Постанова

від 30.05.2024 по справі 300/6287/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 травня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/6287/23 пров. № А/857/4082/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:Затолочного В.С.,

суддів:Гудима Л.Я., Качмара В.Я.,

з участю секретаря судового засіданняЄршової Ю.С.,

представника позивачаГоседла Р.І.,

представників відповідачаДжегалюк Ю.О., Гавадзина М.В., Бабій Т.С., Гандзюка Д.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2023 року у справі № 300/6287/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПБС» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Главач І.А. в м. Івано-Франківську 28.12.2023 року о 13:49 год., повний текст складено 08.01.2024), -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПБС» (далі позивач, ТОВ «ПБС») звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі відповідач, податковий орган, контролюючий орган, ГУ ДПС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.08.2023 форми «Р» № 008544/0705.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач, який вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2023 року скасувати і ухвалити нове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у Товариства з обмеженою відповідальністю «Граніт-001» (далі ТОВ «Граніт-001»), яке є контрагентом позивача у досліджених в ході перевірки господарських операціях, відсутні необхідні умови для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності. Зокрема у ТОВ «Граніт-001» відсутності виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, докази отримання послуг зберігання, а також придбання електроенергії, а це, на думку, відповідача, унеможливлює провадження зазначеним суб`єктом господарювання підприємницької діяльності. На запит відповідача Головне управління ДПС в Одеській області надало інформацію, що неможливість підтвердження операцій з придбання та реалізації товарів (послуг) ТОВ «Граніт-001» у зв`язку з відсутністю даного підприємства за податковою адресою. Крім того покликається на наявність кримінального провадження стосовно посадових осіб ТОВ «Граніт-001», в ході якого підтверджено статус фіктивності даного підприємства. Також звертає увагу на відсутність придбання товарів по номенклатурних позиціях та непідтвердження отримання позивачем товару в достатній кількості у ТОВ «Граніт-001». Відсутні документи, що підтверджують якість товару та видобування ТОВ «Граніт-001» корисних копалин, реалізація яких зареєстрована на позивача. у позивача відсутні взаємовідносини з перевізником Товариством з обмеженою відповідальністю «СПМК-17» (далі ТОВ «СПМК-17»). Позивачем не надано до перевірки документів, які свідчать про розбирання матеріалів, які були повернуті та повторно використані при виконанні робіт з ремонту дороги, а також актів приймання-передачі, які свідчать про фактичний рух ТМЦ від позивача до ТОВ «Граніт-001».

Позивач скористався правом на подання письмового відзиву на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в її задоволенні.

В судовому засіданні представники відповідача наполягали на задоволенні позову, звертали увагу на додатково здобуті в ході апеляційного перегляду справи докази, які свідчать про неможливість здійснення спірних господарських операцій.

Представник позивача у судовому засіданні заперечив проти задоволення апеляційної скарги.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що ТОВ «ПБС» (код ЄДРПОУ 32872788) зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в територіальному органі Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області як платник податків і зборів.

Відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань підтверджується, що зареєстрованими видами економічної діяльності, якого є: 42.11 Будівництво доріг і автострад (основний); 43.11 Знесення; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 42.13 Будівництво мостів і тунелів; 02.20 Лісозаготівлі; 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво; 16.23 Виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів; 16.24 Виробництво дерев`яної тари; 16.29 Виробництво інших виробів з деревини; виготовлення виробів з корка, соломки та рослинних матеріалів для плетіння; 43.13 Розвідувальне буріння; 46.13 Діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.

На підставі направлень ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 15.12.2021 №№ 3493, 3494 та наказу від 31.08.2021 № 1662-п-п, із змінами, внесеними наказом ГУ ДПС В Івано-Франківській області від 19.09.2021 № 1794-п, відповідно до статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України (далі ПК України) відповідачем у період з 21.12.2021 по 05.01.2022 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ПБС» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість (далі також ПДВ) щодо взаємовідносин з контрагентами і переліку ризикових платників податків, які визначені у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради з питань розслідування оприлюднених у ЗМІ фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до постанов Верховної Ради від 24.04.2020 № 568-ІХ, зокрема із ТОВ «Синергія» за період вересень 2019 року жовтень 2020 року, із ТОВ «ТР-ТУР» за вересень 2020 року, із ТОВ «Ойл-Транс» за період листопад 2019 року січень 2020 року, із ТОВ «Дорлідер Бетон» за грудень 2019 року, із ТОВ «Гарніт-001» вересень 2019 року грудень 2019 року, із ТОВ «Будстар Інвест» за вересень 2020 року, із ТОВ «БПП Ойл» за вересень 2019 року, із ТОВ «Автоінновація Груп» за листопад-грудень 2020 року, із ТОВ «Дорожній вектор» за грудень 2020 року та ТОВ «Денкерт Плюс» за грудень 2020 року.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ПБС» пунктів 198.1-198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету в загальній сумі 11726734 грн., в тому числі за грудень 2019 року 6327494 грн., за січень 2020 року 1440975 грн., за лютий 2020 року 3685080 грн., за листопад 2020 року 273185 грн., що зафіксовано в акті документальної позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 13.01.2022 № 254/09-19-07-02/32872788 (далі також Акт перевірки).

