Постанова

від 05.06.2024 по справі 460/27959/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 червня 2024 рокуЛьвівСправа № 460/27959/23 пров. № А/857/9434/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Мікули О.І., Пліша М.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15 березня 2024 року в справі №460/27959/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

суддя в 1-й інстанції Друзенко Н.В.,

час ухвалення рішення 15 березня 2024 року,

місце ухвалення рішення м.Рівне,

дата складання повного тексту рішення 15 березня 2024 року,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Медовий край" (далі позивач) звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №987317000701 та №987417000701 від 01.12.2023

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 15 березня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм процесуального права та неправильне застосуванням норм матеріального права, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що до перевірки платником представлено накази «Про встановлення норм витрати палива на автомобільному транспорті», де наведені обґрунтування застосування правил списання ПММ, враховуючи норми та нормативні коефіцієнти наказу Міністерства транспорту України №43, наказу Міністерства інфраструктури України №36 від 24.01.2012. Разом з тим у наказі Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 відсутні моделі транспортних засобів, які використовуються позивачем, а у наказах товариства відсутні будь-які посилання (обґрунтування), як саме розрахована вказана базова лінійна норма витрати палива на пробіг кожного автомобіля. Покликаючись на положення пп.2.1.5 розділу 2 наказу Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998, сторона відповідача наполягає на тому, що платник податку мав звернутись до ДержавтотрансНДІпроект за розробкою базових лінійних норм витрат ПММ для кожного конкретного автомобіля. Оскільки ТОВ «Медовий край» до перевірки не надано розроблених ДержавтотрансНДІпроектом базових лінійних норм витрат ПММ для кожного конкретного автомобіля та не обґрунтувало, як саме розрахована вказана базова лінійна норма витрати палива на пробіг автомобілів, то податковим органом зроблено цілком слушні висновки, що списання ПММ здійснювалося підприємством без будь-якого нормування. Враховуючи вартість дизельного палива, податковий орган зробив висновок про заниження позивачем податкових зобов`язань на 107487,48 грн., що призвело до завищення бюджетного відшкодування на таку ж суму. Також позивач не склав та не зареєстрував податкові накладні на загальну суму ПДВ 107487,48 грн.

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що відповідно до частини 4 статті 304 КАС України, не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає можливим розглянути дану справу в порядку письмового провадження відповідно до п.3 ч.1 ст. 311 КАС України.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, Головним управління ДПС у Рівненській області на підставі пп.191.1.6 п.191.1 ст.191, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8, п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України з 23 по 27 жовтня 2023 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Медовий край» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (декларація з ПДВ №9243140286 від 19.09.2023).

Результати перевірки оформлені актом №9840/Ж5/17-00-07-03/38637085 від 07.11.2023 (а.с.24-37 том 1).

В акті зафіксовано, що ТОВ «Медовий край» зареєстрований платником ПДВ з 01.07.2013. Основним видом діяльності є переробка та фасування продуктів бджільництва. Одним з видів діяльності ТОВ «Медовий край» є надання транспортних послуг з міжнародного перевезення вантажів. Підприємство має власні та орендовані виробничі потужності. Основними витратами підприємства у періоді, що перевірявся є придбання сировини, а саме продуктів бджільництва для переробки у фізичних осіб-підприємців. Ризикові постачальники відсутні. Реалізація готової продукції відбувалася власним автомобільним транспортом. Перевезення на експорт підтверджується оформленими ВМД, CMR та ін. Аналізом наявної інформації щодо вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, у періоді, охопленому перевіркою за даними інформації ІС «Податковий блок», ЄРПН, податкових декларацій та відповідно до представлених до перевірки документів за період, що перевіряється порушень не встановлено.

Згідно з поданою TOB «Медовий край» декларацією за серпень 2023 року від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту, відображене у рядку 19 декларації становить 2882844 грн., та сформоване за рахунок від`ємного значення за серпень 2023 року. Причинами виникнення від`ємного значення з ПДВ є:

- здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, що оподатковуються за «0» ставкою,

- збільшення вартості основних засобів за перевіряємий період на 20188,1 тис.грн. (імпортовані транспортні засоби на суму - 14368,7 тис.грн.)

