Рішення

від 30.05.2024 по справі 320/14610/23

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 травня 2024 року м. Київ № 320/14610/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого-судді Панової Г.В., при секретарі судового засідання Любенко Д.І.,

за участю представників сторін:

від позивача не з`явились,

від відповідача Дюрядіна А.М., ОСОБА_1 ,

розглянув у порядку загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фруленд Україна»

до Головного управління ДПС України у Київській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Фруленд Україна» з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 2599/04-11/41357620 від 13.02.2023.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про те, що податкове повідомлення-рішення, прийняте контролюючим органом за наслідком проведення камеральної перевірки та висновків акта перевірки про порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладених, є протиправним та підлягає скасуванню, адже не враховує приписів п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (щодо накладних, складених у період до лютого 2022 року), якими передбачено незастосування штрафних санкцій до закінчення дії карантину, при цьому, подальше внесення змін, зокрема, п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, не може скасовувати передбачені умови для незастосування штрафних санкцій, зокрема, Закон № 2260 не поширює свою дію на правовідносини, що виникли до 24.02.2022. Позивач зазначає про те, що при виникненні будь-якої суперечності норм в ПК України, останні тлумачаться на користь платника податків, до того ж, у даному випадку, відсутня вина товаритсва, яке з об`єктивних причин вчасно зареєструвала податкові накладні, водночас, вказане порушення не призвело до нанесення шкоди бюджету. Крім того, позивачем наголошено на допущенні контролюючим органом процедурних порушень при оформленні результатів перевірки та прийнятті оскаржуваного рішення, зокрема, неправильно визначений день допущення порушення, а саме, 15.07.2022 (до накладних за 2022 рік), хоча ця дата була останнім днем умови для звільнення від відповідальності, тому обрахунок кількості порушень мав починатись з 16.07.2022, що безпосередньо вплинуло на неправильний обрахунок кількості днів затримки; відповідач проігнорував при нарахуванні штрафних санкцій за порушення прийняття Закону № 2876, яким змінено умови реєстрації податкових накладних та зменшено розміри штрафів за вказані плорушення.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08.06.2023 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче судове засідання.

До суду від ГУ ДПС у Київській області надійшов відзив на позовну заяву, в якому, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, представник відповідача зазначив, що позовні вимоги є безпідставними, які не спростовують результати перевірки на підставі яких було винесене податкове повідомлення-рішення. Так, підпунктом 69.9 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, у редакції Закону України від 12.05.2022 № 2260-ІХ, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок, а отже, з 27.05.2022, було відновлено перебіг строків сплати податків та зборів платниками податків. Введена законодавцем у дію в положеннях п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.05.2022р. №2 260-ІХ правова категорія можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, прямо кореспондує приписам п.п.112.1 ст.112 і п.112.2 ст.112 Податкового кодексу України в частині вини, як обов`язкового елементу складу податкового правопорушення (крім випадків, прямо передбачених нормами Податкового кодексу України) та п.п.112.8.9 ст.112 Податкового кодексу України в частині дії непереборної сили (форс-мажору) як обставини, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення. Водночас, позовна заява та матеріали справи не містять доказів про те, що заявник подавав до контролюючого органу заяви про неможливість виконання податкового обов`язку в частині реєстрації власно складених податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також, зауважено на тому, що у разі, коли граничний строк оплати самостійно узгодженого податкового зобов`язання з податку на прибуток за 2021 р. був розпочатий перебігом до 27.05.2022р., а подія фактичної оплати припала на календарну дату після 27.05.2022р., то не створюються передумови для віддання пріоритету у застосуванні саме п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, адже п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.05.2022р. № 2260-ІХ був прийнятий пізніше у часі. Відповідач наголошує на правильному застосуванні штрафу за порушення позивачем граничного строку реєстрації податкових накладних. За позицією податкового органу, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України, граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто застосовується до ПН/РК з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу.

До суду від сторони позивача надійшла відповідь на відзив, в якій зазначено про те, що позиція податкового органу не спростовує покладених в основу позовної заяви доводів, при цьому, дані щодо періоду перевірки фактично суперечать один одному, наявне порушення строків щодо складання оскаржуваного рішення; є недопустимим застосування до позивача штрафних санкцій, що буде порушенням принципів податкового законодавства, як то принципів стабільності та презумпції правомірності дій платника податків; контролюючий орган неправильно застосував розмір штрафу, що був встановлений на дату складання спірних накладних та рішення.

Також, представником позивача на виконання вимог ухвали суду, надано належним чином завірені копії податкових накладних та квитанції щодо підтвердження відомостей реєстрації податкових накладних, які відобрежені в акті перевірки.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 01.08.2023 продовжено строк проведення підготовчого провадження.

Протокольною ухвалою від 13.11.2023 суд закрив підготовче засідання та призначив розгляд справи по суті заявлених позовних вимог.

У судові засідання 16.04.2024, 30.04.2024 та 30.05.2024 представники позивача не з`являлись. Заяв або клопотань від позивача до суду не надходило. Позивач був належним чином повідомлений про дату час та місце судового розгляду справи, що підтверджується даними наявних у матеріалах справи доказами.