Контролюючий орган покликається на те, що перевіркою не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ «ПБС» з ТОВ «Граніт-001» (код ЄДРПОУ 42751872).

Висновки податкового органу базуються, зокрема, на тому, що позивачем не надано жодних документів щодо якості та походження придбаних ТМЦ, ТОВ «Граніт-001» у період відображення взаємовідносин із ТОВ «ПБС» не придбавало електроенергію, протягом вересня-грудня 2019 року не придбавало послуг зберігання складських та інших виробничих приміщень, що на переконання контролюючого органу, свідчить про неможливість здійснювати діяльність із придбання, виробництва та відповідно реалізації ТМЦ в адресу ТОВ «ПБС». Крім того, за результатами аналізу податкової звітності ТОВ «Граніт-001» встановлено відсутність подання декларацій з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, що свідчить про відсутність самостійного видобутку ТМЦ (камінь, щебінь, відсів, щебенево-піщана суміш), реалізаціях яких задекларована на ТОВ «ПБС» та відсутність у ТОВ «Граніт-001 необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності згідно узагальненої податкової інформації щодо ТОВ «Граніт-001» від 28.09.2022.

Крім того, відповідач послався на інформацію з Єдиного державного реєстру судових рішень, відповідно до якої посадові особи ТОВ «Граніт-001» є фігурантами кримінального провадження (від 15.05.2020 №32020160000000036).

Також, контролюючий орган зазначив, що згідно проведеного аналізу ЄРПН встановлено обрив ланцюга постачання товару.

Таким чином, перевіркою не встановлено наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) від вказаних операцій.

Не погодившись із такими висновками податкового органу, позивач направив заперечення від 04.08.2022 № 0408 на Акт перевірки, за результатами розгляду яких платнику надано відповідь від 14.08.2023. За результатами розгляду заперечень відповідач визначив висновки Акту перевірки такими, що відповідають вимогам законодавства.

На підставі Акту перевірки від 13.01.2022 № 254/09-19-07-02/32872788 ГУ ДПС в Івано-Франківській області винесено податкове повідомлення-рішення від 16.08.2023 № 008544/0705, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 11726734 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2931684 грн.

Не погоджуючись із винесеним податковим повідомлення-рішенням, позивач звернувся до суду з даною позовною заявою.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позову та наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.04.2020 № 002108/0701, оскільки висновки відповідача щодо нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Граніт-001» є передчасними та помилковими, оскільки фактично ґрунтуються на припущеннях контролюючого органу про неможливість здійснення контрагентом позивача операцій з постачання ТМЦ позивачу.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно із частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

За приписами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

А згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідно до пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 ПК України сума податку, яка підлягає сплаті (перерахуванню) до Держбюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного періоду та сумою податкового кредиту такого звітного періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з цим пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені розділом V Податкового кодексу, а при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з ПДВ виникають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. При цьому для формування податкового кредиту мають значення податкові накладні та інші первинні документи, які, виходячи з наведеного, видаються на підтвердження реально вчиненої операції.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За вимогами Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 3.2 статті 3 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 1 Закону № 996-XIV визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

А статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.

За змістом цих норм первинні документи, які підтверджують дані податкового обліку платника податків, повинні бути достовірними, тобто відображати дійсний зміст господарських операцій, які впливають на визначення об`єкта оподаткування. В іншому випадку первинні документи, які не відображають реального руху активів між учасниками господарської операції, є недостовірними. Тобто, відображенню у бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.

З огляду на викладене, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки, акти, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, яка призводить до руху активів (майна, коштів тощо) платників податків у процесі її здійснення.

Виходячи з системного аналізу наведених нормативно-правових актів, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій та податкового обліку є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Лише на підставі первинних документів формується податкова звітність та визначаються податкові зобов`язання.

Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

З матеріалів справи встановлено, що 21.05.2019 на офіційному порталі оприлюднення інформації про публічні закупівлі України Служба автомобільних доріг у Херсонській області опублікувала оголошення про проведення процедури відкритих торгів з Поточного ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення М-14 Одеса-Мелітополь-Новоазовськ (на м. Таганрог) на ділянці км 277+500 км 282+700 в Херсонській області).

ТОВ «ПБС» 20.06.2019 подавало тендерну пропозицію для участі у закупівлі.

У зв`язку з тим, що тендерною документацією було передбачено необхідність проведення значного обсягу роботи, ТОВ «ПБС» вжило заходів для підготовки матеріальної бази та наявності достатніх ресурсів для виконання робіт з ремонту на випадок укладення в подальшому договору за вказаним лотом. Через територіальну віддаленість місця надання послуг був підписаний договір поставки від 16.07.2019 № 16/07 з контрагентом (ТОВ «Граніт-001»), місцезнаходження якого перебуває в оптимально допустимій віддаленості від місця надання послуг, що є економічно вигідним при придбанні ТМЦ та їх поставки.

Пунктом 1.1. означеного Договору поставки Постачальник (ТОВ «Граніт-001») за замовленням Покупця (позивач) зобов`язаний передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язаний прийняти і сплатити цемент загальнобудівельний та інші ТМЦ (Товар).