- придбання на митній території України запасних частин та ін. за ставкою 20%.

Результати перевірки визначення податкових зобов`язань відображені в розділі 3.1. Акту. При цьому, перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації) не встановлено порушень податкового законодавства.

Податковим органом констатовано, що в ході проведення перевірки та згідно наданої ТОВ «Медовий край» оборотно - сальдової відомості по рахунку 203 «Паливо» встановлено, що протягом періоду серпня - 2023 року підприємством списано пальне на суму (без ПДВ) - 537437,40 грн. (ПДВ 107487,48 грн.).

До перевірки надавались первинні документи на підтвердження використання палива у господарській діяльності, а саме для здійснення у серпні 2023 року перевезень, як в межах надання позивачем транспортних послуг, в тому числі з міжнародного перевезення вантажів, так і в межах транспортування власної продукції. Зауважень до такої документації у податкового органу не було. Разом з тим, копії таких первинних документів долучені позивачем і до матеріалів справи (а.с.47-250 том 1, 1-222 том 2).

До перевірки платником представлено накази «Про встановлення норм витрати палива на автомобільному транспорті», де наведені обґрунтування застосування правил списання ПММ, враховуючи норми та нормативні коефіцієнти наказу Міністерства транспорту України №43, наказу Міністерства інфраструктури України №36 від 24.01.2012 зокрема наказ №0201/03 від 02.01.2023, №1703/04 від 17.03.2023, №1207/04 від 12.07.2023, №2107/09 від 21.07.2023, №0408/08 від 04.08.2023, №1608/06 від 16.08.2023.

Копії таких наказів долучені до матеріалів справи (а.с.223-236 том 2).

Згідно вищезазначених наказів встановлено, що підприємство для здійснення господарської діяльності використовує транспортні засоби та базову лінійну норму витрат палива на них визначило таким чином: для автомобілів DAF FT XF держномер НОМЕР_1 , причіп BK9230XT, держномер НОМЕР_2 , причіп BK9224XT, держномер НОМЕР_3 , причіп BK9231XT, 2013 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 23,0 л/100км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 37,0 л/100км; для автомобілів VOLVO FH: держномер НОМЕР_4 , причіп НОМЕР_5 , держномер НОМЕР_6 , причіп НОМЕР_7 , держномер НОМЕР_8 , причіп НОМЕР_9 та автомобілів VOLVO FH 42T держномер НОМЕР_10 , причіп НОМЕР_11 , держномер НОМЕР_12 , причіп НОМЕР_13 , 2023 року випуску - базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 22,0 л/100км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 28,0 л/100км; для автомобіля VOLKSWAGEN MULTIVAN, держномер НОМЕР_14 , 2021 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 10,5 л/100км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 11,5 л/100км; для автомобіля MERCEDES-BENZ S 400 CDI, держномер НОМЕР_15 ,2021 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 9,5 л/100км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 10,5 л/100км, для автомобіля HYUNDAI H-l, держномер НОМЕР_16 , 2016 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 11,0 л/100км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 12,0 л/100км.

Проаналізувавши зміст вищевказаних наказів, податковий орган в акті перевірки зауважив, що у наказі Міністерства транспорту України «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» №43 від 10.02.1998 (зі змінами згідно наказу №36 від 24.10.2012) відсутні моделі таких транспортних засобів, які використовує позивач, а в самих наказах відсутнє пояснення, як саме розрахована базова лінійна норма витрати палива на пробіг кожного автомобіля.

Покликаючись на пп.2.1.5 розділу 2 наказу №43, податковий орган зауважив, ТОВ «Медовий край» до перевірки не надало розроблених ДержавтотрансНДІпроектом базових лінійних норм витрат ПММ для кожного конкретного автомобіля та не обґрунтувало, як саме розрахована вказана базова лінійна норма витрати палива на пробіг, з огляду на що, списувало ПММ без будь-якого нормування.