Відповідно до вимог частини третьої статті 205 Кодексу адміністративного судочинства України якщо учасник справи або його представник були належним чином повідомлені про судове засідання, суд розглядає справу за відсутності такого учасника справи у разі: 1) неявки в судове засідання учасника справи (його представника) без поважних причин або без повідомлення причин неявки; 2) повторної неявки в судове засідання учасника справи (його представника), незалежно від причин неявки.

У судовому засіданні 30.05.2024 представники відповідача заперечували проти задоволення позовних вимог, просиили суд відмовити у їх задоволенні.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд виходить з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач є юридичною особою та провадить господарську діяльність. Зареєстрованим місцезнаходженням позивача є: 08140, Київська обл., Києво-Святошинський р-н, село Білогородка, вулиця Київська, будинок 94.

На підставі п.п. 20.1.4, п.20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, у порядку ст. 76 та ст. 102 ПК України, ГУ ДПС у Київській області була проведена камеральна перевірка з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригуваня в ЄРПН ТОВ «Фруленд Україна».

За результатом проведеної перевірки, ГУ ДПС у Київській області було складено акт камеральної перевірки від 14.11.2022 № 12992/10-36-04-11/41357620, яким встановлено порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого п. 201.10 ст. 201 ПК України, щодо 421 податкових накладних на загальну суму ПДВ 7668608,82 грн згідно наведеного в акті перевірки переліку.

На підставі висновків проведеної перевірки, податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.02.2023 № 2599/04-11/41357620, згідно якого, за порушення встановлених строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН, на підставі п. 120-1.1 ст. 120 ПК України, до ТОВ «Фруленд Україна» застосовано штраф у сумі 1986756,58 грн, а саме - затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних: до 15 календарних днів на суму ПДВ 1170575,89 грн. застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 117057,61 грн; від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 2206259,30 грн застосовано штраф у розмірі 20% у сумі 441251,88 грн; від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 2913224,07 грн застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 873967,23 грн; від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 1378549,56 грн, застосовано штраф у розмірі 40% у сумі 551419,86 грн.

Не погодившись із висновками, викладеними в акті перевірки, позивач подав свої заперечення до акта від 15.12.2022 № 8, проте Головне управління ДПС у Київській області повідомило листом від 29.12.2022 № 19471/12/10-36-04-03 про те, що висновки акта залишено без змін, а заперечення до акту без задоволення.

28.02.2023 ТОВ «ФРУЛЕНД УКРАЇНА» отримало податкове повідомлення-рішення (відправлено відповідачем 20.02.2023).

Позивач вважає прийняте податковим органом за наслідком проведення камеральної перевірки рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню через неповноту, необ`єктивність висновків акта перевірки та допущені процедурні порушення, зокрема, вихід за межі перевіряємого переоду. Наведене і стало підставою для звернення до суду з даним позовом.

При вирішенні спору, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Подактового кодексу України (далі - ПК України).

Згідно змісту ст. 62 ПК України, одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст. 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України, визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Тож, з наведеного слідує, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Так, 18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)»), підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, був доповнений пунктом 52-1 такого змісту: «За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Дійсно, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину. Законодавець, шляхом внесення змін до ПК України, запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період. Карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року, проте постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року, в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та триває наразі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків, Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX, підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року, внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

У подальшому, Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX, підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції: «У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX, передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX, підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких, у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тож, з наведеного слідує, що саме з 27 травня 2022 року, припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX, було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

У свою чергу, відповідно до нової редакції цієї норми, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту, платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Суд звертає увагу на те, що за наведеного правового регулювання, платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

Судом досліджено, що згідно акта перевірки від 14.11.2022 № 122992/10-36-04-11/41357620 та матеріалів справи, позивачем податкові накладні складені в 2021 році, не були зареєстровані до 26.05.2022.

У той же час, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Також, судом у контексті зазначеного, досліджено, що згідно акта перевірки, не вбачається у позивача реєстрації накладних періоду реєстрації з 01.02.2022 по 31.05.2022 не пізніше 15.07.2022. Дійсно, як вбачається з таблиці 1 до п. 1 акта перевірки, має місце реєстрації позивачем накладених 04.07.2022, 08.07.2022, 11.07.2022, проте, період їх складання та реєстрації припадає або на 2021 рік, або до 01.02.2022, тобто, під наведені умови звільнення від відповідальності не підпадають.

Суд наголошує на тому, що якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу наявні підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Під час розгляду даного спору, судом досліджено всі 421 податкові накладені, про які описується в акті та які зареєстровані з порушення граничного строку, з чого, з урахуванням наведеного вище правового регулювання, підтверджуються висновки акта перевірки, з урахуванням чого, суд вважає, що нарахування штрафних санкцій відповідачем було здійснено правильно.