Згідно пункту 3.2. Договору поставки вартість товару та послуг по перевезенню вказується в видаткових накладних і діє на момент відвантаження Товару.

05.08.2019 (після завершення процедур оскарження учасниками торгів рішень замовника) відбулась процедура розкриття тендерних пропозицій, переможцем у торгах було визнано ТОВ «ПБС».

Відтак між Службою автомобільних доріг у Херсонській області та ТОВ «ПБС» на поточний ремонт автомобільної дороги загального користування державного значення М-14 Одеса-Мелітополь-Новоазовськ (на м. Таганрог) на ділянці км 277+500 км 282+700 в Херсонській області (45233142-6 Ремонт доріг) був укладений договір від 11.09.2019 № 1-ПБС/19 (далі також Основний договір).

На виконання умов договору поставки від 16.07.2019 № 16/07 ТОВ «Граніт-001» поставило ТОВ «ПБС товар (емульсія бітумна, емульсія бітумна дорожна, щебенево-піщана суміш, суміш асфальтобетонна гаряча, камені бортові, розчинник, затверджувач, електроди, фарба, відсів тощо), що підтверджується видатковими накладними від 27.09.2019 № 0000000031, від 30.09.2019 № 0000000033, від 30.09.2019 № 0000000030, від 30.09.2019 № 0000000032, від 03.10.2019 № 0000000035, від 07.10.2019 № 0000000036, від 08.10.2019 № 0000000034, від 04.11.2019 № 0000000044, від 04.11.2019 № 0000000043, від 04.11.2019 № 0000000045, від 04.11.2019 № 0000000042, від 05.11.2019 № 0000000059, від 06.11.2019 № 0000000058, від 11.11.2019 № 0000000049, від 11.11.2019 № 0000000050, від 18.11.2019 № 0000000055, від 18.11.2019 № 0000000054, від 18.11.2019 № 0000000053, від 22.11.2019 № 0000000057, від 02.12.2019 № 0000000128, від 02.12.2019 № 0000000060, від 02.12.2019 № 0000000061, від 02.12.2019 № 0000000062, від 02.12.2019 № 0000000063, від 02.12.2019 № 0000000122, від 02.12.2019 № 0000000121, від 02.12.2019 № 0000000120, від 02.12.2019 № 0000000119, від 02.12.2019 № 0000000117, від 02.12.2019 № 0000000115, від 02.12.2019 № 0000000114, від 02.12.2019 № 0000000152, від 02.12.2019 № 0000000112, від 02.12.2019 № 0000000108, від 02.12.2019 № 000000150, від 02.12.2019 № 0000000151, від 09.12.2019 № 0000000072, від 09.12.2019 № 0000000073, від 16.12.2023 № 000078, від 16.12.2023 № 000079, від 07.10.2019 № 0000000036, від 30.09.2019 № 0000000030, від 30.09.2019 № 0000000032.

Транспортування товару здійснювалось із залученням перевізника ТОВ «СПМК-17», що підтверджується товарно-транспортними накладними, що містяться в матеріалах справи та надавались контролюючому органу при проведенні перевірки.

На виконання Основного договору ТОВ «ПБС» (Замовник) та ТОВ «Граніт-001» (Підрядник) уклали договір субпідряду від 20.09.2019 № 1/19-СУБ, згідно з пунктом 1.1. якого Підрядник зобов`язується на свій ризик, власними та/або залученими силами і засобами надати послуги: ГБН Г.1-218-182:2011 Поточний ремонт автомобільної дороги загального користування державного значення М-14 Одеса-Мелітополь-Новоазовськ (на м. Таганрог) на ділянці км 277+500 км 282+700 в Херсонській області (45233142-6 Ремонт доріг) і, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги відповідно до умов цього Договору.

Придбані ТМЦ згідно договору поставки від 16.07.2019 № 16/07 використано як матеріали Замовника (ТОВ «ПБС») згідно договору субпідряду від 20.09.2019 № 1/19-СУБ, укладеного між ТОВ «ПБС» та ТОВ «Граніт-001», що підтверджується актами підтвердження приймання-передачі до Договору від 20.09.2019 № 1/19-СУБ від 24.10.2019 та від 31.12.2019. Вказані ТМЦ були списані з балансу ТОВ «ПБС» згідно актів списання товарів від 24.10.2019 № 1992 та від 31.12.2019 № 2774).

Виконання робіт згідно договору субпідряду від 20.09.2019 № 1/19-СУБ підтверджується актами приймання виконаних робіт (від 29.10.2019, 05.11.2019, 05.11.2019, 04.12.2019, 13.11.2019, 19.11.2019, 26.11.2019, 27.11.2019, 13.12.2019, 05.12.2019, 27.12.2019), довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, підсумковими відомостями ресурсів, розрахунками.

Розрахунки між сторонами проводились у безготівковій формі, що підтверджується копіями платіжних доручень.

Операції з контрагентом ТОВ «Граніт-001» відображено в податковому обліку ТОВ «ПБС» (в деклараціях з ПДВ за відповідні звітні періоди), а саме: до складу податкового кредиту віднесено ПДВ в сумі 11453549 грн. (зокрема, по отриманих ТМЦ та послугах перевезення в сумі 10849734 грн, та виконаних роботах в сумі 603815 грн).