На таких підставах, податковим органом в акті перевірки зроблено висновки, що ТОВ «Медовий край» порушило п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок чого занизило податкові зобов`язання з ПДВ на суму 107487 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на суму 107487 грн.

Крім того, відповідач виснував про порушення позивачем п.201.1, п.201.10. ст.210 Податкового кодексу України, через відсутність складених та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних на загальну суму ПДВ 107487 грн.

Позивач подавав на акт перевірки письмові заперечення, до яких долучав докази використання ПММ у господарській діяльності по кожному автомобілю (а.с.38-40 том 1).

За результатами розгляду заперечень відповідач надав відповідь, в якій відхилив доводи платника податків та підтвердив свої попередні висновки (а.с.41-45 том 1).

На підставі акту перевірки №9840/Ж5/17-00-07-03/38637085 від 07.11.2023 Головне управління ДПС у Рівненській області 01.12.2023 прийняло податкові повідомлення-рішення: №987317000701, форми «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку за серпень 2023 року на 107487,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 26872,00 грн.(а.с.7-9 том 1); №987417000701, форми «ПН», яким застосовано штрафні санкції на суму 3400,00 грн. за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на загальний обсяг постачання 537437,40 грн, ПДВ 107484,48 грн. (а.с.10-12 том1).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Положеннями підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що бюджетне відшкодування це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню (перерахуванню) з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 Податкового кодексу України.

Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

За змістом пункту 200.7 зазначеної статті, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Відповідно до пункту 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

В свою чергу, за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу це загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України визначає, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України,платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

В свою чергу, за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У цій справі, ПММ на суму - 537437,40 грн. (без ПДВ), списані платником податків протягом серпня 2023 року, не визнані контролюючим органом такими, що використовувалися у господарської діяльності позивача, з огляду на що і зроблені висновки про відсутність права на врахування відповідної суми ПДВ (107487,48 грн.) у власному податковому кредиті та, відповідно, у формуванні від`ємного значення.

При цьому, податковим органом не ставиться під сумнів ні реальність господарських операцій позивача з придбання ПММ, ні реальність його господарських операцій по здійсненню у серпні 2023 року перевезень, як в межах надання позивачем транспортних послуг, в тому числі з міжнародного перевезення вантажів, так і в межах транспортування власної продукції, де були використані такі ПММ.

Фактично, висновки податкового органу базуються виключно на тому, що ТОВ «Медовий край», всупереч вимогам положення пп.2.1.5 розділу 2 наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» №43 від 10.02.1998, не надало до перевірки розроблених ДержавтотрансНДІпроектом базових лінійних норм витрат ПММ для кожного конкретного автомобіля, з огляду на що, визначені платником податків у власних наказах базові лінійні норми витрат палива на пробіг кожного автомобіля є необґрунтованими, а відтак, списання ним ПММ у серпні 2023 року визнано таким, що здійснено без будь-якого нормування.

На переконання суду, зазначені висновки податкового органу є необґрунтованими та протиправними.

По-перше, положення наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» №43 від 10.02.1998 (які були чинними на час існування відповідних правовідносин) призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Нормування витрат палива - це встановлення допустимої міри його споживання в певних умовах експлуатації автомобілів, для чого застосовуються базові лінійні норми, встановлені по моделях (модифікаціях) автомобілів, та система нормативів і коригуючих коефіцієнтів, які дозволяють враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні, та інші умови експлуатації. Нормування витрат моторних олив та мастил здійснюється пропорційно до витрат палива згідно з встановленими нормативами.

Таким чином цей галузевий акт призначений для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів. Він може застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива, але разом з тим, норми списання палива на підприємстві можуть бути врегульовані внутрішніми наказами, з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм і інших факторів.