Дійсно, знаходять своє підтвердження доводи позивача в частині того, що відповідач в акті перевірки та оскаржуваному рішенні (розрахунку до нього) безпідставно рахував 15.07.2022, як перший день порушення, адже суд наголошує на тому, що дана дата є останнім днем для реєстрації, з яким пов`язується можливість звільнення від відповідальності платника податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/РК, водночас, суд звертає увагу на те, що такі помилки мали місце, проте вони впливають лише на кількість днів прострочення реєстрації (1 день збільшено), проте на розмір штрафної санкції не впливають, позаяк, не переходять межу, з якої розмір санкції збільшується (до 15, 16-30, 31-60, 61-365, 366 і більше днів затримки), тому, з оскаржуване рішення не може бути визнано протиправним та скасоване з цих підстав, адже кінцева сума штрафних санкцій розрахована правильно, з урахуванням того, що в період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

Також, позивач акцентує увагу на прийнятті 08.02.2023 Закону № 2876, яким було зменшено розмір штрафних санкцій за порушення граничного строку реєстрації податкових накладених, що не було враховано при розрахунку штрафних санкцій в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні, з приводу чого, суд звертає увагу на наступне.

Дійсно, Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року), підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до приписів пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Водночас, слід зауважити, що сам Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже, суд вважає, що його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної, з огляду на що, на переконання суду, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

У контексті наведеного, судом досліджено акт перевірки та матеріали справи та встановлено, що жодна з 421 податкових накладних, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, не була складена, зареєстрована несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або строк реєстрації якої не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року), тому в цій частині доводи позовної заяви не знайшли свого підтвердження та не є підставою для скасування оскаржуваного рішення.

Щодо посилань позивача на те, що акт перевірки та штрафні санкції в оскаржуваному рішенні включають податкові накладні, що не охоплювались камеральною перевіркою, зокрема, відповідач вказав період грудень 2021 року - вересень 2022 року, проте досліджувались і накладні складені у жовтні 2022 року та зареєстровані у листопаді 2022 року, суд зазначає, що такі доводи не знаходять свого підтвердження та не є підставою для скасування оскаржуваного рішення, позаяк, акт перевірки від 14.11.2022 № 12992/10-36-04-11/41357620, не містить періоду, який охоплювала перевірка, при цьому, що камеральна перевірка проводилась за даними АІС «Податковий блок» суцільним порядком. Лише зазначення вказаного позивачем періоду в оскаржуваному ППР, не вказує та не підтверджує вихід контролюючим органом за межі предмету перевірки, водночас, не применшуючи значення необхідності дотримання процедурних норм, суд вважає, що їх порушення повинно бути підставою для скасування рішення суб`єкта владних повноважень лише за умови, якщо останнє за своєю суттю є необґрунтованим та/або незаконним й підлягало би скасуванню чи зміні навіть за відсутності вказаної підстави.

У частині доводів сторони позивача про те, що позивач вважає, що, як платник податку, товариство доклало всіх зусиль для виконання покладених на нього ПК України обов`язків та вважає, що з огляду на відсутність вини, порушень вимог Податкового кодексу України у діях товариства не вбачається, суд зазначає, що вказане не є підставою для звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладених, при цьому, наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та перелік документів на підтвердження, пунктом 3 розділу ІІ якого, передбачено, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву пре відсутність такої можливості. У даному випадку, позивач не звертався із заявою про неможливості виконання платником податків податкового обов`язку у порядку, визначеному Порядком № 225, протилежного суду не повідомлено, а судом не встановлено.

З урахуванням наведеного, за наслідком розгляду даного спору, суд дійшов висновку про те, що висновки акта перевірки знайшли своє підтвердження, тому порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого п. 201.10 ст. 201 ПК України, щодо 421 податкових накладних на загальну суму ПДВ 7668608,82 грн згідно наведеного в акті перевірки переліку та податкове повідомлення-рішення від 13.02.2023 № 2599/04-11/41357620, згідно якого, за порушення встановлених строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН, на підставі п. 120-1.1 ст. 120 ПК України, до ТОВ «Фруленд Україна» застосовано штраф у сумі 1986756,58 грн, є обґрунтованими та законними.

Під час розгляду даного спору та прийняття рішення по суті, судом враховується правова позиція Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, викладена у постанові від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23 (провадження № К/990/41943/23, № К/990/42003/23), яка у силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України, є обов`язковою для врахування судом.

Відтак, на переконання суду, передумовою застосування приписів процесуального закону щодо доказування в адміністративних справах по розгляду податкових спорів необхідною умовою, якщо на цьому наполягають сторони, є перевірка на дотримання норм матеріального закону, від чого залежатиме оцінка доказів на їх допустимість для доведення фактів, що є предметом доказування.

Згідно з приписами ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною 2 ст. 77 КАС України, передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно із ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, позовні вимоги є необґрунтованими, позаяк не знайшли свого підтвердження під час розгляду спору, при цьому, контролюючим органом було доведено правовірність прийнятого податкового повідомлення-рішення за порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладених.

Отже, підстави для задоволення адміністративного позову відсутні.

Судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись статтями 9, 14, 73 - 78, 90, 139, 143, 242 - 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Панова Г. В.

Дата виготовлення і підписання повного тексту рішення - 07 червня 2024 р.