За результатом здійснення господарських операцій контрагентом складено та зареєструвало у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також ЄРПН) податкові накладні, на підставі яких ТОВ «ПБС» включило зазначені суми до податкового кредиту.

При цьому, саме на етапі реєстрації податкових накладних податковий орган уповноважений досліджувати господарські операції та платників податків (постачальників) на предмет відповідності їх критеріям ризиковості.

Разом з тим, відповідачем не подано суду доказів того, що при реєстрації податкових накладних податковим органом було віднесено вказані в них господарські операції чи контрагент позивача до категорії ризикових.

Копії всіх зазначених документів долучено позивачем до матеріалів справи, цей факт учасниками справи не заперечується.

Матеріалами справи підтверджується, що первинні документи, якими позивач доводить здійснення господарських операцій з вищезазначеним контрагентом (ТОВ «Граніт-001»), оформлені належним чином, такі досліджувались під час перевірки, як зазначалось вище, містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій з контрагентом позивача і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів.

Крім того, послуги поточного ремонту за Основним договором були прийняті Службою автомобільних доріг у Херсонській області в повному обсязі на підставі актів виконаних робіт (форма № КБ-2В) та довідок про вартість виконаних робіт (форма № КБ-3). Крім того, згідно листа Служби автомобільних доріг у Херсонській області від 10.08.2021 № 02-5/1429 підтверджується належне виконання ТОВ «ПБС» умов договору та виконання приписів Служби автомобільних доріг у Херсонській області в межах взятих на себе гарантійних зобов`язань по договору від 11.09.2019 № 1-ПБС/19.

Вищезазначене свідчить про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, діяльність позивача спрямована на отримання економічної вигоди від господарської діяльності, що вказує на помилковість висновків податкового органу про вчинення порушень податкового законодавства щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами взаємовідносин з його контрагентом за період, що перевірявся, а тому вони не можуть бути покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення.

Щодо покликань відповідача на те, що позивачем не надано жодних документів щодо якості та походження придбаних ТМЦ, незважаючи на те, що такі передбачені укладеним договором між позивачем та його контрагентом, апеляційний суд зазначає наступне.

Договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (далі також ЦК України) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до вищенаведеного визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Відповідно і сертифікат відповідності (якості) на товар (ТМЦ), як вірно зазначив суд першої інстанції, не є документом бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції, тому відсутність такого сертифікату сама по собі не може свідчити про відсутність господарської операції.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Таким чином, реалізація господарської операції здійснюється не в момент укладення договору чи ненадання сертифіката відповідності (якості) на товар (ТМЦ), а під час виконання зобов`язань, що випливають з договору та підтверджується первинними документами, які складаються на підставі договору: акти прийому-передачі товару, виконання робіт або надання послуг та відповідними платіжними дорученнями тощо.

До того ж, слід врахувати, що договором поставки від 16.07.2019 не передбачено обов`язкового надання постачальником документів щодо якості та походження ТМЦ, а тільки вказано, що продукція повинна відповідати встановленим стандартам.

Відповідно документи щодо якості товару можуть замовлятись сторонами у випадку наявності спору, що передбачено пунктом 4.2 договору поставки.

З 1 січня 2018 року обов`язкова сертифікація продукції, що виконувалась відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 10 травня 1993 року № 46-93 «Про стандартизацію і сертифікацію», скасована у зв`язку з втратою чинності вказаного нормативно-правового акту.

У періоді, коли відбулася спірна господарська операція, сертифікація системи якості відносилася і відноситься на даний час до категорії добровільної сертифікації.

Апеляційний суд також враховує, що до заперечень на Акт перевірки та до позовної заяви позивач долучив самостійно отримані ним від контрагента документи про якість, протоколи випробувань, сертифікати відповідності, атестати виробництва, інвентарну картку, лист ТОВ «Граніт-001» від 15.01.2021 року.

В свою чергу згідно позиції Великої Палати Верховного Суду у справі № 160/3364/19 (постанова від 07.07.2022) чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язку збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.

З урахуванням практики Європейського Суду з прав людини (рішення у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України») платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб.

Надані позивачем до суду первинні документи складені у встановленому порядку.

Стосовно посилань відповідача на те, що підставою для встановлених порушень позивача слугувала наявна у контролюючого органу податкова інформація щодо контрагента та відсутність у такого достатніх ресурсів задля проведення господарської операції колегія суддів зазначає наступне.

Законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за можливими допущеними порушеннями законодавства інших юридичних осіб, на господарюючих суб`єктів не покладається обов`язок та не надається право контролювати дотримання законодавства платником податків, який виступає контрагентом у господарській операції. Ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Чинне законодавство не містить норм щодо солідарної відповідальності платників податків. Виходячи з наведеного, порушення, допущені одним платником податків у відображенні в податковому обліку певної господарської операції, за загальним правилом, не впливають на права та обов`язки іншого платника податків.

Крім того, як зазначалося вище, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів. Навіть якщо контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Юридична відповідальність кожного платника податків, відповідно до статті 61 Конституції України, має індивідуальний характер, поширюються на діяння, що визнаються законом протиправними та були вчинені саме цим платником. Притягнення суб`єкта права до юридичної відповідальності за діяння, що було вчинено іншою особою, є неможливим.

