Постанова

від 27.05.2024 по справі 480/6322/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2024 р.Справа № 480/6322/23Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Любчич Л.В.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Присяжнюк О.В. ,

за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14.12.2023, головуючий суддя І інстанції: О.О. Осіпова, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, повний текст складено 27.12.23 по справі №480/6322/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Слівкін"

до Головного управління ДПС у Сумській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Слівкін" (далі по тексту позивач, ТОВ "Агрофірма "Слівкін") звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головне управління Державної податкової служби у Сумській області (далі по тексту відповідач-1, ГУ ДПС у Сумській області), Державної податкової служби України(далі по тексту - відповідач-2, ДПС України), в якій просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Сумській області та ДПС України від 13.04.2023 № 8621905/43737775 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкової накладної від 04.04.2023 № 1 на суму 3027612,00 грн (з яких ПДВ - 371812,00 грн), складеної ТОВ "Агрофірма "Слівкін";

- зобов`язати ГУ ДПС у Сумській області та ДПС України зареєструвати складену ТОВ "Агрофірма "Слівкін" податкову накладну № 1 від 04.04.2023 № 1 на суму 3027612,00 грн (з яких ПДВ - 371812,00 грн) в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання на реєстрацію.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду 14 грудня 2023 року адміністративний позов ТОВ "Агрофірма "Слівкін" задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Сумській області і від 13.04.2023 № 8621905/43737775 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкової накладної від 04.04.2023 № 1 на суму 3027612,00 грн (з яких ПДВ - 371812,00 грн, складеної ТОВ "Агрофірма "Слівкін".

Зобов`язано ДПС України зареєструвати складену ТОВ "Агрофірма "Слівкін" податкову накладну № 1 від 04.04.2023 № 1 на суму 3027612,00 грн (з яких ПДВ - 371812,00 грн) в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання на реєстрацію.

У задоволенні інших вимог - відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Сумській області на користь ТОВ "Агрофірма "Слівкін" судовий збір у розмірі 5368 грн 00 коп.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог ГУ ДПС у Сумській області, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначив, що суд першої інстанції неповно встановив обставини справи, вказавши що позивачем не було надано повного пакету документів для розблокування реєстрації спірної податкової накладної. Повідомляє, що Підставою відмови у реєстрації спірних податкових накладних стало: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме «виписка банку по рахунку за дату 04.04.2023 б/н сформована 10.04.2023 на перерахування коштів за сою, не завірена установою банку та не підписана уповноваженим представником банку, що є порушенням вимог встановлених Національним банком України при здійсненні банківських операцій, перерахування коштів відбувалося на підставі рахунку на оплату №13 від 14.04.2023, в якому підпис не ідентифікує особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, що є порушенням вимог Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 зі змінами та доповненнями».

В обґрунтування твердження про невідповідність виписка банку по рахунку за дату 04.04.2023 покликається на приписи Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні Положення про організацію бухгалтерського обліку, бухгалтерського контролю під час здійснення операційної діяльності в банках України затверджений Постановою Правління Національного банку України від 04.07.2018 №75.

Також вважає, що суд першої інстанції, зобов`язавши ДПС України зареєструвати податкові накладні втрутився у дискреційні повноваження податкового органу.

Позивач не погодився з доводами апеляційної скарги та подав відзив на неї, у якому просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, а скаргу без задоволення. Вказав на необґрунтованість та безпідставність доводів податкового органу.

27.05.2024 представник позивача надав клопотання про розгляд справи без його участі.

Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які сторони посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.

ТОВ «Агрофірма «Слівкін» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 30.07.2020, перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Сумській області та займається наступними видами діяльності за КВЕД: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 01.46 розведення свиней; 01.50 змішане сільське господарство; 01.61 допоміжна діяльність у рослинництві тощо.

Станом на 01.01.2022 позивач орендував 1424,57 га сільськогосподарських земель, що розташовані на території Люджанського старостинського округу Тростянецької міської територіальної громади Сумської області.

