучив всі необхідні документи та пояснення, які підтверджують реальність господарських операцій. Також вказує, що для відновлення порушених прав необхідно зобов`язати відповідача-2 зареєструвати розрахунок коригування, поданий позивачем.

Ухвалою суду від 18.03.2024 відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Відповідачі щодо задоволення позову заперечили з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Зазначають, що відповідач-1 правомірно відмовив у реєстрації розрахунку коригування, складеного позивачем, з підстав невиконання вимог Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування. Крім того, вважають вимогу щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірний розрахунок коригування є передчасною, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання відповідача повторно розглянути питання щодо реєстрації розрахунку коригування.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі факти, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд встановив такі обставини та надав їм правову оцінку.

Товариство з обмеженою відповідальністю "БК "Леобуд"" зареєстроване як юридична особа за адресою: 81156, Львівська область, Пустомитівський район, село Звенигород, буд.211; код ЄДРПОУ 39736943, набуло правового статусу суб`єкта господарювання юридичної особи, як платник податків, зборів (обов`язкових платежів), знаходиться на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області та є платником ПДВ з 01.06.2015.

Видами економічної діяльності ТОВ "БК" Леобуд"" за кодами КВЕД є: 41.20 - Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 43.39 - Інші роботи із завершення будівництва; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устаткування; 43.11. Знесення; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у та інші.

24.04.2018 Державна архітектурно-будівельна інспекція України видала Товариству з обмеженою відповідальністю "БК "Леобуд"" Ліцензію № 19-Л на виконання будівельних та монтажних робіт загального призначення та будівництво об`єктів інженерної інфраструктури згідно із Додатком.

Між Товариством з обмеженою відповідальністю «БК«ЛЕОБУД» (код ЄДРПОУ 39736943) та Товариством з обмеженою відповідальністю «БУДІМПЕТ» (код ЄДРПОУ - 38102933) укладено Договір підряду №15/12-20 від 15.12.2020 року (далі - Договір). Предметом якого є загальнобудівельні роботи на об`єкті: «Будівництво багатофункціонального комплексу по вул. Капушанській, 168 «а» в м. Ужгород».

За результатами виконання цього Договору, Позивач подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 8 від 28.02.2023 року на суму 600 593 (шістсот тисяч п`ятсот дев`яносто три) гривні 32 коп. (реєстраційний номер документа 9046364943).

Проте, зважаючи на специфіку і технологію виконаних згідно Договору робіт (а саме виконання будівельно-монтажних робіт на різних секціях будинку) Сторони погодили підписали два окремих акти загальною вартістю 600 593 (шістсот тисяч п`ятсот дев`яносто три) гривні 32 коп., а саме: Акт № 1 приймання виконаних будівельних робіт від 28.02.2023 року на суму 492 851 (чотириста дев`яносто дві тисячі вісімсот п`ятдесят одна) гривня 38 коп. в т.ч. ПДВ у розмірі 82 141 (вісімдесят дві тисячі сто сорок одна) гривня 90 коп. та Акт № 2 приймання виконаних будівельних робіт від 28.02.2023 року на суму 107 741 (сто сім тисяч сімсот сорок одна) гривня 94 коп. в т.ч. ПДВ у розмірі 17 956 (сімнадцять тисяч дев`ятсот п`ятдесят шість) гривень 99 коп.

Згідно норм податкового законодавства, на підставі вищезазначених Актів виконаних робіт, Позивач склав і подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №11 від 28.02.2023 (в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровано за №9050482135) та №12 від 28.02.2023 (в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровано за №9051274049).

Тобто, при складанні податкової накладної № 8 від 28.02.2023 року, було допущено помилку і дві окремі господарські операції внесені у Єдиний реєстр податкових накладних під однією податковою накладною.

У зв`язку з виявленням цієї помилки, для дотримання норм податкового законодавства, керуючись п. 24 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України № 1307 від 31.12.2015 року (далі - Порядок заповнення податкової накладної), Позивачем було сформовано та відправлено для підписання та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування №3 від 28.02.2023 року для анулювання помилково зареєстрованої ПН № 8 від 28.02.2023 року.

Платник податку отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до тексту якої документ (розрахунок коригування) прийнято, однак реєстрація зупинена. В квитанції вказано, що реєстрація розрахунку коригування зупинена. Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги 41.00, вказаного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, над величиною залишку такого товару, визначеного як різниця обсягів придбання та постачання такого товару/послуги його отримувачем, що відповідає п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем було подано повідомлення про подання пояснень, а також копії документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено, зокрема до пояснень було долучено: виписку з ЄДРПОУ, ліцензію на виконання будівельних робіт з Додатком; оборотно-сальдову відомість по рахунку 10 «Основні засоби»; оборотно-сальдову відомість по рахунку 112 «Малоцінні матеріальні активи»; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності; договір оренди відкритої площадки № 2-23 від 01 січня 2023 року; додаткова угода до договору оренди №2-23 від 01.02.2023 року, договір оренди транспортного засобу №1-05/11 від 05.11.2021 року; акт приймання-передачі від 08.1 1.2021 року; штатний розпис від 30.09.2022 року;

Комісія ГУ ДПС у Львівській області за наслідками розгляду наданих платником податків пояснень та копій документів прийняла рішення №10356748/39736943 від 12.01.2024 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування № 3 від 28.02.2023. Підставою для відмови у його реєстрації у рішенні обрано: надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

В подальшому позивачем було оскаржено рішення про відмову у реєстрації спірного розрахунку коригування до ДПС України, однак скарга товариства була залишена без задоволення (рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.01.2024 року №5405/39736943/2), а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації спірного розрахунку коригування без змін.