Крім того, належними та допустимими в розумінні статті 124 Конституції України, положень КАС України доказами факту вчинення платником податків нікчемного правочину або факту відображення в обліку показників господарських операцій, які в дійсності не відбулись, можуть бути або обвинувальний вирок суду по кримінальній справі (оскільки діяння платника податків по протиправному заволодінню майном іншої особи або ухиленню від сплати податків, тобто вчинення нікчемного правочину, є об`єктивною стороною злочинів, передбачених статтею 191 КК України та статтею 212 КК України), або рішення суду у справі про стягнення одержаного за нікчемним правочином (оскільки наслідком вчинення платником податків нікчемного правочину відповідно до статей 207, 208, 250 Господарського кодексу України є застосування конфіскаційного заходу у вигляді стягнення одержаного за нікчемним правочином, або рішення суду про визнання правочину недійсним (оскільки відповідно до частини третьої статті 228 ЦК України вчинення платником податків правочину, котрий суперечить інтересам держави і суспільства, є підставою для звернення до суду з вимогою про визнання такого правочину недійсним).

Також колегія суддів зазначає, що будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань.

В той же час, порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування податкового кредиту. Тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовано дані податкового обліку. Не є обов`язковою передумовою для визначення контролюючими органами грошових зобов`язань визнання недійсними (безтоварними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податків. При цьому, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачання платником податків та його безпосереднім контрагентом.

ПК України покладає саме на контролюючий орган здійснення необхідних заходів щодо доведення тверджень, викладених в акті перевірки.

Отже податковий орган зобов`язаний самостійно встановлювати та доводити факти вчинення платником податків порушення закону, позаяк податкова інформація не має преюдиційного значення та не є документом, що достовірно та безсумнівно підтверджує обставини фактичної дійсності.

Висновки суду апеляційної інстанції узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 30.05.2019 року по справі № 820/1009/17, від 03.04.2020 року по справі № 160/4200/19, від 10.04.2020 року по справі № 440/1082/19, від 16.04.2020 року по справі № 805/5017/15-а.

Проте, в даному випадку працівники контролюючого органу жодних дій щодо встановлення вказаних обставин не здійснювали, в ході проведення перевірки запити (проведення зустрічних звірок) з питань підтвердження отриманих від платника податків відомостей стосовно відносин з суб`єктами господарювання контрагентами в ході проведення перевірки не направлялися.

Позивачем самостійно отримані від контрагента (ТОВ «Граніт-001») відомості щодо його взаємовідносин зі своїми контрагентами.

На дані документи позивач покликався у запереченнях на Акт перевірки, а також у відзиві на апеляційну скаргу, зазначаючи, що крім номенклатури (назіи) товару, у податковій накладній відповідно до підпункту «і» пункту 201.1 статті 201 ПК України зазначається такий реквізит, як код товару згідно УКТ ЗЕД. В окремих випадках контрагенти ТОВ «Граніт-001», вірно вказавши код товару згідно УКТ ЗЕД, по різному зазначали номенклатуру.

Окрім того, під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 826/6280/13-а, від 27 березня 2018 року № 816/809/17.

Щодо покликань фіскального органу на те, що в контрагента позивача кількість працюючих є недостатньою для здійснення господарської діяльності та згідно інформаційних баз ДПС вони не володіють відповідними основними засобами, колегія суддів зазначає наступне.

Відсутність основних фондів не може свідчити про відсутність адміністративно- господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладеним ним договорам.

Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ними господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 16.01.2018, 15.05.2018, 11.09.2018 у справах №№ 826/1398/14, 810/4391/16, 804/4787/16 відповідно.

Разом з тим, доказами залучення трудових ресурсів ТОВ «Граніт-001» на підставі цивільно-правових угод, використання матеріально-технічної бази третіх осіб підтверджується є договір про надання послуг дорожньо-будівельною технікою від 01.09.2019 № 01/09 між ТОВ «Граніт-001» та ТОВ «СПМК-17», Фінансовим звітом ТОВ «Граніт-001», факти, встановлені у ряді судових рішень (постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.03.2023 у справі № 420/126/20, від 16.12.2021 у справі № 420/8994/21).

Також апеляційний суд зазначає, що податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від господарських та виробничих можливостей контрагента. Відсутність за твердженням відповідача у контрагента власних або орендованих основних засобів не свідчить про безтоварність операцій.

До того ж, враховуючи наведені вище висновки, апеляційний суд відкидає доводи відповідача щодо дій позивача без належної обачності при виборі контрагента, тому що наявні на момент вчинення спірної господарської операції офіційні документи не давали підстав позивачу для сумнівів в законній діяльності його контрагента.

Покликання апелянта на доказ, здобутий в ході розгляду справи (акт перевірки ТОВ «Граніт-001» ГУ ДПС в Одеській області від 28.09.2022 року), який з точки зору відповідача підтверджує відсутність у ТОВ «Граніт-001» відповідних трудових ресурсів, основних фондів, транспорту, не можуть прийматися до уваги, оскільки не мають значення для оцінки товарності господарської операції, що відбулася у 2019 році. Також дана інформація не була використана податковим органом в ході складення Акта перевірки та винесення спірного податкового повідомлення-рішення.