У 2022 році ТОВ «Агрофірма «Слівкін» посіяла сою на площі 96,31 га та зібрало її врожай у кількості 339,01 тон. Після доробки та усушки зерна сої у господарстві оприбутковано 334,78 тон, що підтверджується статистичними звітами форми 29-сг, 4- сг за 2022 рік, що затверджені наказом Держстату України від 08.06.2022 № 165. Зібраний врожай сої оприбуткований на балансі товариства і перебуває на зберіганні у складському приміщенні.

У межах здійснення господарської діяльності, між ТОВ «Агрофірма «Слівкін» (Продавець) та ТОВ «КРУК» (код ЄРДПОУ 22593940, Сумська обл., Сумський р-н., м. Лебедин, вул. Залізнична, 50, Покупець) укладено договір купівлі- продажу від 04.04.2023 № 54. Згідно умов Договору, Продавець зобов`язується до 04.05.2023передати (поставити) Покупцю товар власного виробництва - сою, в кількості 200 тон (± 10%) на загальну суму 3460128,00 грн (у тому числі ПДВ 14% в сумі 424928,00 грн). Продавець у свою чергу зобов`язується оплати товар у безготівковий спосіб та у термін встановлений п. 4.2 Договору, а саме 86% вартості товару - як передплату, 14 % вартості товару - після надання Продавцем документів, передбачених п .п. 5.2, 5.3 Договору та реєстрації податкової накладної.

Пунктом 5.3 Договору визначено, що Продавець надає Покупцю рахунок-фактуру з визначеним терміном дії на оплату товару не менш ніж за 3 дні до моменту його відвантаження на склад Покупця; Продавець надає по факту навантаження товару податкову накладну та/або розрахунок-коригування по першій із подій (факт попередньої оплати або факт реалізації товару) на погодження Покупцю - в день виникнення податкового зобов`язання, а зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних - не пізніше 5 календарних днів, наступних за датою їх складання.

На виконання умов Договору позивачем (Продавцем) товару виставлено Покупцю рахунок від 04.04.2023 № 13 на оплату 200 тон сої, на загальну суму 3460128.0грн.

Того ж дня, ТОВ «КРУК» згідно з договором № 54 від 04.04.2023 на підставі рахунку від 04.04.2023 № 13 проведено передплату сої в кількості 175 тон в сумі 3027612.0грн., що підтверджується, випискою банківської установи АТ КБ «Глобус» від 19.04.2023 за вказану дату. Станом на 04.04.2023 реалізація (постачання) товару позивачем, ТОВ «КРУК» не відбувалася у зв`язку з його підготовкою та відвантаженням, відповідно до умов Договору (строк поставки до 04.05.2023).

За результатом здійснення операції відповідно до приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України позивач склав та подав до ГУ ДПС у Сумській області на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкову накладну (далі - ПН) № 1 від 04.04.2023 на загальну суму 3027612,00 грн (в т.ч. ПДВ - 371812,00 гри.).

Відповідно до квитанції про реєстрацію ПН № 1, виданої Комісією з питань зупинення/реєстрації ПН/розрахунку в ЄРПН (далі - Комісія регіонального рівня) ГУ ДПС у Сумській області від 07.04.2023 № 9071798019, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України «Документ збережено. Реєстрація ПН зупинена».

Підставами зупинення визначено: «обсяг постачання товару/послуги 1201, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару /послуги та обсягу його постачання, що відповідає п, 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомляємо: показник «Р» =5,8532%, «Р»=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН».

На виконання цих вимог позивач за власним розсудом направив ГУ ДПС України в Сумській області повідомлення про надання пояснень та копій документів на підтвердження здійсненої господарської операції.

Зокрема:

1.Пояснення від 10.04.2023 № 1 щодо обставин здійснення господарської операції ТОВ «Агрофірма «Слівкін» з постачання сої ТОВ «КРУК», обставин вирощування врожаю сої та наявності необхідних для цього земельних ділянок, виробничих потужностей, складських приміщень для зберігання тощо.

2. Копії документів, що підтверджують підстави постачання сої ТОВ «КРУК» та її оплату - договір купівлі-продажу № 54 від 04.04.2023; рахунок на оплату від 04.04.2023 № 13; виписку банківської установи АТ «КБ Глобус» щодо руху коштів на рахунку ТОВ « Агрофірма Слівкін» за 04.04.2023, сформовану 10.04.2023.