По-друге, зазначений акт не може визначати прав та обов`язків позивача, оскільки не пройшов державної реєстрації в Міністерстві юстиції України. Цей наказ взагалі не містить імперативних норм, порушення яких може трактуватися, як порушення вимог податкового законодавства, отже, не може бути обов`язковим для визначення бази при обчисленні об`єкта оподаткування, зокрема, з урахуванням того, що серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту відсутнє застереження стосовно не можливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у Нормах витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.

Крім того, враховуючи те, що організаційно-правова форма позивача відмінна від зазначених у загальних положеннях наказу №43, тому застосування контролюючим органом його норм до внутрішньо-господарської діяльності Товариства у імперативному порядку є протиправним, оскільки положення наказу Міністерства транспорту №43 від 10.02.1998 мають відомчий характер та не є обов`язковими для даного суб`єкта господарювання.

Окремо, суд зазначає, що наказ Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 застосовується різними суб`єктами господарювання та є актом нормативно-технічного характеру, а не нормативно-правовим.

На думку суду, зазначене лише підтверджує відсутність у такого акту обов`язкового характеру та свідчить про можливість застосування його позивачем у своїй господарській діяльності на власний розсуд, що відповідає висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 08.09.2020 у справі № 808/966/16.

Позивач з метою обліку пального під час здійснення господарської діяльності керувався власними нормами витрат пального, які розраховані з огляду на характеристики, технічний стан та рік випуску належних йому автомобілів, які враховують рекомендації заводів-виробників. Відтак, при нормуванні витрат ПММ та задоволення потреб рухомого складу транспортних засобів у ПММ, позивач керувався фактичними нормами витрат, розрахованими щодо кожного конкретного автомобіля виходячи із визначених для нього показників, а відповідні витрати пального в цьому разі були підтверджені наявними відповідними первинними документами, що враховували навантаження та інші фактори.

Відповідно до усталеною судової практики Верховного Суду, висловленої у постановах від 28.07.2020 у справі №826/13368/15, від 08.08.2020 у справі №808/966/16, від 01.10.2019 у справі №820/2788/18, від 14.04.2020 у справі №822/2258/17, Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 є галузевими, призначеними перед усім для цілей планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів. Вони можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Але, оскільки такий наказ не пройшов реєстрацію в Міністерстві юстиції України, то він не може визначати права та обов`язки платників податків. У той же час витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів конкретного платника, що підлягають врахуванню при визначенні його оподатковуваного доходу, не обов`язково мають дорівнювати цим нормативам. А відтак відповідні витрати мають визнаватися на підставі первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та іншихдокументів, встановлених відповідними розділами Податкового кодексу України.

Повертаючись до обставин даної справи, суд констатує, що відповідачем не ставляться під сумнів первинні документи позивача щодо придбання ПММ та його використання в рамках власної господарської діяльності, натомість заперечується лише обсяг витрат палива, який, на його думку, є ненормованим.

Враховуючи викладені вище висновки Верховного Суду, у контролюючого органу відсутнє право посилатися на зазначений галузевий нормативний акт, як на обов`язковий для платника податків. За таких обставин, на переконання суду, висновки відповідача про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ внаслідок використання ПММ в кількості 33285 л без його належного нормування, є безпідставним.

Окремо суд зауважує на тому, що зазначаючи про невірне визначення норм списання пального, податковим органом при цьому не здійснений розрахунок витрат палива, який би був нормативно та документально обґрунтованим.

Встановлені в ході розгляду обставини справи в їх сукупності дають підстави для висновку, що у податкового органу не було законних підстав для зменшення платнику податків суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку за серпень 2023 року на 107487,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 26872,00 грн. за податковим повідомленням-рішенням №987317000701 від 01.12.2023.

Оскільки суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків податкового органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на 107487,00 грн., то і висновок про не складення та не реєстрацію податкових накладних на суму ПДВ 107487,00 грн., який є похідним, також безпідставний.

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п.29).

Відповідно дост. 316 КАС Українисуд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи наведене вище, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15 березня 2024 року в справі №460/27959/23 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець судді О. І. Мікула М. А. Пліш Повне судове рішення складено 05 червня 2024 року.