Апеляційний суд також враховує, що статтею 18 Закону України від 15 травня 2003 року № 755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців» встановлено, що відомості, які було внесено до Єдиного державного реєстру вважаються, достовірними. Якщо вони є недостовірними, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні, за винятком випадків, коли вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

Також, наявність кримінального провадження від 15.05.2020 № 32020160000000036 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205-1, частиною третьою статті 27, частиною третьою статті 212, частиною третьою статті 27, частиною першою статті 366 Кримінального кодексу України стосовно посадових осіб ТОВ «Граніт-001» та покликання відповідача на рішення Ради національної безпеки і оборони України від 15.04.2021 «Про застосування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», яке введено в дію Указом Президента України від 21.04.2021 № 169/2021, згідно Додатку 2 якого, застосовано санкції, у тому числі щодо ТОВ «Граніт-001», не може бути підставою для визнання нереальності господарських операцій та нести негативні наслідки для позивача, який на момент взаємовідносин з ТОВ «Граніт-001» не міг бути обізнаний про ймовірну участь його контрагента в господарських операціях, які мають ознаки кримінального правопорушення. Крім того, наявність кримінального провадження щодо суб`єкта господарювання, без винесеного вироку, не підтверджує вчинення таким суб`єктом злочинних діянь.

Апеляційний суд зазначає, що факт порушення кримінальної справи не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій. Відтак, наявність кримінальних проваджень, що перебуває у правоохоронних органів, які здійснюють його розслідування за фактом фіктивного підприємства, саме по собі не може мати юридично-правове значення.

Також апеляційний суд з даного приводу вважає за необхідне наголосити на тому, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 року по справі № 160/3364/19 зазначила:

«…123. Стаття 205 КК України охоплювала лише дефекти створення/придбання юридичної особи і вказувала на мету діяльності - прикриття незаконної діяльності. Однак ця норма не вказувала на наслідки такої діяльності для третіх осіб - тих, які мали (свідомо чи несвідомо) господарські відносини з підприємством, створеним з метою прикриття незаконної діяльності. Наслідки для третіх осіб мають кваліфікуватися окремо за наявності відповідного складу злочину в їх діях.

124. Формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов`язків певного суб`єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.

125. Натомість єдина згадка про суб`єктів господарювання з ознаками фіктивності міститься у статті 55-1 «Фіктивна діяльність суб`єкта господарювання» ГК України, згідно з якою правовим наслідком фіктивної діяльності суб`єкта господарювання є припинення такого суб`єкта.

126. Ця стаття та інші норми чинного законодавства не містять положень про автоматичну незаконність усіх вчинених таким підприємством господарських операцій.

127. Водночас стаття 55-1 ГК України передбачає, що однією з ознак фіктивності є провадження фінансово-господарської діяльності без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.

128. Отже, суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

129. За практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Серков проти України», заява № 39766/05, пункт 43).

130. Велика Палата Верховного Суду також підкреслює, що існування нечіткого, суперечливого нормативного регулювання на час виникнення спірних правовідносин порушує принцип правової визначеності.

131. З огляду на те, що Верховний Суд України помилково поширив на податкові правовідносини норму статті 205 КК України, що має інший предмет регулювання, Велика Палата Верховного Суду визнає необґрунтованим висновок Верховного Суду України про те, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

132. Велика Палата Верховного Суду звертає увагу на те, що 25 вересня 2019 року набрав чинності Закон № 101-IX, яким виключено статтю 205 КК України.

133. З пояснювальної записки до проекту Закону № 101-IX від 29 серпня 2019 року можна встановити, на що була спрямована законодавча ініціатива. На обґрунтування необхідності прийняття вказаного Закону в пояснювальній записці вказувалося, зокрема, на те, що склалася поширена практика використання контролюючими органами матеріалів досудового розслідування та вироку суду у кримінальному провадженні за статтею 205 КК України для обґрунтування донарахування грошових зобов`язань платникам податків. Негативні тенденції у вирішенні податкових спорів були спровоковані поширеним хибним підходом судів до оцінки доказів, наданих контролюючими органами. Зокрема, щодо використання вироку суду у кримінальному провадженні за статтею 205 КК України слід зазначити, що склалася поширена негативна практика хибного використання таких вироків з метою надання твердженням контролюючого органу щодо нереальності операцій платника податку статусу фактів, що мають преюдиціальне значення. Тобто склалася ситуація, за якої судами при вирішенні податкових спорів не досліджувалися конкретні операції платника податку з його контрагентом, якого вироком суду у кримінальному провадженні було визнано винним у здійсненні фіктивного підприємництва. Натомість стверджувалося, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, і як наслідок, вирок суду слугував підставою для висновку про нереальність операцій платника податку з його контрагентом. Водночас вирок може слугувати підтвердженням нереальності операцій між платником податку та його контрагентом, тільки якщо він містить посилання саме на ці операції. Визнання вироком суду у кримінальному провадженні підприємства фіктивним не обов`язково означає, що всі його операції з усіма контрагентами були фіктивними за весь період його діяльності.