Вважаючи рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації спірного розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних протиправним, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим Кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246) відповідно до пункту 2 якого податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Пунктом 12 Порядку № 1246 визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (пункт 14 Порядку № 1246).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).

Згідно з п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктами 2-7 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).

Також, постановою Кабінету Міністрів України 11.02.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр, ЄРПН), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної.

Таким чином, при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Суд також зазначає, що вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки закріплює диференціацію документів, які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, залежно від встановленої відповідності податкової накладної тому чи іншому критерію.

Як встановлено зі змісту квитанції про зупинення реєстрації складеного позивачем спірного розрахунку коригування, підставою для зупинення слугувало те, що податкова накладна відповідає вимогам пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

З 01.02.2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №1165), яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп.а або б п.185.1 ст.185, пп.а або б п.187.1 ст.187, абзацу 1 п.п.201.1, 201.7, 201.10 ст.201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, які затверджені постановою Кабінету Міністрів України №1165, перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

Однак законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів чи документів, складених з порушенням законодавства контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну/розрахунок коригування до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної/розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).

Суд звертає увагу на те, що в квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної контролюючий орган не навів примірного переліку документів, які слід подати платнику податків для реєстрації розрахунку коригування, тому платник в цій ситуації змушений був діяти на власний розсуд.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» «Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання /часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних , при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів; надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання» товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Матеріалами справи підтверджується, що позивачем подано податковому органу повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено, зокрема виписку з ЄДРПОУ, ліцензію на виконання будівельних робіт з Додатком; оборотно-сальдову відомість по рахунку 10 «Основні засоби»; оборотно-сальдову відомість по рахунку 112 «Малоцінні матеріальні активи»; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності; договір оренди відкритої площадки № 2-23 від 01 січня 2023 року; додаткова угода до договору оренди №2-23 від 01.02.2023 року, договір оренди транспортного засобу №1-05/11 від 05.11.2021 року; акт приймання-передачі від 08.1 1.2021 року; штатний розпис від 30.09.2022 року;

Разом з тим, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення спірного розрахунку коригування, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржуване рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданого позивачем розрахунку коригування № 3 від 28.02.2023 з підстав надання копій документів, складених з порушенням законодавства.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації розрахунку коригування вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів. Натомість платником податків надано до податкового органу та до суду первинні документи на підтвердження господарських операцій, із здійснення яких було виписано відповідні податкові накладні.

При цьому, судом встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. А тому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

У свою чергу, покликання на надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства, а саме, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків як підставу в обґрунтування прийняття рішення про відмову за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на наявність підстав для скасування рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування.

З огляду на викладене, суд вважає, що оскаржуване позивачем рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10356748/39736943 від 12.01.2024 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №3 від 28.02.2023 прийняте не у спосіб, визначений законом, а тому, є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірний розрахунок коригування суд зазначає таке.

Відповідно до вимог пп. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Згідно з нормами п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується.

При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Відтак, беручи до уваги вимоги ст. 245 КАС України щодо ефективності способу захисту порушеного права, суд вважає, що порушене право позивача підлягає захисту шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування № 3 від 28.02.2023.

Висновки суду у цій справі узгоджуються із висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18 та від 18.07.2019 у справі №1740/2004/18.

Відтак, покладання на Державну податкову службу України обов`язку зареєструвати розрахунок коригування не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

Згідно з вимогами статті 78 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд висновує, що позов необхідно задовольнити повністю.

Відповідно до ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, сплачений позивачем судовий збір належить стягнути на його користь.

Оскільки діям та рішенням Державної податкової служби України оцінка судом не надавалася, сплачений судовий збір у розмірі 3028,00 грн. належить стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області, бо саме рішення цього суб`єкта владних повноважень визнано судом протиправним.

Керуючись статтями 242-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

адміністративний позов задовольнити повністю.

1. Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10356748/39736943 від 12.01.2024 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №3 від 28.02.2023 року

2. Зобов`язати Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати розрахунок коригування Товариства з обмеженою відповідальністю «БК «ЛЕОБУД» (вул. Княгині Ольги, 122А, м. Львів, код ЄДРПОУ 39736943) №3 від 28.02.2023 року

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, код ЄДРПОУ 43968090) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю БК «ЛЕОБУД» (вул. Княгині Ольги, 122А, м. Львів, код ЄДРПОУ 39736943) судовий збір у розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст судового рішення складено 03.06.2024 року

СуддяКостецький Назар Володимирович