3.Копії документів, що підтверджують придбання насіння, вирощування, збирання врожаю сої, її транспортування, зберігання, оприбуткування на ТОВ «Агрофірма Слівкін» та наявності сої для реалізації на час господарської операції - акту про надання послуг з посіву сої від 16.06.2022 № 49; акту про надання послуг зі збирання врожаю сої від 18.10.2022 № 72; накладних про передачу готової продукції (з поля до складу) від 20.10.2022 № 23, від 14.10.2022 №22, від 13.10.2022 №21; видаткової накладна на придбання насіння сої від 13.05.2022 № 3: акту про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив від 01.07.2022 № СГ00-000018; акту про витрати насіння та садивного матеріалу від 16.06.2022 № СГ00-00024; акту оприбуткування готової продукції від 31.10.2022 б/н; акту надання послуг з перевезення сої від 28.12.2022 № 88; договору оренди нежилих приміщень для зберігання сої (критого току) від 01.07.2021 № 1/07; акту приймання-передачі нежитлового приміщення (критого току) від 01.07.2021; договору на виконання сільськогосподарських робіт від 04.01.2022 № 1/01; додатку №11-12 до договору № 1/01 від 04.01.2022; статистичного звіту форми № 29-сг «Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід, винограду у 2022 році»; статистичного звіту форми № 4-сг «Звіт про посівні площу сільськогосподарських культур під урожай 2022 року»; оборотні-сальдові відомості по рахунках: № 26 за 2022 рік, № 26 за 2022 рік за номенклатурою «соя», № 361 за 04.04.2023 (розрахунок з контрагентами), № 631 за 2022 рік, № 10 за 01.01.2022- 01.04.2023, штатний розклад підприємства станом на 01.04.2023; відомість щодо земельних ділянок, які перебувають у користуванні (оренді) АФ «Слівкін» станом на 01.01.2022р.

За результатами розгляду поданих позивачем документів, рішенням Комісія регіонального рівня від 13.04.2023 № 8621905/43737775 у реєстрації податкової накладної від 04.04.2023 № 1 відмовлено у зв`язку: з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: виписка банку по рахунку за 04.04.2023 б/н, сформована 10.04.2023 на перерахування коштів за сою, не завірена установою банку та не підписана уповноваженим представником банку, що є порушенням вимог, встановлених НБУ при здійсненні банківських операцій; перерахування коштів відбулося на підставі рахунку на оплату від 04.04.2023, в якому підпис не ідентифікує особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, що є порушенням вимог Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 № 88 зі змінами та доповненнями.

Позивачем до Комісії центрального рівня - ДПС України в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку подано скаргу від 20.04.2023 на рішення Комісії регіонального рівня від 13.04.2023 № 8621905/43737775, до якої були додані пояснення від 20.04.2023 б/н та копії: виписки банківської установи АБ «КБ Глобус», сформованої 19.04.2023, завірені печаткою банківської установи та підписом представника банку за 04.04.2023, а також рахунку на оплату від 04.04.2023 № 13, в якій в графі «Виписав» зазначено «бухгалтер ОСОБА_1 », інші первинні документи, які підтверджували здійснення господарської операції.

Рішенням Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 27.04.2023 № 38602/43737775/2 скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення Комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.04.2023 № 8621905/43737775 залишено без змін.

Підставами для відмови у задоволенні скарги зазначено: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, ненаданням платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

Не погоджуючись з таким рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було жодних законних та обґрунтованих підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної від 04.04.2023 № 1, а належним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідні податкові накладні в ЄРПН.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі за текстом - ПК України) визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на час вчинення сторонами по справі відповідних дій та ухвалення відповідачами відповідних рішень).

Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено обставини того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520, у редакції, чинній на момент вчинення сторонами по справі дій або ухвалення відповідачами відповідних рішень).

Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.

За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.

Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520, у редакції, чинній з 08.03.2023 на момент розгляду документів позивача, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної від 04.04.2023 № 1 слідує, що підставою для зупинення реєстрації цих податкових накладних стала їх відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій проте жодних доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.