134. Отже, як зазначено в пояснювальній записці, прийняття Закону № 101-IX спрямоване на усунення практики застосування статті 205 КК України як інструменту зловживань та у спосіб, що не відповідає меті кримінальної відповідальності, та на гуманізацію кримінальної відповідальності за ухилення від сплати податків…».

Такий правовий висновок Верховного Суду є обов`язковим для апеляційного суду, з огляду на положення частини п`ятої статті 242 КАС України.

Окрім того, колегією суддів ураховано, що ні Акт перевірки, ні додатково надані суду докази (щодо кримінального провадження) не містять жодних відомостей та висновків з приводу того, що в межах приведених кримінальних проваджень досліджувалась спірна господарська операція позивача і що за наслідком таких досліджень встановлено та доведено належними доказами обставини з приводу того, що складені первинні документи за обумовленою вище господарською операцією не підтверджують реального руху активів та є такими, що складені з відома посадових осіб позивача саме для штучного формування позивачем податкового кредиту.

Крім того, сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача та підприємств, які виступали контрагентами суб`єкта господарської діяльності, з яким взаємодіяв позивач, не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

В силу приписів частини шостої статті 78 КАС України лише вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, та лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) чи вчинені вони цією особою, а тому сам факт відкриття кримінального провадження не може вважатися таким, що несе інформацію щодо предмета доказування, та не може бути покладений в основу судового рішення.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.06.2018р. у справі № 809/1139/17.

Разом з тим, в матеріалах справи відсутній вирок суду, який би набрав законної сили.

Крім того, факти, зазначені в процесуальних документах у кримінальних провадженнях, на які покликається відповідач, стосуються інших господарських операцій, в яких позивач не був задіяний, інших підприємств, іншого періоду, ніж ті, які були охоплені проведеною податковою перевіркою позивача і порушень податкового законодавства, виявлених в ході перевірки, у зв`язку з якими винесено спірне податкове повідомлення-рішення.

Протокол допиту в межах зазначеного вище кримінального провадження, не був використаний в ході проведеної контролюючим органом перевірки позивача.

Відтак, вказані факти (зазначені в процесуальних документах та протоколі допиту) не були покладені в основу податкового повідомлення-рішення, яке оскаржує в межах даної справи позивач.

Посилання контролюючого органу на наявність прийнятих стосовно контрагента позивача рішень про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, суд вважає безпідставними, оскільки вказані рішення були відсутні на момент існування спірних правовідносин та були ухвалені після вчинення відповідних господарських операцій, тому не могли бути відомі позивачу на момент здійснення таких операцій.

Рішення ж про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі комісія регіонального рівня приймає в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункт 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520).

Отже, включення платника податків до переліку ризикових платників податку не свідчить про нереальність здійснених ним господарських операцій та само по собі не спростовує наданої таким платником податків інформації щодо такої діяльності, як і не має прямим наслідком відмову в реєстрації чи скасування реєстрації податкових накладних складених зазначеним суб`єктом.

Наслідки подібного роду створює лише рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Своєю чергою у межах цієї справи усі податкові накладні зареєстровано в ЄРПН, а тому, з огляду на застосування положень пункту 201.16 статті 201 ПК України, для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Вказане підтверджується висновками акту перевірки.

Нелогічними є доводи апелянта про те, що ТОВ «ПБС» виступало замовником послуг перевезення, наданих ТОВ «СПМК-17», тому що відповідно до товаро-транспортних накладних замовником послуг перевезення виступає ТОВ «Граніт-001». ТОВ «ПБС» є вантажоодержувачем, а ТОВ «Граіт-001» - замовник послуг перевезення та вантажовідправник. Транспортні послуги з перевезення оплачені ТОВ «ПБС» в ціні товару. В накладних ТОВ «Граніт-001» на постачання продукції окремим рядком відображено компенсацію транспортних послуг з перевезення.

Щодо використання в ході господарської операції матеріалів замовника ТОВ «ПБС» слід зазначити, що придбані згідно договору поставки від 16.07.2019 № 16/07 ТМЦ використані як матеріали замовника в межах реалізації умов договору субпідряду від 20.09.2019 року № 1/19-СУБ, на підтвердження чого в матеріалах справи містяться відповідні акти підтвердження приймання-передачі до договору від 20.09.2019 № 1/19-СУБ. Як зазначалося вище, субпідрядником виступало ТОВ «Граніт-001». Зазначені ТМЦ були списані з балансу ТОВ «ПБС» Актом списання товарів від 24.10.2019 № 1992 та Актом списання товарів від 31.12.2019 № 2774.

Матеріали замовника (ТОВ «ПБС») відображено в актах приймання виконаних робіт та віднято від загальної вартості робіт. Тобто кошти за ці матеріали повторно не отримувались, податкові накладні не складались.

По договору субпідряду від 20.09.2019 № 1/19-СУБ позивач передав субпідряднику власні матеріали, які були субпідрядником віднято від загальної вартості робіт. Окрім того, субпідрядником використовувався зворотній матеріал, вартість якого віднято від загальної вартості робіт.

Твердження апелянта про відсутність документального підтвердження факту повторного використання матеріалів при виконанні робіт за договором субпідряду від 20.09.2019 № 1/19-СУБ безпідставні, оскільки дана операція, як вірно стверджує позивач, є рециклінгом, і є по суті нерозривним в часі процесом, що є складовою будівельно-демонтажних робіт.

