Постанова

від 04.06.2024 по справі 821/1419/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 червня 2024 року

м. Київ

справа № 821/1419/17

адміністративне провадження № К/9901/49089/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Гончарової І.А., Васильєвої І.А.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на постанову Херсонського окружного адміністративного суду у складі судді Кузьменко Н.А. від 12 грудня 2017 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Потапчук В.О., суддів Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І. від 20 березня 2018 року у справі за позовом Приватного підприємства «Корнет-Стиль» до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2017 року Приватне підприємство «Корнет-Стиль» (далі - позивач, Підприємство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області (в подальшому перейменовано в Головне управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі; далі - відповідач, Управління), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10 липня 2017 року №0002081422, яким збільшено Підприємству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем на 206392,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 13885,50 грн.

Оскаржуване рішення відповідач прийняв в результаті проведеної документальної планової виїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, наслідки якої оформлені актом від 15 червня 2017 року №142/21-22-14-01/24117824, яким, з урахуванням результату розгляду заперечень на нього, встановлено порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.8, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138, підпунктів 139.1.1, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), статей 1, 2, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), пункту 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року №92 (далі - П(С)БО 7 «Основні засоби»), пунктів 6, 11, 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (далі - П(С)БО 16 «Витрати»), пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08 жовтня 1999 року №237, пункту 3.12 Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженого наказом Міністерства транспорту України від 30 березня 1988 року №102 (далі - Положення про технічне обслуговування і ремонт), пункту 28 розділу 6 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року №561 (далі - Методичні рекомендації №561), статті 7 Експлуатаційних норм середнього ресурсу пневматичних шин колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затверджених наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 20 травня 2006 року №488 (далі - Експлуатаційні норми середнього ресурсу пневматичних шин), статті 8 Правил експлуатування акумуляторних свинцевих стартерних батарей колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затверджених наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 02 липня 2008 року №795 (далі - Правила експлуатування акумуляторних батарей), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 206392,00 грн., у тому числі за 2014 рік - 55542,00 грн., за 2015 рік - 150850,00 грн., та завищено фінансовий результат до оподаткування (збиток) на суму 374531,00 грн.

По суті такі порушення мотивовані у акті перевірки відображенням в обліку без достатніх правових підстав як витрат вартості списаних запасних частин та інших матеріалів, автомобільних шин й акумуляторних батарей, адже Підприємством не підтверджено відповідними первинними (бухгалтерськими) документами необхідності їх списання у відповідних розмірах в силу нездійснення належного обліку технічно-несправного стану автотранспортних засобів, проведеного ремонту, використання запчастин, автомобільних шин й акумуляторних батарей, їх пробігу та наробітку (ресурсу) тощо.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року, яка залишена без змін постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2018 року, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано оспорюване податкове повідомлення рішення.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що висновок контролюючого органу про безпідставне віднесення позивачем до складу витрат вартості списаних запасних частин та інших матеріалів, автомобільних шин й акумуляторних батарей не заслуговує на увагу, оскільки проведення таких заходів з метою здійснення поточного ремонту транспортних засобів та їх технічного обслуговування належним чином відображено позивачем в бухгалтерському та, як наслідок, податковому обліку на підставі відповідних актів про списання, а відсутність певних документів, складення яких передбачено нормативно-правовими актами, прийнятими з метою забезпечення належного технічного стану колісних транспортних засобів і спеціальних машин, не може свідчити про наявність складу податкового правопорушення при формуванні позивачем фінансового результату до оподаткування.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову Підприємства.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій щодо визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийняття судами рішень за неправильного застосування норм матеріального права та оцінки зібраних у справі доказів, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки Підприємства.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними. Стверджує, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права й ухваленні у відповідності до процесуальних норм.

Відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 01 січня 2015 року, розділ III ПК України «Податок на прибуток підприємств» викладено в новій редакції, у відповідності до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 якої об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств став прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Таким чином фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Відповідно до частин першої, другої статті 3 Закону №996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Абзацом 1 пункту 44.2 статті 44 ПК України установлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

За визначенням статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає П(С)БО 16 «Витрати».