При цьому, ГУ ДПС у Сумській області не скористалося можливістю надіслати позивачеві Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі .

Колегія суддів зазначає, що у спірному рішенні від 13.04.2023 № 8621905/43737775 контролюючий орган відмовляє у реєстрації податкової накладної від 04.04.2023 № 1 з огляду на: «надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства». У додатковій інформації вказано: «виписка банку по рахунку за 04.04.2023 б/н, сформована 10.04.2023 на перерахування коштів за сою, не завірена установою банку та не підписана уповноваженим представником банку, що є порушенням вимог, встановлених НБУ при здійсненні банківських операцій; перерахування коштів відбулося на підставі рахунку на оплату від 04.04.2023, в якому підпис не ідентифікує особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, що є порушенням вимог Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 № 88 зі змінами та доповненнями».

Надаючи оцінку підставам відмови у реєстрації податкової накладної як «платіжна інструкція не завірена печаткою банку та не містить підпису відповідальної особи, що унеможливлює встановити дійсність такої операції», колегія суддів вказує апелянту на таке.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закону 996) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Так, апелянт стверджує, що виписка, надана позивачем не може вважатися первинним документом ґрунтується на її невідповідності приписам Положення про організацію бухгалтерського обліку, бухгалтерського контролю під час здійснення операційної діяльності в банках України, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 04.07.2018 №75 (далі Постанова №75)

Колегія суддів вважає безпідставним посилання апелянта на Постанову №75, оскільки відповідно до п. 2 розділу І положення - це Положення встановлює основні вимоги щодо організації бухгалтерського обліку в банках України.

Тобто, положення стосується лише організації бухгалтерського обліку в банках, у той час як позивач не є банком, відповідно до позивача вказане положення не має жодного стосунку.

Більш того, відповідно до пп. 5 п. 63 Постанови №75 виписка з клієнтського рахунку може слугувати первинним документом, що підтверджує факт списання/зарахування коштів з/на цього/цей рахунку/рахунок клієнта, якщо вона містить такі реквізити: особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у складанні виписки з рахунку клієнта/печатку банку.

Тобто, виписка має містити або підпис особи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу.

У наданій ГУ ДПС у Сумській області до суду першої інстанції копії виписки по рахунку (т. 1 а.с. 107), у верхньому правому куті, наявний ідентифікатор користувача (S0157398), що дає змогу банку встановити особу, що надіслала позивачеві таку виписку. При цьому неспроможність податкового органу встановити таку особу не дає йому права вважати виписку такою, що складена з порушенням закону.

Окрім того, ГУ ДПС у Сумській області залишено без дослідження питання подання позивачем виписки, отриманої з банку в електронному вигляді, яка не може містити фізичний підпис уповноваженої особи, завірена банком копія виписки, очевидно, може бути отримана виключно у паперовій формі.

Також колегія суддів вказує апелянту на те, що Рахунок про сплату (рахунок-фактура) за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, оскільки ним не фіксується будь-яка господарська операція, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції, а носить лише інформаційний характер, а отже його неподання платником податків не має жодного значення.

Отже, виписка банку та рахунок на оплату у розумінні Закону № 996 не може визнаватися первинним документом, оскільки не містять відомостей про господарську операцію.

З цих підстав колегія суддів визнає хибним покликання апелянта на невідповідність виписки та рахунку на оплату, які не є первинним документом вимогам, які висуваються саме до первинних документів згідно з приписами Закону № 996 та Положення №88.

Також суд акцентує увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.

При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом виключно під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.

Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.

З огляду на наведене, колегія суддів у цілому погоджується з висновком суду першої інстанції про незаконність, протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Сумській області від 13.04.2023 № 8621905/43737775 про відмову в реєстрації податкової накладної від 04.04.2023 № 1.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано їх відповідність критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 04.04.2023 № 1, складену позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх подання.

Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2023 року по справі №480/6322/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Л.В. ЛюбчичСудді О.А. Спаскін О.В. Присяжнюк Повний текст постанови складено 04.06.2024.