Відтак, складення в ході такої операції додаткової документації чинним законодавством не передбачено, а вона відображається в актах виконаних робіт без вартості.

Тому таке повторне використання матеріалів жодними чином не впливає на податкові зобов`язання сторін і на вирішення даного спору.

Апеляційний суд також не може прийняти до уваги доводи апелянта, викладені в його неодноразових, поза межами строку на апеляційне оскарження, письмових промовах, в яких він (апелянт) покликається на нові обставини та факти, а також докази, які не були ним викладені ні в апеляційній скарзі, ні у відзиві на позовну заяву, ні в Акті перевірки.

Неможливості своєчасного надання таких доказів в суді першої інстанції апелянт не довів.

Відтак, прийняття таких доказів та встановлення на їх підставі нових обставин, суперечить сутності та принципам апеляційного провадження, визначеним статтями 296, 303, 308 КАС України, встановленому цим Кодексом, зокрема статтею 79, порядку подання доказів сторонами.

Дотримуючись принципу офіційності з`ясування обставин справи, апеляційний суд надав сторонам можливість надати всі наявні у них докази, якими б підтверджувалася позиція кожної із сторін.

При цьому, надаючи нові докази на встановлення обставин, які не були встановлені у суді першої інстанції, кожна сторона мала довести неможливість їх своєчасного подання у суді першої інстанції.

Крім того, що є найбільш суттєвим, дані обставини мали бути покладені в Акт перевірки та заперечень суб`єкта господарювання на цей акт, оскільки саме з їх врахуванням було винесено спірне податкове повідомлення-рішення.

Однак ні в під час проведення перевірки, ні в заявах по суті справи, які надавалися суду першої інстанції, відповідач не покликався на протиправну діяльність ТОВ «ПМК-17» чи недоліки в товаротранспортних накладних, наданих саме вказаним підприємством, а не позивачем.

До того ж, оцінка діяльності контрагентів ТОВ «Граніт-001» (безпосереднього контрагента позивача у спірній господарській операції), як зазначалося вище, зокрема і щодо наявності в них основних засобів виробництва, техніки, належного оформлення документів, їх засвідчення, оформлення трудових відносин з водіями, які перевозили вантажі, лежить поза межами предмета доказування у даній справі, а, головне, контролюючий орган не покликався на їх сумнівність в ході проведення податкової перевірки позивача.

Слід також погодитись з доводами позивача про те, що вантажопідйомність транспортних засобів, якими перевозилися ТМЦ, не виключає перевезення такої тоннажності вантажу, яка вказана у товаротранспортних накладних, а з причепом навіть більшої маси.

Крім того, наявні у Державному реєстрі судових рішень рішення судів підтверджують, що транспортними засобами ТОВ «СПМК-17» неодноразово здійснювалося перевезення вантажів із перевищенням нормативно допустимої ваги (рішення Господарського суду Одеської області від 03.09.2020 у справі № 916/43/20, постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14.06.2022 у справі № 420/16501/21від 27.07.2021 у справі № 420/2451/20, рішення Господарського суду міста Києва від 29.09.2023 у справі № 910/15032/22).

З врахуванням усього наведеного вище, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що спірні господарські операції позивача, за якими сформовано позивачем податковий кредит у спірний період, фактично були здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричинили реальні зміни майнового стану позивача, тому стверджувати про неправомірність спірного податкового повідомлення-рішення підстав нема, крім того відповідачем належними та допустимими доказами не спростовано встановлених обставин справи.

Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, діяльність позивача спрямована на отримання економічної вигоди від господарської діяльності, що вказує на помилковість висновків податкового органу про вчинення порушень податкового законодавства щодо неправомірності формування податкового кредиту з ПДВ за результатами взаємовідносин з його контрагентом за період, що перевірявся, а тому вони не можуть бути покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення. Спірні господарські операції позивача, за якими сформовано ним податковий кредит у спірний період, фактично були здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричинили реальні зміни майнового стану позивача. Разом з тим, відповідачем в акті перевірки не надано належної оцінки встановленим обставинам та не встановлено факту отримання позивачем таких ТМЦ безоплатно чи придбання їх у інших підприємств. Тому висновок про безтоварність господарських операцій позивача з вказаним контрагентом (ТОВ «Граніт-001) є необґрунтованим, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення не відповідає критеріям, встановленим частиною другою статті 2 КАС України, та прийняте з порушенням положень ПК України, є протиправним та підлягає скасуванню.

Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Колегія суддів зазначає, що інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Тому за наведених вище підстав, якими суд обґрунтував своє рішення, суд не бачив необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

З огляду на вищевикладене, апеляційний суд приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції є законним та скасуванню не підлягає.

Згідно частини першої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

З огляду на вищезазначене, вказаним вимогам оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Підсумовуючи, апеляційний суд приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Наведені висновки суду є вичерпні, а доводи апелянта - безпідставні.

Апеляційний суд переглянув оскаржуване судове рішення і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241, 242, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2023 року у справі № 300/6287/23 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише у випадках, передбачених статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. С. Затолочний судді Л. Я. Гудим В. Я. Качмар Повне судове рішення складено 04.06.24