Як передбачено пунктом 6 вказаного Положення, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені (пункт 7 П(С)БО 16 «Витрати»).

Підпунктом ж 15.4 пункту 15 П(С)БО 16 «Витрати» передбачено можливість включення до складу загальновиробничих витрат витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначено П(С)БО 7 «Основні засоби».

Відповідно до пункту 15 зазначеного П(С)БО 7 «Основні засоби» витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

Отже витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду.

У взаємозв`язку із наведеним слід зазначити, що за змістом пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Самостійно визначити суму грошових зобов`язань на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний лише у разі, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення сум його податкових зобов`язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Тобто юридичним фактом, який зумовлює збільшення суми податкових зобов`язань є дані перевірки результатів діяльності платника податків, які свідчать про невиконання останнім податкового обов`язку по обчисленню, декларуванню та/або сплаті суми податку та збору в порядку і строки, визначені ПК України, законами з питань митної справи.

За правилом, установленим пунктом 56.4 статті 56 ПК України, обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом.

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у суді першої інстанції; далі - КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на зміст наведеного саме на контролюючі органи покладається обов`язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні зобов`язання та застосовано фінансові санкції, довести правомірність нарахування суми таких зобов`язань.

Судами встановлено, що основним видом економічної діяльності Підприємства є пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення.

У період, який перевірявся, позивачем здійснювалося списання запасних частин та інших матеріалів, автомобільних шин й акумуляторних батарей, використаних для ремонту й технічного обслуговування транспортних засобів, на підставі актів списання; вартість списаних товарно-матеріальних цінностей включена до складу витрат відповідного звітного періоду.

В акті перевірки відповідачем не ставиться під сумнів фактичне придбання Підприємством товарно-матеріальних цінностей, їх вартість та кількість, наявність економічної мети та господарської потреби у їх придбанні, як і не заперечується порядок обліку витрат; по суті ж, стверджуючи про заниження позивачем податкового зобов`язання зі сплати податку на прибуток підприємства, контролюючий орган вказує на недоведення платником податку необхідності їх списання у відповідних розмірах й недокументування останнім кожного етапу своїх дій, які передували такому списанню, посилаючись на вимоги, визначені Положенням про технічне обслуговування і ремонт, Експлуатаційними нормами середнього ресурсу пневматичних шин, Правилами експлуатування акумуляторних батарей.

Натомість, як правильно зазначено судами попередніх інстанцій, відсутність певних документів, які не віднесені законодавством з питань ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності до первинних, а оформлення яких передбачено нормативно-правовими актами, прийнятими з метою забезпечення належного технічного стану колісних транспортних засобів і спеціальних машин, не може беззаперечно свідчити про наявність складу саме податкового правопорушення при формуванні позивачем фінансового результату до оподаткування; норми, на порушення яких посилається відповідач, застосовуються саме для цілей списання пневматичних шин та акумуляторних батарей, проведення технічного обслуговування і ремонту транспортних засобів, проте останні не визначають порядок й право платника податків на віднесення до складу витрат платежів, що здійснюються для підтримання об`єктів в робочому стані.

Зваживши на вказане, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, дійшов висновку, що списання запасних частин та інших матеріалів, автомобільних шин й акумуляторних батарей належним чином відображено позивачем в бухгалтерському та, як наслідок, податковому обліку на підставі актів про списання, які фіксують факти здійснення відповідних операцій та є первинними документами в розумінні Закону №996-XIV, а відповідачем - суб`єктом владних повноважень, на якого вимогами процесуального законодавства покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, не доведено вчинення Підприємством порушення вимог податкового законодавства й, як наслідок, підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, дублюють аргументи акту перевірки та апеляційної скарги, правова оцінка яким була надана судами першої та апеляційної інстанцій. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.

Враховуючи зазначене, мотиви касаційної скарги, які фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, Верховний Суд вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позову, а тому прийняли рішення за правильного застосування норм матеріального права.

За правилами статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

В контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі підстави вважати помилковою позицію судів першої та апеляційної інстанцій про обґрунтованість позовних вимог відсутні.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Гончарова І.А. Васильєва